Особенности учета малоценных активов

ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА МАЛОЦЕННЫХ АКТИВОВ

Деятельность бюджетного учреждения невозможно представить без использования материальных ценностей. С целью обеспечения достоверности их учета в учреждении необходимо четко разграничивать активы на те, которые относятся к необоротным активам, и те, которые входят в состав
запасов.

В настоящей статье рассмотрим наиболее важные моменты учета малоценных активов.

Марина ЕРМОЛЕНКО, главный бухгалтер Государственной финансовой инспекции в Харьковской области

Первым и, очевидно, основным шагом при организации учета малоценных активов в бюджетном учреждении является определение, к какой учетной категории относится конкретный объект. Для решения этого вопроса стоит обратиться к нормам Инструкции № 125 и Инструкции № 64, которыми предусмотрены критерии отнесения активов к одной из групп: в состав запасов или к необоротным активам.

ОБЩИЕ И ОТЛИЧИТЕЛЬНЫЕ ЧЕРТЫ МАЛОЦЕННЫХ АКТИВОВ

Рассмотрим основные критерии, которыми следует руководствоваться бухгалтеру, чтобы правильно отнести приобретенные активы к малоценным быстроизнашивающимся предметам (далее — МБП) или к малоценным необоротным материальным активам (далее — МНМА).

К МБП относятся активы, соответствующие следующим критериям:

— срок полезной эксплуатации — не превышает один год ;

— первоначальная стоимость — до 1000 грн. (без учета НДС).

Отметим, что срок ожидаемой эксплуатации согласно п. 1 Инструкции № 125 устанавливается центральным органом исполнительной власти по ведомственной подчиненности или (если такие нормативные документы отсутствуют) учреждением самостоятельно в момент приобретения запаса. Так, некоторые министерства и ведомства определяют срок использования малоценных предметов собственными специальными нормативными документами. Например, номенклатура и сроки эксплуатации мебели, инвентаря и предметов хозяйственного назначения в учреждениях исполнения наказаний и следственных изоляторах Государственной пенитенциарной службы Украины утверждены приказом Минюста от 27.07.2012 г. № 1118/5. И хотя приведенный в этом документе перечень мебели и инвентаря не является исчерпывающим, эта информация дает возможность сориентироваться при установлении срока эксплуатации для подобных активов.

Вместе с тем на практике бюджетные учреждения, по большей части, самостоятельно устанавливают срок эксплуатации приобретаемых объектов. Для этого полезной становится информация, приведенная в технической документации, и рекомендации производителя. В случае же отсутствия таких сведений целесообразно ориентироваться на предыдущий опыт использования подобных активов в учреждении.

Что же касается стоимостного критерия, то под первоначальной стоимостью запасов следует понимать стоимость приобретения, изготовления запасов или справедливую стоимость, в случае их бесплатного получения учреждением.

Основными критериями для отнесения активов к МНМА являются:

— срок эксплуатации — больше одного года;

— первоначальная стоимость — до 1000 грн. (без учета НДС).

Срок полезного использования необоротных активов, в том числе МНМА, устанавливается в соответствии с требованиями Инструкции № 64 министерством по ведомственной подчиненности или (если такие нормативные документы отсутствуют) учреждением самостоятельно в момент приобретения актива. Причем в пределах одного главного распорядителя бюджетных средств на однотипные предметы устанавливается единый срок их полезной эксплуатации.

По поводу стоимостного критерия следует отметить, что принимается во внимание именно первоначальная стоимость объекта — стоимость, сложившаяся исторически, т. е. себестоимость по фактическим расходам на приобретение или изготовление.

Пунктом 1.20 Инструкции № 64 предусмотрено ведение учета необоротных активов в полных гривнях, без копеек. Не является исключением и МНМА. Поэтому сумму копеек, уплаченных при приобретении МНМА, следует относить на фактические расходы учреждения по соответствующим КЭКР.

Кроме того, согласно п. 7.7 Инструкции № 64 на МНМА начисляется износ в размере 50 % первоначальной стоимости объекта в первом месяце передачи их в пользование и остальные 50 % первоначальной стоимости — в месяце их ликвидации (списания с баланса).

Важно : при начислении первой половины износа на МНМА копейки не отражаются. В случае получения при начислении износа суммы с копейками необходимо эту сумму округлить по общепринятому математическому правилу: округление осуществляется до 1 грн. в случае получения при начислении суммы, превышающей 50 копеек, а если сумма менее 50 копеек, то копейки не учитываются. При списании таких активов с баланса учреждения вторая половина износа также начисляется без копеек.

Необходимо обратить также внимание на возможность «всплытия» копеек при проведении индексации МНМА, которая предусматривает умножение на коэффициент индексации как первоначальной стоимости, так и суммы начисленного износа. И хотя Госказначейская служба в своих письмах никаких разъяснений по этому поводу не предоставляла, считаем нужным проиндексированные суммы первоначальной стоимости объектов и износа округлять по общему правилу.

Подытоживая указанное выше, можно прийти к выводу, что при принятии решения об отнесении приобретенных учреждением активов к МБП или к МНМА решающее значение имеет ожидаемый срок их эксплуатации, а стоимостный критерий при этом не является определяющим, поскольку стоимость и тех, и других не должна превышать 1000 грн. Иначе говоря, если планируется продолжительное использование объекта (сверх одного года), то его следует классифицировать как МНМА, зато в случае, когда предмет, как ожидается, будет применяться для текущих нужд учреждения в течение одного года, его целесообразно отражать в составе МБП.

Классификацию МБП и МНМА приведем в таблице.

Из таблицы видно, что, учет МБП и МНМА ведется по похожим группам. Отметим, что при необходимости учреждением может применяться более детализированная классификация этих материальных ценностей, т. е. в пределах приведенных групп разрешается открывать подгруппы.

Следует отметить, что, несмотря на перечисленные выше отличия между МБП и МНМА, они имеют и некоторые общие черты. В частности, в соответствии с пп. 6 и 7 п.п. 2.2.1 Инструкции № 333 приобретение малоценных предметов (физкультурного и спортивного инвентаря, велосипедов, калькуляторов, игрушек для детских учреждений и т. п.), а также приобретение и изготовление мебели (столов, стульев, шкафов, тумбочек и т. п.), жалюзи, роллет, металлических решеток, оконных и дверных блоков и т. п. производятся по КЭКР 2210 «Предметы, материалы, оборудование и инвентарь». То есть расходы на приобретение как МБП, так и МНМА следует планировать по одному и тому же КЭКР.

Для наглядности требования по отнесению активов к МБП и МНМА, а также основные особенности их учета отразим в таблице.

УЧЕТ МБП НА СКЛАДЕ И В ЭКСПЛУАТАЦИИ

МБП могут поступать в бюджетное учреждение в результате приобретения у поставщиков, бесплатного получения и создания (изготовления) собственными силами. Однако независимо от путей получения таких материальных ценностей учреждением они подлежат обязательному оприходованию на склад. Заметим, что передача МБП непосредственно в эксплуатацию, минуя склад, является нарушением учетной дисциплины.

Ответственность за принятие, хранение и отпуск МБП согласно п. 52 Инструкции № 125 возлагается на материально ответственных лиц, назначенных приказом руководителя учреждения. С должностными лицами, ответственными за хранение материальных ценностей, заключается письменный договор о полной индивидуальной материальной ответственности.

Получение МБП материально ответственным лицом удостоверяется его подписью на документе поставщика либо на акте о приемке таких материальных ценностей.

Учет МБП на складе ведется материально ответственным лицом в Книге складского учета запасов типовой формы № З-9, утвержденной приказом № 130, по наименованию, сорту и количеству запасов. Записи в книге осуществляются на основании приходно-расходных документов. После каждой записи выводится остаток ценностей. В конце книги не реже одного раза в квартал делаются записи о ее проверке бухгалтерией.

Приобретенные МБП отражаются на счетах в бухгалтерском учете по их первоначальной стоимости без учета НДС. При этом суммы НДС, уплаченные при приобретение МБП, в зависимости от источников оплаты относятся:

— на расходы учреждения по КЭКР 2210 — в случае приобретения за счет средств общего фонда (Дт 801, 802); специального фонда учреждениями, не являющимися плательщиками НДС (Дт 811 — 813);

— в состав налогового кредита в случаях, предусмотренных налоговым законодательством, — если МБП приобретены за счет средств специального фонда бюджетными учреждениями, которые зарегистрированы плательщиками НДС.

Выдача МБП со склада проводится материально ответственными лицами по первичным документам установленной формы (накладным, заборным карточкам, раздаточным ведомостям, актам использования предметов для проведения ремонта и т. п.), которые утверждаются руководителем учреждения. С момента выдачи МБП со склада такие материальные ценности считаются переданными в эксплуатацию.

Обращаем внимание : п. 58 Инструкции № 125 предусмотрено, что при передаче в эксплуатацию МБП стоимостью до 10 грн. включительно за единицу (комплект) они списываются с бухгалтерского учета сразу на уменьшение фонда в МБП на основании документов, подтверждающих их использование. В эксплуатации такие предметы (кроме изготовленных из пластмассы, картона и бумаги) находятся на хранении у лиц, ответственных за их эксплуатацию и хранение, и учитываются в книгах количественного учета. То есть в бухгалтерском учете такие активы после передачи в эксплуатацию не отражаются в денежном выражении, но их количественный учет должен вестись. Однако форма этого регистра аналитического учета приказом № 130 не утверждена, поэтому на практике МБП, переданные в эксплуатацию, учитываются в Книгах складского учета запасов (форма № З-9), где указываются наименования предметов, даты поступления в эксплуатацию и даты их выбытия.

Относительно МБП стоимостью свыше 10 грн. отметим, что в соответствии с требованиями Инструкции № 125 они списываются с баланса только после признания их комиссией непригодными для дальнейшего использования, а непосредственно при передаче таких активов в пользование в учетных регистрах отражается только факт внутреннего перемещения.

Порядок отражения операций, связанных с поступлением и передачей МБП в эксплуатацию, на счетах бухгалтерского учета рассмотрим на условных примерах.

Пример 1 . Дошкольным учебным заведением получена благотворительная помощь в виде детских мягких игрушек, общая стоимость которых составляет 800 грн. Комиссией установлено, что срок полезного использования игрушек не превышает одного года, в связи с чем эти предметы отнесены в состав
МБП.

В учетных регистрах эти операции отражаются так:

Пример 2. Общеобразовательным учебным заведением приобретена ткань для пошива фартуков для работников школьной столовой по цене 18 грн. на общую сумму 180 грн. (в том числе НДС — 30 грн.). Пошив фартуков осуществлен собственными силами образовательного заведения. После пошива фартуков постоянно действующей комиссией по списанию материальных ценностей оформлен акт переработки с указанием количества ценностей, полученных для переработки, расходов на проведение работ и их себестоимости.

В бухгалтерском учете операции по приобретению ткани и пошив фартуков отражаются так:

Пример 3 . Заведением здравоохранения приобретены резиновые перчатки для уборки в количестве 10 шт. и ведра пластмассовые — 3 шт. Стоимость перчаток составляет 84 грн. (в том числе НДС — 14 грн.), стоимость ведер составляет 90 грн. (в том числе НДС — 15 грн.). Две пары перчаток и одно ведро переданы в эксплуатацию, что подтверждено записью в раздаточной ведомости. Перчатки списаны с баланса сразу после их выдачи, поскольку стоимость за единицу меньше 10 грн.

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются так:

СПИСАНИЕ МБП, НЕ ПРИГОДНЫХ ДЛЯ ДАЛЬНЕЙШЕГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ

Порядок списания МБП на сегодняшний день регулируется нормами Инструкции № 125. Так, в соответствии с п. 69 этой Инструкции списание с баланса учреждения МБП, инструментов, производственного, хозяйственного инвентаря, ставших непригодными для дальнейшего использования, осуществляется на основании актов списания по типовой форме № З-2, утвержденной приказом № 130 (если иной порядок списания не установлен соответствующим министерством, другим центральным органом исполнительной власти). Акты составляются в двух экземплярах постоянно действующей комиссией, назначенной приказом руководителя учреждения, и обязательно утверждаются им. Первый экземпляр передается в бухгалтерию учреждения, а второй — остается у материально ответственного лица.

В актах указываются данные, характеризующие запасы: наименование, материал изготовления, год приобретения учреждением, количество и стоимость. Детально указываются причины списания и способ уничтожения непригодных запасов (если их реализация невозможна).

Если после ликвидации МБП остаются материальные ценности, которые могут быть использованы для ремонта или для других хозяйственных нужд, то они подлежат обязательному оприходованию в состав запасов по стоимости, установленной комиссией в акте об оценке или указанной в акте списания. Суммы, полученные от реализации непригодных запасов, остаются в распоряжении учреждения.

Рассмотрим условный пример отражения в учете операций по списанию МБП.

Пример 4. Согласно выводу постоянно действующей комиссии списанию с баланса учреждения подлежат следующие не пригодные для дальнейшего использования МБП:

— кухонный инвентарь (тарелки фаянсовые) на сумму 80 грн.;

— хозинвентарь (веники, швабры) — 50 грн.;

— спецодежда (халаты) — 70 грн.

Общая стоимость таких МБП составляет 200 грн.

Комиссией установлено, что спецодежда является пригодной для использования в виде ветоши. На баланс учреждения оприходована ветошь по цене 3 грн. за 1 кг на сумму 12 грн. Комиссией составлен акт об оценке этих материалов.

В учетные регистры вносятся следующие записи:

СПИСАНИЕ МНМА, НЕ ПРИГОДНЫХ ДЛЯ ДАЛЬНЕЙШЕГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ

Механизм списания объектов государственной собственности, которыми являются объекты незавершенного строительства (незавершенные капитальные инвестиции в необоротные материальные активы), материальные активы, которые в соответствии с законодательством признаются основными фондами (средствами), прочими необоротными материальными активами (в том числе МНМА), определен Порядком № 1314.

При списании МНМА, находящихся в коммунальной собственности соответствующих территориальных громад, следует руководствоваться решениями (положениями) о порядке списания коммунального имущества органов, уполномоченных принимать решения об управлении объектами коммунальной собственности.

Для установления факта непригодности МНМА и невозможности и/или неэффективности проведения восстановительного ремонта или невозможности их использования иным образом, а также для оформления документов на списание имущества создается комиссия по списанию имущества, председателем которой обычно является заместитель руководителя учреждения, а членами — главный бухгалтер или его заместитель, работники инженерных, технических, технологических, строительных, учетно-экономических и других служб субъекта хозяйствования, а также привлеченные по требованию вышестоящей организации ее представители и другие специалисты (п. 9 Порядка № 1314).

По результатам работы составляется протокол заседания комиссии, к которому прилагаются:

— акт инвентаризации имущества, предлагаемого к списанию;

— акты технического состояния имущества, предлагаемого к списанию;

— акты о списании имущества;

— другие документы.

Списание МНМА оформляется Актом о списании основных средств типовой формы № ОЗ-3 (бюджет). Акт составляется в двух экземплярах постоянно действующей комиссией. Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, а второй — остается у материально ответственного лица и является основанием для сдачи на склад материалов, образовавшихся в результате ликвидации. В акте приводится информация о причинах списания имущества и делается вывод об экономической (технической) нецелесообразности и/или невозможности его восстановления.

Протокол заседания комиссии, акт инвентаризации, акты на списание имущества и технического состояния обязательно утверждаются руководителем учреждения, а также, в случае списания коммунального имущества, согласовываются согласно законодательству на пленарных заседаниях соответствующего совета , уполномоченного принимать решения по управлению этими объектами коммунальной собственности непосредственно или путем передачи руководителям бюджетных учреждений соответствующих полномочий в зависимости от стоимости за единицу (комплект) материальных ценностей и причин списания.

Все детали, узлы и агрегаты, пригодные для ремонта другого имущества, а также материалы, полученные от ликвидации МНМА, приходуются на основании накладной или акта приемки материалов по типовым формам, утвержденным приказом № 130. Такие материальные ценности отражаются в составе запасов по стоимости, определенной комиссией по списанию согласно акту об оценке.

Сведения о материальных ценностях, поступивших от ликвидации МНМА, также отражаются в разделе «Расчет результатов списания объекта» Акта о списании основных средств.

Не пригодные для дальнейшего использования материалы и детали подлежат оприходованию на субсчет 239 «Прочие материалы» по стоимости их возможной реализации специализированным предприятиям. Учетная стоимость таких материалов определяется исходя из цен, установленных пунктами приема вторичного сырья в соответствующем регионе.

Порядок отражения на счетах бухгалтерского учета операций по списанию МНМА рассмотрим на условном примере.

Пример 5 . Постоянно действующей комиссией по списанию учебного заведения принято решение о списании с баланса заведения стульев в количестве 5 шт. в связи с их непригодностью для дальнейшего использования и экономической неэффективностью проведения ремонта. Первоначальная стоимость этих стульев составляет 750 грн. (5 шт. х 150 грн.). Факт списания стульев оформлен актом о списании основных средств по типовой форме № ОЗ-3 (бюджет).

В результате списания этих МНМА получены отходы древесины, пригодные для ремонта другой мебели, на сумму 100 грн., что подтверждено актом об оценке материальных ценностей. Отходы древесины оприходованы на склад согласно накладной.

В учетных регистрах сделаны следующие записи:

Надеемся, что информация, изложенная в данной статье, поможет правильно организовать учет малоценных активов и наладить контроль за их расходованием в вашем учреждении.

НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ

Инструкция № 125 — Инструкция по учету запасов бюджетных учреждений, утвержденная приказом Госказначейства от 08.12.2000 г. № 125.

Инструкция № 64 — Инструкция по бухгалтерскому учету необоротных активов бюджетных учреждений, утвержденная приказом Госказначейства от 17.07.2000 г. № 64.

Приказ № 130 — приказ Госказначейства «Об утверждении типовых форм учета и списании запасов бюджетных учреждений и инструкции по их составлению» от 18.12.2000 г. № 130.

Приказ № 125/70 — приказ Госказначейства «Об утверждении типовых форм по учету и списанию основных средств, принадлежащих учреждениям и организациям, содержащимся за счет государственного или местных бюджетов, и Инструкции по их составлению» от 02.12.97 г. № 125/70.

Приказ № 68 — приказ Госказначейства «Об утверждении Инструкции о формах мемориальных ордеров бюджетных учреждений и порядке их составления» от 27.07.2000 г. № 68.

Инструкция № 333 — Инструкция по применению экономической классификации расходов бюджета, утвержденная приказом Минфина от 12.03.2012 г. № 333.

Порядок № 1314 — Порядок списания объектов государственной собственности, утвержденный постановлением КМУ от 08.11.2007 г. № 1314.