I. Общие положения
1. Настоящее Национальное положение (стандарт) определяет методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации об уменьшении полезности активов и ее раскрытия в финансовой отчетности.
2. Нормы настоящего Национального положения (стандарта) применяются субъектами бухгалтерского учета в государственном секторе (далее — субъекты государственного сектора).
3. Настоящее Национальное положение (стандарт) не распространяется на:
запасы;
активы, оцениваемые по справедливой стоимости;
активы, возникающие от выплат работникам;
прочие активы, в отношении которых учетные требования по уменьшению полезности определяются другими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе.
4. Термины, используемые в национальных положениях (стандартах) бухгалтерского учета в государственном секторе, имеют следующее значение:
активы, обеспечивающие поступление денежных средств, — активы, основной целью удержания которых является получение дохода;
активы, не обеспечивающие поступления денежных средств, — активы, основная цель удержания которых иная, нежели получение дохода;
выгоды от возобновления полезности — величина, на которую сумма ожидаемого возмещения актива (в пределах балансовой (остаточной) стоимости этого актива, определенной на дату возобновления полезности без учета предыдущей суммы потерь от уменьшения его полезности) превышает его балансовую (остаточную) стоимость;
потери от уменьшения полезности актива — сумма, на которую балансовая стоимость актива превышает сумму его ожидаемого возмещения и/или ожидаемого возмещения потенциала полезности;
группа активов, обеспечивающая поступление денежных средств, — минимальная группа активов, которую можно идентифицировать, использование которой приводит к увеличению денежных средств отдельно от других активов (группы активов);
сумма ожидаемого возмещения потенциала полезности — наибольшая из двух оценок: чистая стоимость реализации актива или настоящая стоимость потенциала полезности актива, который не обеспечивает поступление денежных средств.
II. Определение и оценка уменьшения полезности актива
1. На дату годовой финансовой отчетности субъект государственного сектора определяет наличие признака уменьшения полезности актива.
2. Об уменьшении полезности актива могут свидетельствовать следующие признаки:
2.1. Уменьшение рыночной стоимости актива в течение отчетного периода на существенно большую величину, чем ожидалось.
2.2. Отсутствие потребности в услугах, предоставление которых связано с использованием актива.
2.3. Существенные негативные изменения в технологических, правовых и политических условиях, в которых действует субъект государственного сектора, и изменение уровня, способа использования актива, произошедшие в течение отчетного периода или ожидаемые в ближайшее время.
2.4. Устаревание, физическое повреждение актива.
2.5. Решение прекратить строительство актива до его завершения или доведения до рабочего состояния.
2.6. Иное свидетельство того, что эффективность актива является или будет значительно меньше, чем ожидалось.
3. При наличии признаков уменьшения полезности актива определяется сумма ожидаемого возмещения.
4. Независимо от наличия признаков уменьшения полезности субъект государственного сектора должен на дату годовой финансовой отчетности проверять на уменьшение полезности нематериальные активы с неограниченным сроком полезного использования и неиспользуемые нематериальные активы.
5. Сумму ожидаемого возмещения определяют отдельно для каждого актива, кроме случая, установленного пунктом 1 раздела IV настоящего Национального положения (стандарта).
6. Чистая стоимость реализации актива определяется на основании цен активного рынка, за вычетом ожидаемых расходов на реализацию. К расходам на реализацию относятся расходы, которые можно прямо связать с продажей актива, за исключением финансовых расходов.
При отсутствии активного рынка для конкретного актива его чистая стоимость реализации определяется на основании имеющейся информации о сумме, которую субъект государственного сектора может получить за актив на дату годовой финансовой отчетности в операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами после вычета расходов на его реализацию.
7. Настоящая стоимость будущих чистых денежных поступлений от актива определяется применением соответствующей ставки дисконта к будущим денежным потокам от непрерывного использования актива и его продажи (списания) в конце срока полезного использования (эксплуатации). Будущие денежные потоки от актива определяются исходя из назначения и существующего порядка использования актива. Если планируется изменить назначение или способ использования актива, будущие денежные потоки от актива определяются на основании соответствующего прогнозного расчета на период не более пяти лет. При этом будущие денежные потоки следует предварительно оценивать для актива исходя из назначения и существующего порядка использования актива. Если у субъекта государственного сектора есть опыт определения суммы ожидаемого возмещения актива и имеются расчеты, свидетельствующие о достоверности оценки будущих денежных потоков, то такая оценка может определяться на основании прогнозных расчетов субъекта государственного сектора, охватывающих период более пяти лет.
При этом денежные потоки в году, наступающем за последним годом, на который составлен прогнозный расчет, и за каждый следующий год использования актива принимаются в сумме, которая (без учета влияния инфляции) не превышает величину денежных потоков последнего года, на который составлен прогнозный расчет.
8. При определении будущих денежных потоков от актива не учитывают ожидаемых поступлений или выбытия денежных средств в результате:
8.1. Будущей реструктуризации, в отношении которой субъектом государственного сектора не признаны обязательства.
8.2. Будущих капитальных инвестиций для увеличения первоначального уровня полезности актива.
8.3. Будущих денежных потоков от финансовой деятельности.
9. Будущие денежные потоки от продажи (списания) актива в конце срока его полезного использования оцениваются по чистой стоимости его реализации.
10. Ставка дисконта базируется на рыночной ставке процента (до вычета налогов и сборов), используемого в операциях с аналогичными активами.
При определении ставки дисконта учитываются риски, кроме рисков, которые были учтены при определении будущих денежных потоков.
11. Потери от уменьшения полезности актива признаются прочими расходами, а в отношении активов, отраженных в учете по переоцененной стоимости, — в порядке, предусмотренном соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе с одновременным уменьшением его балансовой (остаточной) стоимости. После признания потерь от уменьшения полезности амортизируемого актива начисление амортизации осуществляется исходя из новой балансовой (остаточной) стоимости актива и пересмотренного (в случае изменения) срока его полезного использования (эксплуатации).
III. Возобновление полезности актива
1. Если на дату годовой финансовой отчетности признаки уменьшения полезности актива перестали существовать, то субъект государственного сектора определяет и отражает выгоды от возобновления его полезности.
2. О возобновлении полезности актива могут свидетельствовать, в частности, следующие признаки:
2.1. Существенное увеличение рыночной стоимости актива в течение отчетного периода.
2.2. Существенные позитивные изменения в технологической, рыночной, экономической или правовой среде, в которой действует субъект государственного сектора, произошедшие в течение отчетного периода.
2.3. Уменьшение в течение отчетного периода рыночных ставок процента или других рыночных ставок дохода от инвестиций, которое может повлиять на ставку дисконта и существенно увеличить сумму ожидаемого возмещения актива.
2.4. Существенные изменения актива и/или способа его использования в течение отчетного периода или такие ожидаемые изменения в следующем периоде, которые положительно повлияют на деятельность субъекта государственного сектора.
2.5. Другие свидетельства того, что эффективность актива является или будет лучше, чем ожидалось.
3. Если признаки уменьшения полезности актива перестали существовать, то выгоды от возобновления полезности актива признаются прочим доходом, а в отношении активов, отраженных в учете по переоцененной стоимости, — в порядке, предусмотренном соответствующими национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета в государственном секторе, с одновременным увеличением его балансовой (остаточной) стоимости.
После возобновления полезности амортизируемого актива начисление амортизации осуществляется исходя из новой балансовой (остаточной) стоимости актива и пересмотренного (в случае изменения) срока его полезного использования (эксплуатации). Балансовая (остаточная) стоимость актива, увеличенная в результате возобновления его полезности, не должна превышать балансовую (остаточную) стоимость этого актива, определенную на дату возобновления полезности, без учета предыдущей суммы потерь от уменьшения его полезности.
4. Сумма ожидаемого возмещения актива, который не обеспечивает поступления денежных средств, определяется по следующим методам:
остаточной стоимости замещения;
расходов на возобновление.
5. По методу остаточной стоимости замещения (воспроизводства) сумма ожидаемого возмещения исчисляется как стоимость замещения (воспроизводства) актива, за вычетом износа.
6. По методу расходов на возобновление сумма ожидаемого возмещения определяется в сумме расходов на возобновление потенциала полезности актива до его первоначального уровня.
IV. Уменьшение и возобновление полезности группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств
1. Если сумму ожидаемого возмещения определенного актива установить невозможно, то определяется сумма ожидаемого возмещения группы активов, которая обеспечивает поступление денежных средств и к которой относится этот актив.
2. Сумму ожидаемого возмещения актива невозможно определить, если настоящая стоимость будущих денежных поступлений от этого актива существенно отличается от чистой стоимости его реализации и если актив самостоятельно не обеспечивает поступление денежных средств от его использования.
3. Сумма ожидаемого возмещения группы активов, которая обеспечивает поступление денежных средств, определяется в порядке, установленном пунктами 6 — 10 раздела II настоящего Национального положения (стандарта).
Балансовая стоимость группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, включает балансовую стоимость только тех активов, которые можно прямо отнести к такой группе, либо определяется путем распределения балансовой стоимости активов на обоснованной и последовательной основе.
Балансовая стоимость группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, не включает сумму обязательства, если сумму ожидаемого возмещения такой группы можно определить без учета этого обязательства.
4. Потери от уменьшения полезности группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, признаются, если сумма ожидаемого возмещения этой группы меньше ее балансовой стоимости.
Балансовая стоимость отдельных активов группы уменьшается на соответствующую часть указанных потерь, определенную путем распределения общей суммы потерь пропорционально балансовой стоимости каждого актива группы.
Если чистую стоимость реализации отдельного актива группы или настоящую стоимость будущих чистых денежных поступлений для отдельного актива группы можно определить, то балансовая стоимость такого актива не может быть меньше чистой стоимости реализации актива или настоящей стоимости будущих чистых денежных поступлений от этого актива. В таком случае сумма потерь от уменьшения полезности группы активов, которая остается не распределенной, распределяется на другие активы группы пропорционально их балансовой стоимости.
5. Потери от уменьшения полезности группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, признаются для каждого актива группы в порядке, установленном пунктом 11 раздела II настоящего Национального положения (стандарта).
6. Выгоды от возобновления полезности группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, признаются, если сумма ожидаемого возмещения этой группы превышает ее балансовую стоимость. Балансовая стоимость отдельного актива группы увеличивается на соответствующую часть такого превышения, определенную путем распределения суммы выгод пропорционально балансовой стоимости каждого актива группы. При этом балансовая стоимость группы активов после возобновления полезности не должна превышать ее балансовой стоимости, определенной на дату возобновления полезности без учета предыдущей суммы потерь от уменьшения полезности.
Если можно определить сумму ожидаемого возмещения отдельного актива группы, то при распределении суммы выгод от возобновления полезности группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, между активами этой группы балансовая стоимость отдельного актива определяется по наименьшей стоимости: по сумме его ожидаемого возмещения либо по его балансовой стоимости, определенной на дату возобновления полезности без учета предыдущей суммы потерь от уменьшения его полезности. В таком случае сумма выгод от возобновления полезности группы активов, оставшаяся не распределенной, распределяется на другие активы этой группы пропорционально их балансовой стоимости.
7. Выгоды от возобновления полезности группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, признаются для каждого актива группы в порядке, установленном пунктом 3 раздела III настоящего Национального положения (стандарта).
V. Раскрытие информации об уменьшении и возобновлении полезности активов в примечаниях к финансовой отчетности
1. В примечаниях к финансовой отчетности по каждой статье активов приводится следующая информация:
1.1. Сумма потерь от уменьшения полезности, включенная в состав расходов.
1.2. Сумма выгод от возобновления полезности, включенная в состав доходов.
1.3. Сумма потерь от уменьшения полезности, отраженных в составе собственного капитала.
1.4. Сумма выгод от возобновления полезности, отраженных в составе собственного капитала.
2. Если признанные потери от уменьшения полезности или выгоды от возобновления полезности отдельного актива или группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, являются существенными, то в примечаниях к финансовой отчетности приводится следующая информация:
2.1. События и обстоятельства, повлекшие уменьшение или возобновление полезности.
2.2. Признанная сумма потерь от уменьшения полезности и/или выгод от возобновления полезности.
2.3. Характеристика актива (название, место использования, сегмент, к которому относится актив), по которому определялась сумма потерь от уменьшения или выгод от возобновления его полезности.
2.4. Характеристика (состав) группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств (название, место использования, сегмент, к которому относится группа), с указанием текущего и предыдущего способов включения активов в их определенную группу, причины изменения способа группирования (если определение состава группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств, изменилось).
2.5. Оценка (чистая стоимость реализации либо настоящая стоимость будущих чистых денежных поступлений от актива), по которой определена сумма ожидаемого возмещения актива или группы активов, обеспечивающей поступление денежных средств.
2.6. База, принятая для определения чистой стоимости реализации (если суммой ожидаемого возмещения признана чистая стоимость реализации).
2.7. Ставка дисконта, использованная для текущего и предварительного определения настоящей стоимости будущих чистых денежных поступлений от актива (если сумма ожидаемого возмещения актива определена в отчетном периоде по настоящей стоимости будущих чистых денежных поступлений от актива).
2.8. Метод определения стоимости при использовании актива, не обеспечивающего поступление денежных средств.
