Годовой перерасчет НДФЛ-2018: шаг за шагом

Когда нужно пересчитывать?

Ежегодно в последнем месяце отчетного года (декабре) все бухгалтеры проводят годовой перерасчет зарплаты и НДФЛ. Такая обязанность установлена п.п. «а» п.п. 169.4.2 НКУ. Его цель — проверка правильности налогообложения доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) работникам в виде зарплаты, а также суммы предоставленной НСЛ.

Что пересчитывают?

В обязательном годовом перерасчете участвует только заработная плата. Перерасчет сумм других (не зарплатных) доходов для определения правильности их налогообложения проводится исключительно по желанию работодателя / налогового агента.

При этом для целей обложения НДФЛ законодатель отнес к зарплате следующие выплаты:

1) основную и дополнительную зарплату, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма (п.п. 14.1.48 НКУ). Для определения перечня выплат, которые входят в состав зарплаты, можно использовать Инструкцию № 5, но только в части, не противоречащей НКУ;

2) зарплату за период ее сохранения согласно законодательству, в частности пособие по временной нетрудоспособности и оплату первых пяти дней временной нетрудоспособности за счет средств работодателя, а также отпускные (это следует из абз. 3 п.п. 169.4.1 НКУ).

Кто подпадает под перерасчет?

Перерасчет нужно проводить по всем наемным работникам, которые числятся у работодателя по состоянию на 31.12.2018 г. Конечно, бухгалтер не будет пересчитывать НДФЛ под звон бокалов (конкретно 31 декабря). В то же время уже за пару недель до указанной даты будет известен список работников, по которым нужно провести перерасчет. Исключение могут составить «срочно» уволенные работники в последние дни года по собственному желанию (ст. 38 КЗоТ) или по инициативе работодателя (например, за нарушение дисциплины, в частности, за прогул, появление на рабочем месте в нетрезвом виде — ст. 40 КЗоТ).

Отдельное внимание нужно уделить работникам, принятым в текущем году. По ним перерасчет проводят при начислении зарплаты за декабрь 2018 года. «Проверку» начинают с месяца приема их на работу к данному работодателю. То есть пересчитываются только зарплата и приравненные к ней выплаты, полученные у этого работодателя, а месяцы работы в отчетном году у предыдущего работодателя во внимание не берутся.

Нюансы для бюджетников

Перерасчет НДФЛ не обходит стороной бюджетные учреждения. Более того, он даже необходим в силу «бюджетно-зарплатных» особенностей. Это связано с тем, что в течение года работникам бюджетных учреждений могут доначислять или сторнировать выплаты. Причем достаточно часто это происходит по независящим от них причинам. Перерасчет-2018 не станет исключением. В текущем году были случаи, когда бухгалтерам пришлось пересчитывать уже выплаченную зарплату.

Так, 2018 год начался с повышения окладов некоторым категориям педагогических работников. Согласно постановлению № 22 на 10 % повысили оклады педработников учебных заведений, которые финансируются за счет образовательной субвенции из госбюджета местным бюджетам. Типы учебных заведений, которым направляется образовательная субвенция на оплату труда педработников, приведены в ст. 103² БКУ. К таким учебным заведениям относят, в частности, общеобразовательные учебные заведения, профессионально-технические и высшие учебные заведения І — ІІ уровней аккредитации в части получения полного общего среднего образования. Подробнее об указанном повышении шла речь в журнале «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 5, с. 23. При этом поскольку постановление № 22 вступило в силу с опозданием (26.01.2018 г., но применяется с 01.01.2018 г.), зарплату за январь 2018 года обладателям 10-процентного повышения в феврале пришлось пересчитывать.

Также в мае 2018 года повысили оклады работникам ОМС — с 18.05.2018 г. согласно постановлению КМУ № 363. Тогда пришлось проводить корректирующие манипуляции с отпускными, приходящимися на период повышения окладов (подробнее — в журнале «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 20, с. 3 и с. 26). А отпускные, как мы уже выяснили, попадают в перечень «зарплатных» выплат, подлежащих годовому перерасчету.

Внимание, НСЛ!

Будьте внимательны с работниками, к доходу которых применяется НСЛ. О категориях работников, которым полагается эта льгота, вы можете прочесть в журнале «Оплата труда», 2017, № 1, с. 25.

Напомним, что НСЛ применяется к доходу, начисленному в пользу плательщика налога в течение отчетного налогового месяца как заработная плата (другие приравненные к ней в соответствии с законодательством выплаты, компенсации и вознаграждения), если размер зарплаты не превышает суммы, равной размеру месячного прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленной до ближайших 10 гривен (п.п. 169.4.1 НКУ). Проще говоря, предельный размер месячного дохода для применения НСЛ рассчитывается следующим образом: 1762 грн. х 1,4 = 2466,80 грн., а с учетом округления этот показатель равен 2470 грн. Подробнее о размерах НСЛ для разных категорий работников на 2018 год читайте в журнале «Бюджетная бухгалтерия», 2018, № 1, с. 17.

Помните, что работник имеет право на НСЛ только по одному месту работы (п.п. 169.2.1 НКУ). Поэтому если у нового работника на предыдущей работе в месяце увольнения была НСЛ, то при приеме его на работу в этом же месяце по новому месту работы НСЛ предоставлять не нужно.

Если работник в течение года отказался от НСЛ (подал соответствующее заявление), то пересчитывать НДФЛ такому работнику нужно в последнем месяце предоставления ему НСЛ. Это следует из п.п. «б» п.п. 169.4.2 НКУ. В таком случае годовой перерасчет НДФЛ по этому работнику следует провести за период с месяца, в котором НСЛ перестали предоставлять, и по декабрь 2018 года.

О перечне документов, необходимых для установления НСЛ, вы можете узнать из журнала «Оплата труда», 2018, № 2, с. 12.

Переходящие и доначисленные выплаты

Согласно абз. 3 п.п. 169.4.1 НКУ, если налогоплательщик получает доходы в виде зарплаты за период ее сохранения согласно законодательству, в том числе за время отпуска или больничного, то с целью определения предельной суммы дохода, дающей право на получение НСЛ, и в иных случаях их налогообложения такие доходы (их часть) относятся к соответствующим налоговым периодам их начисления.

Руководствоваться этой нормой нужно так:

• отпускные, больничные и доначисление таких выплат за предыдущие периоды являются выплатами за период сохранения среднего заработка, а значит, их нужно относить к месяцам, за которые они начислены;

• суммы доначисленной зарплаты, матпомощи, премий, индексации за предыдущие периоды не относятся к сохраненным выплатам, и поэтому их нужно включать в зарплату того месяца, в котором их фактически начислили (доначислили).

Также при определении права на НСЛ следует обратить внимание на выплаты по «средней», которые переходят с 2018-го в 2019 год. Для определения права на НСЛ за декабрь при перерасчете отпускные за дни декабря учитываются в составе зарплаты за декабрь. Январская сумма отпускных для определения права на НСЛ будет добавлена к зарплате за январь 2019 года.

С переходящими из года в год больничными ситуация немного иная, поскольку они будут начислены уже в следующем году, в отличие от отпускных, которые выплачиваются наперед (в текущем году). Например, если работнику начислены переходящие больничные за декабрь 2018 года — январь 2019 года, то для целей налогообложения и определения права на НСЛ такие больничные на момент начисления также нужно «разбросать» на доходы этих двух месяцев. Но обратите внимание, что момент начисления будет уже в 2019 году, когда работник предоставит закрытый больничный лист.

Если в декабре 2018 года работнику была предоставлена НСЛ, а после прибавления к ней суммы декабрьских больничных право на НСЛ было утрачено в этом месяце, это не считается ошибкой, поэтому оснований для подачи уточняющего Налогового расчета по форме № 1ДФ за 4 квартал 2018 года нет. Соответствующая сумма НДФЛ доудерживается в ходе годового перерасчета за 2019 год в обычном порядке.

Далее на рис. 1 мы привели алгоритм проведения годового перерасчета НДФЛ.

Рис. 1. Алгоритм проведения перерасчета НДФЛ

Заключительным (7-м) шагом проведения годового перерасчета является отражение его результатов в Налоговом расчете по форме № 1ДФ. Это нужно сделать в отчете за тот отчетный квартал, в который входит месяц проведения перерасчета. В случае с перерасчетом за 2018 год результаты отражаем в Налоговом расчете по форме № 1ДФ за 4 квартал 2018 года (см. рис. 2).

Рис. 2. Отражение результатов перерасчета НДФЛ в форме № 1ДФ

Закрепим теорию практикой. Рассмотрим правила проведения перерасчета на условном примере.

Исходные данные и показатели перерасчета приведены в таблице ниже. Фрагмент заполнения Налогового расчета по форме № 1ДФ с результатами перерасчета приведен на рис. 3.

¹ Сумма зарплаты за отработанное время в июле 2018 года составила 1759,09 грн. (3870 грн. : 22 р. дн. х 10 р. дн.). Сумма отпускных, начисленных в июле, — 3096 грн. (2064_июль + 1032_август). Итого в июле начислено 4855,09 грн.

² В июле по ошибке не была применена НСЛ.

³ Сумма зарплаты за отработанное время в августе 2018 года составила 2814,55 грн. (3870 грн. : 22 р. дн. х 16 р. дн.).

⁴ Зарплата за сентябрь 2018 года, в том числе: зарплата за отработанное время за сентябрь 2018 года — 3870 грн., сумма перерасчета зарплаты за май — июль 2018 года — 780 грн., сумма доначисленных отпускных за дни отпуска в июле — августе 2018 года — 240 грн. (за июль — 160 грн., за август — 80 грн.). Итого в сентябре начислено 4890 грн.

⁵ В июле 2018 года работнице были начислены отпускные за дни «переходящего» отпуска в сумме 3096 грн. Часть этих отпускных (2064 грн.) оставляем в составе заработной платы за июль, а часть (1032 грн.) относим к зарплате августа. Кроме того, учитываем, что в сентябре 2018 года работнице доначислили отпускные в сумме 240 грн., в том числе за дни отпуска в июле — 160 грн., за дни отпуска в августе — 80 грн. Эти доначисленные части отпускных также относим в состав зарплаты за июль и август соответственно. В результате зарплата за июль 2018 года с учетом перераспределения составит 3983,09 грн. (1759,09 + 2064 + 160).

⁶ Отпускные за август в сумме 1032 грн., начисленные в июле 2018 года, относим к зарплате августа. К августовской зарплате также относим доначисленные августовские суммы отпускных (80 грн.). В итоге зарплата за август 2018 года составит 3926,55 грн. (2814,55 + 1032 + 80).

⁷ В сентябре работнице, кроме зарплаты за отработанные дни (3870 грн.), была доначислена зарплата за май — июль 2018 года (780 грн.) и отпускные за дни отпуска в июле — августе (240 грн.). Доначисленные отпускные уже отнесены выше к месяцам, за которые они доначислены. А вот доначисленную зарплату за отработанное время за май — июль (780 грн.) включаем в состав сентябрьской зарплаты. В результате общая сумма выплат за сентябрь 2018 года составит 4650 грн. (3870 + 780).

⁸ По результатам годового перерасчета — 2018 сумма излишне удержанного НДФЛ составила 317,16 грн. Ее необходимо вернуть работнице. Для этого надо уменьшить декабрьский размер НДФЛ на сумму НДФЛ по перерасчету. Итак, сумма НДФЛ за декабрь составит 62,28 грн. (379,44 - 317,16). Сумма НДФЛ, которая попадает в Налоговый расчет по форме № 1ДФ за 4 квартал 2018 года, равна 821,16 грн. (62,28 + 379,44 х 2).

Рис. 3. Фрагмент заполнения Налогового расчета по форме № 1ДФ за 4 квартал 2018 года

Если нашли НДФЛ-ошибки

Если в ходе проведения перерасчета обнаружились ошибки, их нужно исправить.

При этом важно понимать причину недоплаты/переплаты по НДФЛ, выявленной при перерасчете. Если, например, такое произошло в связи с разброской переходящих выплат или доначисленных/сторнированных выплат (отпускных, больничных, зарплаты и пр. выплат), то результат перерасчета отражаем в текущем Налоговом расчете по форме № 1ДФ (за 4 квартал 2018 года).

Если же выявлена ошибка, связанная с неправильным налогообложением (допустим, излишне удержали с разовой матпомощи на лечение НДФЛ, поскольку неверно классифицировали доход), то ее необходимо исправлять через уточняющий отчет.

При «самоисправлении через уточненку» нужно помнить о штрафах. Так, если в ходе перерасчета за 2018 год вы самостоятельно выявили ошибки и исправили их через уточняющий Налоговый расчет по форме № 1ДФ, то нет оснований бояться ни «самоштрафа» в размере 3 % по п. 50.1 НКУ, ни штрафа в размере 510 грн. (за повторное нарушение в течении года — 1020 грн.) (п. 119.2 НКУ).

А вот со штрафом, предусмотренным п. 127.1 НКУ (25, 50 или 75 % от неудержанной/неуплаченной в бюджет суммы НДФЛ), есть некоторые трудности. Согласно последнему абзацу п. 127.1 НКУ этот штраф не применяют, когда «…неначисление, неудержание и/или неуплата (неперечисление) налога на доходы физических лиц самостоятельно выявляются налоговым агентом при проведении перерасчета этого налога, предусмотренного пунктом 169.4 статьи 169 этого Кодекса, и исправляются в следующих налоговых периодах в течение налогового (отчетного) года согласно нормам этого Кодекса». То есть чтобы избежать штрафа, нужно не только провести перерасчет в декабре 2018 года, а еще и успеть исправить ошибку и уплатить в бюджет сумму недоплаты до конца отчетного 2018 года.

Не провели перерасчет: какая ответственность?

Не провели перерасчет? Не переживайте раньше времени. Если это не привело к недоимке, ответственность не грозит. А вот если в ходе проверки будет выявлена недоплата из-за непроведенного перерасчета, то налоговый орган самостоятельно насчитает вам сумму налогового обязательства и штрафы (консультация из категории 103.26 ЗІР):

• штраф за подачу Налогового расчета по форме № 1ДФ с недостоверными сведениями или ошибками в размере 510 грн., за повторное нарушение в течение года — 1020 грн. (п. 119.2 НКУ);

• штраф в размере 25 % от суммы недоплаты, за повторное нарушение в течение 1095 дней — 50 % (п. 123.1 НКУ).

Кроме того, работодателю также может грозить ответственность в виде следующих штрафных санкций:

• пени за весь период просрочки из расчета 120 % годовой учетной ставки НБУ, действовавшей на день выплаты (начисления) доходов в пользу физлица (п.п. 129.1.3 НКУ);

• админштрафа на должностных лиц за неудержание и неперечисление в бюджет сумм НДФЛ при выплате дохода физлицам в размере от 34 до 51 грн., за повторное нарушение на протяжении года — от 51 до 85 грн. (ст. 163⁴ КУоАП).