ИСПРАВЛЯЕМ ОШИБКИ
по единому налогу: нюансы для юрлиц
Не ошибается тот, кто ничего не делает! Это выражение мы всегда вспоминаем, пытаясь оправдать допущенные ошибки. Но найдя ошибку, главное — все же вовремя ее исправить. Причем законодатель предоставляет нам такую возможность без применения значительных финансовых санкций.
О том, как исправить допущенные ошибки по единому налогу, расскажем в сегодняшней статье.
Виктория ЗМИЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
Закон № 2181 —
Закон Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.Указ № 746 —
Указ Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» в редакции от 28.06.99 г. № 746/99.Порядок № 98
— Порядок составления Расчета уплаты единого налога субъектом малого предпринимательства — юридическим лицом, утвержденный приказом ГНАУ от 28.02.2003 г. № 98.
Варианты исправления допущенных ошибок в Расчете
Согласно
ст. 4 Указа № 746 по результатам хозяйственной деятельности за отчетный (налоговый) период (квартал) субъекты малого предпринимательства — юридические лица до 20 числа месяца, следующего за отчетным (налоговым) периодом, подают в орган государственной налоговой службы Расчет уплаты единого налога субъектом малого предпринимательства — юридическим лицом (далее — Расчет).Согласно
п. 17.2 Закона № 2181 и п. 13 Порядка № 98, если в ранее поданном Расчете самостоятельно выявлены ошибки, то их можно исправить одним из трех способов.Способ 1.
Путем подачи отчетного нового Расчета. Этот вариант применяют, если ошибка выявлена после подачи Расчета за отчетный период, но до окончания предельного срока предоставления Расчета за этот же отчетный период (до 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом).Например
, если предприятие подало в свою ГНИ Расчет за II квартал 2008 года, и после этого, но не позднее 18 июля 2008 года1, выявило в нем ошибку, то ее можно исправить, предоставив Расчет с отметкой «Х» «Звітний новий». При этом новый Расчет следует подать не позднее 18 июля.*
Последний день подачи Расчета за II квартал 2008 года (19 июля 2008 года) приходится на выходной день – субботу. Поэтому, по мнению сотрудников налоговых органов, его можно предоставить в следующий рабочий день (21 июля — понедельник). Об этом подробнее см. «БН», 2008, № 6, с. 32. Однако ввиду того, что это лишь разъяснение, мы будет исходить из безопасного варианта — предельный срок подачи Расчета за II квартал 2008 г. — 18 июля 2008 г.Особенностью такого «самоисправления» является
неприменение 5%-го штрафа, даже если в результате исправления ошибки выявлено занижение налогового обязательства по единому налогу. При этом корректировочные строки 7 и 9 в отношении выявленной ошибки за текущий отчетный квартал заполнять не надо, а следует привести правильные показатели строк 1 — 6 и 8 (см. рис. 3 на с. 31).Обратите внимание, что случаи, когда в отчетном новом
Расчете будут заполнены корректировочные строки 7 и 9, возможны. Однако эти корректировки будут касаться не текущей, а прошлых ошибок. Например, в Расчете за II квартал исправлялись ошибки I квартала и были задействованы строки 7 и 9. После подачи Расчета за II квартал до истечения предельного срока подачи Расчета обнаружена ошибка в данных уже II квартала. Бухгалтер подает новый Расчет, в котором указывает правильные данные II квартала и заполняет корректировочные строки 7 и 9 по ошибкам I квартала. Другой пример: в июне 2008 года в бухучете исправили ошибку по единому налогу (доначислили обязательство) за I квартал 2008 года, и при этом принято решение об исправлении такой ошибки через Расчет за II квартал 2008 года. Однако по каким-то причинам саму ошибку в Расчете за II квартал не отразили. В этом случае не позднее 18 июля 2008 года предприятие вправе подать отчетный новый Расчет за II квартал 2008 года с заполнением строк 7 и 9. Показатели же строк 1 — 6 и 8 остаются неизменными.Способ 2.
Путем подачи Уточняющего расчета налоговых обязательств в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок (далее — Уточняющий расчет) за период, за который выявлена ошибка. При этом до подачи Уточняющего расчета необходимо уплатить сумму недоимки и 5 % штрафа от такой суммы (п. 13 Порядка № 98).Способ 3.
Путем подачи Расчета за отчетный период, в котором такая ошибка самостоятельно выявлена. Исправление ошибки отражают в: строке 7 — на сумму исправления налогового обязательства по единому налогу: сумма заниженного налогового обязательства указывается с положительным значением, а сумма завышения налогового обязательства — с отрицательным значением («-»); строке 9 — на сумму начисленного 5 % штрафа (в случае занижения налогового обязательства).Расчет
заполняют на основании данных Книги учета доходов и расходов субъекта малого предпринимательства — юридического лица, применяющего упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности (далее — Книга), форма и порядок ведения которой утверждены приказом ГНАУ в редакции от 12.10.99 г. № 554. Поэтому информацию о корректировке объекта налогообложения при исправлении допущенной ошибки необходимо отразить и в графах 3 — 6 Книги (пример показан на рис. 1, с.30, запись № 145):— положительное значение — если ранее выручка была занижена;
— отрицательное значение (со знаком «-») — если ранее выручка была завышена.
В
графе 2 Книги необходимо указать реквизиты бухгалтерской справки, в которой отражается исправление допущенной ошибки.К
Уточняющему расчету можно приложить пояснительную записку с объяснением причин проводимых корректировок (пример см. на рис.6, с. 32) и платежные документы на доплату единого налога и 5% штрафа, если в результате исправления ошибки выявлена недоплата. Эти же документы прилагают к Расчету.При наличии переплаты
по единому налогу сумма недоплаты и штраф автоматически погасятся за счет переплаты*. Однако для зачета суммы недоплаты и штрафа в счет переплаты предприятию необходимо подать в налоговую инспекцию соответствующее заявление. Это особенно актуально в случае исправления ошибки через Уточняющий расчет, поскольку в таком случае до подачи Расчета необходимо уплатить в бюджет суммы недоплаты и штрафа. Поэтому и заявление о проведении зачета должно быть подано вместе с Уточняющим расчетом.*
На это указывает ГНАУ в п. 46 своего письма от 28.01.2003 г. № 1399/7/15-3317.В счет погашения задолженности по доначисленному единому налогу и 5 % штрафу можно направить также переплату и по другим налогам и сборам, подав соответствующее заявление
**.**
Порядок таких действий рассмотрен в статье «Переплата по налогам: что можно с ней сделать»// «БН», 2008, № 7, с. 21.Просьбу о зачете переплаты можно привести в пояснительной записке.
Важно помнить:
одним Уточняющим расчетом могут быть исправлены ошибки только одного ранее поданного Расчета. Однако это не относится к исправлению ошибок с помощью строк 7 и 9 Расчета — в Расчете за период, в котором выявлены ошибки, можно исправить ошибки нескольких ранее поданных Расчетов. При этом следует внимательно заполнять строки 7 и 9 Расчета, в ситуации, когда в прошлых периодах исправляемые в текущем Расчете ошибки привели к одному — к уменьшению налогового обязательства (5 % штраф не начисляется), а в другом — к их увеличению (начисляется 5 % штраф):— в
строке 7 приводят разницу между завышенными в одном периоде и заниженными в другом периоде налоговыми обязательствами по единому налогу (положительное или отрицательное значение);— в
строке 9 приводят сумму начисленного 5 % штрафа исходя из суммы заниженного налогового обязательства соответствующего периода, а не от свернутого результата, указанного в строке 7.Дабы не возникли вопросы к порядку заполнения такого
Расчета, к нему следует приложить пояснительную записку с изложением соответствующих объяснений по поводу заполнения строк 7 и 9.Следует также помнить, что ошибки за несколько прошлых периодов можно исправить также в разных отчетах.
Например, две ошибки можно исправить двумя Уточняющими расчетами, или одну ошибку — в Уточняющем расчете, а вторую — в текущем Расчете. Выбирайте удобный для вас способ «самоисправления».Варианты «самосправления» для удобства приведены в таблице на с. 33.
Срок давности при исправлении ошибок
Исправить
допущенную ошибку по единому налогу можно в течение срока давности, предусмотренном ст. 15 Закона № 2181. То есть ошибку можно исправить не позднее окончания 1095 дней, следующих за последним днем предельного срока подачи Расчета, за квартал, в котором допущена такая ошибка.По истечении этого срока исправлять ошибку уже не надо, даже если ошибка привела к недоплате единого налога — привлечь предприятие к ответственности уже нельзя.
Например
, ошибку, допущенную во II квартале 2005 года (предельный срок подачи Расчета — 19 июля 2005 года), можно было исправить, подав Расчет или Уточняющий расчет не позднее 18 июля 2008 года. Таким образом, в настоящее время допущенные ошибки за период до 30.06.2005 г. уже не могут быть исправлены. В то же время по 18 октября 2008 года включительно еще есть время исправить ошибки, допущенные в июле — сентябре 2005 года. Воспользуйтесь своим правом, в частности, в отношении ошибок, исправление которых приведет к переплате по единому налогу, ведь после указанной даты этого сделать будет уже нельзя.
Когда начисляют 5 % штраф?
При самостоятельном выявлении ошибки и доначислении сумм налоговых обязательств
административные штрафы к должностным лицам предприятия не применяются (п. 17.2 Закона № 2181). Однако, если допущенная ошибка повлекла занижение суммы единого налога, необходимо начислить штраф в размере 5% от этой суммы. Это правило работает даже при наличии переплаты по единому налогу — для начисления 5% штрафа важен факт занижения ранее начисленного и отраженного в Расчете обязательства по единому налогу, а не наличие переплат или недоплат по налогу. В то же время существующую переплату можно зачесть в счет уплаты дополнительно начисленного единого налога и 5% штрафа (подробнее см. раздел «Варианты исправления допущенных ошибок в Расчете» на с. 17).Не начисляют 5% штраф
в случае, если:1) исправление ошибки не привело к занижению налоговых обязательств по единому налогу;
2) ошибку выявили за отчетный квартал и ее исправляют в отчетном новом
Расчете (см. «Способ 1» на с. 17).Начисление 5% штрафа
отражают:— в
Уточняющем расчете — в строке 5 (см. рис. 4 на с. 31);— в
Расчете — в строке 9 (см. рис. 5 на с. 32).Если допущенную ошибку исправляют в
Уточняющем расчете, то до его подачи необходимо уплатить сумму доначисленных обязательств по единому налогу и 5% штрафа (п. 17.2 Закона № 2181). При «самоисправлении» через Расчет за квартал, в котором выявлена ошибка, законодательно четко не определены сроки уплаты штрафа и доначисленного обязательства. Считаем правильным уплачивать эти суммы в сроки, предусмотренные для уплаты единого налога за месяц, в котором выявлена и исправлена ошибка.Например
, если ошибка выявлена и исправлена (отражены корректировки начисления единого налога в бухгалтерском учете) в июле 2008 года, то уплатить доначисленное обязательство по единому налогу и 5% штраф необходимо вместе с начисленным единым налогом за июль 2008 года — не позднее 20 августа 2008 года.
Если раньше «исправились» неправильно — как «переисправиться»?
При «самоисправлении» закономерно возникает вопрос: «Сколько раз можно исправлять одну и ту же ошибку?». Ведь вполне реально допустить ошибку и в процессе исправления ранее допущенной ошибки.
Действующее законодательство не содержит ограничений о числе исправлений допущенной ошибки.
Пунктом 5.1 Закона № 2181 и п. 13 Порядка № 98 дано право плательщику исправить ошибку, если в будущих налоговых периодах (с учетом срока давности) он ее самостоятельно выявит в показателях ранее поданного Расчета. Механизм исправления общий — подача Уточняющего расчета или отражение исправления в Расчете за период, в котором выявлена ошибка.Поэтому налогоплательщик может подавать
Уточняющие расчеты или «исправляться» в Расчете столько раз, сколько ему потребуется для окончательного исправления допущенных ошибок. При этом надо лишь учитывать, что одним Уточняющим расчетом могут быть исправлены ошибки только одного ранее поданного Расчета.Обратим внимание на один нюанс. Если при «самоисправлении» был доначислен единый налог и соответственно с его суммы — 5 % штраф, и в последующем такое «самоисправление» в полном объеме или частично предприятием признано неправильным, то можно уменьшить ранее доначисленный единый налог и сумму 5 % штрафа. Это подтверждает
письмо ГНАУ от 03.10.2007 г. № 4820/А/15-0214* . И хотя в этом письме ГНАУ не описала механизма такой корректировки, в статье «Исправляем исправленное — как это сделать» («БН», 2007, № 40, с. 27) мы предлагали свой вариант:— при исправлении ошибки в текущем
Расчете сумму завышенного налогового обязательства по единому налогу с отрицательным знаком следует указать в строке 7, а сумму завышенного 5% штрафа с отрицательным знаком — в строке 9;— при исправлении ошибки в
Уточняющем расчете сумму завышенного налогового обязательства по единому налогу с отрицательным знаком вписываем в строки 2 и 4, а сумму завышенного 5 % штрафа с отрицательным знаком — в строку 5.* См. ком. «Коммунальный налог и исправление ошибок по единому налогу — разъясняет ГНАУ»// «БН», 2007, № 43, с. 4.
Не лишним будет приложить
пояснительную записку к порядку заполнения строк Расчета (Уточняющего расчета) для объяснения сделанных записей.
Ошибка в численности работников — надо ли исправлять?
В показателе среднеучетной численности работающих** можно также допустить ошибку. Но как ее исправить и надо ли это делать?
** Напомним: среднеучетную численность работников рассчитывают согласно Инструкции по статистике количества работников, утвержденной приказом Госкомстата от 28.09.2005 г. № 286, исходя из показателя
среднего количества работников предприятия за период. Такую позицию разделяют и сотрудники налогового ведомства (консультации в «Вестнике налоговой службы Украины», 2007, № 1 — 2, с. 87; 2006, № 10, с. 53; 2005, № 35, с. 26).Считаем, что исправлять этот показатель нет необходимости. Объясним почему.
Во-первых
, Порядком № 98 не предусмотрена подобная корректировка. Нет строк для исправления ранее неверно отраженной в Расчете среднеучетной численности и в форме Уточняющего расчета. Если же ошибку исправляем через Расчет, то в нем также не предусмотрена корректировка численности работающих за исправляемый период. В нем для этого используют только строки 7 (для корректировки суммы начисленного налога) и 9 (для отражения 5 % штрафа). В строке 1 «Середньооблікова чисельність працюючих (чол.)» указывают среднеучетную численность за отчетный период без всяких корректировок за прошлые периоды (п. 2 Порядка № 98).Во-вторых
, показатель среднеучетной численности работающих для единоналожника важен в контексте календарного года. Приводим доводы: согласно ст. 1 Указа № 727 плательщиком единого налога может быть предприятие, у которого за год среднеучетная численность работающих не превышает 50 человек и объем выручки от реализации продукции (товаров, работ, услуг) за год не превышает 1 млн грн. В свою очередь, под словом «год» в ст. 1 Указа № 727 понимается именно календарный год (п. 1 постановления КМУ «О разъяснении Указа Президента Украины от 3 июля 1998 г. № 727» от 16.03.2000 г. № 507). Поэтому считаем, что показатель Расчета, отражаемый в строке 1 «Середньооблікова чисельність працюючих (чол.)», необходим для контроля среднеучетной численности за календарный год для возможности работы на едином налоге в следующем году.Вывод
: в общем случае корректировать неправильно отраженную среднеучетную численность работников не надо. Однако если в результате неправильного расчета фактическая среднеучетная численность работников за календарный год занижена, а фактически превышает 50 человек, и в результате этого предприятие получило Свидетельство о праве уплаты единого налога субъектом малого предпринимательства — юридическим лицом, то при проверке это может обернуться нехорошими последствиями: предприятию проверяющие могут доначислить все налоги и сборы, которые они должны были бы уплатить на общей системе налогообложения, а также применить штрафные санкции за неуплату таких налогов и неподачу по ним отчетности.Поэтому при расчете средней численности работников будьте предельно внимательны, особенно при расчете этого показателя за календарный год при подаче документов для перехода на упрощенную систему налогообложения.
Пример
Предприятие — плательщик единого налога по ставке 10 % в результате описки в Книге занизило объект для взимания единого налога: в графе 3 вместо выручки в сумме 10000 грн. вписано 1000 грн. В результате в итоговый показатель за июнь 2008 года включена сумма 1000 грн., а не 10000 грн.
Таким образом объект налогообложения занижен на 9000 грн.: вместо выручки в сумме 59000 грн. указано 50000 грн.
У предприятия числится переплата по единому налогу в сумме 500 грн., которую предприятие решило направить на погашение задолженности в связи с выявленной ошибкой.
Ошибка привела к
недоплате единого налога за II квартал 2008 года в сумме 900 грн. (9000 грн. х 10 %).Если ошибка выявлена
не позднее 18 июля 2008 года, то такую ошибку можно исправить способом 1 . Для этого предприятию необходимо составить и подать не позднее 18 июля 2008 года Расчет за II квартал 2008 года с отметкой «Х» «Звітний новий». При этом не надо начислять и уплачивать 5 % штраф в сумме 45 грн. (900 грн. х 5%). Пример составления отчетного нового Расчета приведен на рис. 3 (с. 31). Исправление ошибки фиксируют в бухгалтерской справке и на сумму доначисленного единого налога делают бухгалтерскую запись:Дт 92 — Кт 641/Единый налог.
Если ошибка выявлена
позже 18.07.2008 г., например 31 июля 2008 года, то ошибку можно исправить способом 2 или 3. При этом предприятие должно начислить и уплатить 5 % штраф в сумме 45 грн. (900 грн. х 5 %).Порядок действия предприятия
при таком исправлении допущенной ошибки следующий:1.
Необходимо составить бухгалтерскую справку, в которой отражают исправление допущенной ошибки. При этом на основании справки делают бухгалтерские записи:— Дт 92 — Кт 641/Единый налог — на сумму доначисления единого налога (900 грн);
— Дт 948 — Кт 641/5 % штраф по единому налогу — на сумму 5 % штрафа (45 грн).
2.
На основании бухгалтерской справки вносят корректировочные записи в Книгу (рис. 1 на с. 30).Расчет
за II квартал 2008 года, заполненный неправильно на основании данных Книги, приведен на рис. 2 (с. 30).3.
В отчетности исправить ошибку можно так:способ 2
— если предприятие сразу после выявления ошибки решит ее исправить, то необходимо подать Уточняющий расчет за II квартал 2008 года. При этом до подачи Уточняющего расчета следует уплатить сумму недоимки и 5 % штраф от суммы недоимки. В связи с тем, что у предприятия есть переплата по единому налогу в сумме 500 грн., которую оно решило направить на погашение задолженности в связи с выявленной ошибкой, то доплатить надо всего 400 грн. единого налога и 45 грн. штрафа. Платежные поручения на уплату следует приложить к Уточняющему расчету, а просьбу о проведении зачета переплаты изложить либо в пояснительной записке, либо в заявлении, которые также следует приложить к расчету. Пример составления Уточняющего расчета приведен на рис. 4 (с. 31), а пояснительной записки — на рис. 6 (с. 32);способ 3
— если предприятие исправит ошибку в Расчете за период, в котором выявлена ошибка, то исправление отражают в Расчете за III квартал 2008 года. В связи с тем, что предприятие для погашения задолженности решило зачесть 500 грн. единого налога, то за III квартал 2008 года необходимо уплатить только 5400 грн. единого налога (5900 - 400) и 45 грн. 5 % штраф. Пример составления Расчета приведен на рис. 5 (с. 32).К
Уточняющему расчету (Расчету) прикладываем пояснительную записку с объяснением причин проводимых корректировок и просьбой зачесть 500 грн. переплаты в счет уплаты единого налога (пример см. на рис. 6, с. 32).Желаем никогда не ошибаться!
Рис. 1
Рис. 2. Расчет за II квартал 2008 года (с неправильными показателями)
Рис. 3.
Способ 1. Отчетный новый Расчет за II квартал 2008 года (с исправленными показателями)
Рис. 4.
Способ 2. Уточненный расчет за II квартал 2008 года
Рис. 5.
Способ 3. Расчет за III квартал 2008 года (период, в котором выявлена ошибка)
Рис. 6
Варианты «самоисправления» по единому налогу
| Срок, в который исправляется ошибка | Где исправляют ошибку | Срок подачи отчетности с исправлениями | Начисление штрафных санкций | Срок уплаты доначисленного | ||
| 5 % штраф | административный штраф | налогового обязательства (недоплаты) | 5 % штрафа | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| До истечения предельного срока предоставления Расчета за период, в котором допущена ошибка и за который уже подан Расчет с пометкой «Звітний»
| Отчетный новый Расчет за текущий квартал с пометкой «х» «Звітний новий»
| До 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом, за который был подан Расчет с ошибкой
| Нет | Нет | Вместе с текущими обязательствами — не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом, за который предоставлен Расчет
| — |
| По истечении предельного срока предоставления Расчета за период, за который исправляется ошибка
| Расчет за текущий квартал, в котором выявлена и исправлена ошибка с пометкой «х» «Звітний» | До 20 числа месяца, следующего за отчетным кварталом, в котором выявлена и исправлена ошибка | Начисляют 5 % от суммы занижения налогового обязательства (недоплаты). Отражают в строке 9 Расчета | Нет | Конкретный срок законодательно не предусмотрен. Желательно уплатить вместе с суммой единого налога за месяц, в котором выявлена и исправлена ошибка | |
| или | ||||||
| Уточняющий расчет за период, в котором допущена ошибка | По мере выявления и исправления ошибки | Начисляют 5 % от суммы занижения налогового обязательства (недоплаты). Отражают в строке 5 Уточняющего расчета | Нет | До предоставления Уточняющего расчета (п.п. «а» п. 17.2 Закона № 2181)
|
| |
