КВАРТАЛЬНЫЙ НАЛОГОВЫЙ ПЕРИОД ПО НДС:
правила перехода и применения
Учитывая, что квартальный отчетный (налоговый) период широко применяется на практике, сегодняшняя статья посвящена правилам перехода и применения такого периода. В частности, в статье пойдет речь о том, кто имеет право применять квартальный период, с какого момента можно применять квартальный период вновь созданным субъектам хозяйствования, что делать, если, работая на квартальном отчетном (налоговом) периоде, превысили допустимый объем налогооблагаемых операций, а также о нюансах применения квартального периода по НДС единоналожниками.
Ольга ВИННИКОВА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.Закон № 2181
— Закон Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III.Указ о едином налоге
— Указ Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» в редакции от 25.06.99 г. № 746/99.Порядок № 166
— Порядок заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166 (в редакции приказа от 15.06.2005 г. № 213).
Какие бывают отчетные периоды по НДС
Основным
отчетным (налоговым) периодом по НДС является календарный месяц. Однако при соблюдении условий, определенных п.п. 7.8.2 Закона об НДС, отчетный (налоговый) период как у физических, так и у юридических лиц может быть равен календарному кварталу.Сроки подачи налоговых деклараций и уплаты налоговых обязательств в зависимости от применяемого отчетного периода показаны в таблице.
Таблица
| Показатель | Месячный период | Квартальный период |
| 1. Предельный срок подачи налоговой декларации | В течение 20 календарных дней, следующих за последним днем отчетного (налогового) периода (абз. «а» п.п. 4.1.4 Закона № 2181) | В течение 40 календарных дней, следующих за последним днем отчетного (налогового) периода (абз. «б» п.п. 4.1.4 Закона № 2181) |
| 2. Предельный срок уплаты налоговых обязательств | В течение 10 дней, следующих за последним днем предельного срока для подачи декларации (т. е. в течение 30 дней со дня окончания отчетного месяца) | В течение 10 дней, следующих за последним днем предельного срока для подачи декларации (т. е. в течение 50 дней со дня окончания отчетного квартала) |
При этом особенностей расчета налоговых обязательств и заполнения декларации никаких нет:
при квартальном отчетном периоде действуют такие же правила, как и при месячном периоде.
Условия применения квартального периода
Плательщик НДС может выбрать квартальный отчетный (налоговый) период, если объем
налогооблагаемых операций за прошлые двенадцать месячных налоговых периодов не превышал 300 тыс. грн. (п. 2.3 Порядка № 166, п.п. 7.8.2 Закона об НДС).Следует обратить внимание на расчет объема налогооблагаемых операций. ГНАУ в своих письмах (например,
от 03.04.2008 г. № 3011/6/16-1515-26, от 04.04.2007 г. № 6701/7/16-1517-26*, от 30.04.2005 г. № 8533/7/15-2417) придерживается мнения, что для расчета предельного объема берутся во внимание операции (без учета НДС), которые облагаются НДС как по ставке 20 %, так и по ставке 0 %, в том числе экспортные операции, а также операции, освобожденные от налогообложения. Не включаются в расчет лишь операции, которые не являются объектом налогообложения в соответствии с п. 3.2 Закона об НДС. Рассчитанный таким образом объем налогооблагаемых операций указывается в стр. 5.1 декларации по НДС.* См. комментарий «Освобожденные от НДС операции принимают участие в расчете 300-тысячного предела — фискальное мнение ГНАУ» // «БН», 2007, № 18, с. 9.
Однако в
п.п. 2.3.1 Закона об НДС прямо сказано, что в расчете установленного предела 300 тыс. грн. (без учета НДС) принимают участие только налогооблагаемые операции. А в соответствии с п. 1.1 Закона об НДС налогооблагаемая операция — операция, подлежащая обложению налогом на добавленную стоимость. Поэтому смелые налогоплательщики могут отстаивать позицию, что операции, освобожденные от налогообложения в соответствии со ст. 5, 11 Закона об НДС (их объем отражают в стр. 4 декларации по НДС), не включаются в общий объем налогооблагаемых операций и соответственно не участвуют в расчете установленного предела 300 тыс. грн. Приятно отметить, что ВХСУ поддерживает эту точку зрения (постановление от 20.04.2005 г. по делу № 28/171) .Для того
чтобы применять квартальный налоговый период, необходимо вместе с декларацией за последний налоговый период календарного года подать Заявление о выборе квартального отчетного (налогового) периода (далее — Заявление о выборе). Форма этого Заявления приведена в приложении 1 к Порядку № 166. При этом в декларации ставится отметка о подаче такого Заявления. Квартальный налоговый период начинает применяться с первого налогового периода следующего календарного года. При этом налогоплательщик, который в текущем году отчитывался поквартально и желает применять квартальный период и в следующем году, также должен подать Заявление о выборе (письмо ГНАУ от 21.04.2008 г. № 8230/7/16-1517**). Если же налогоплательщик вместе с декларацией за последний отчетный период календарного года не подал Заявление о выборе, то с января следующего года он должен применять месячный отчетный период (последний абзац п. 2.4 Порядка № 166).** См. комментарий «Отчетным периодом по НДС для единоналожников может быть только квартал — ГНАУ меняет позицию» // «БН», 2008, № 20, с. 8.
Подача
Заявления о выборе сохраняет за налогоплательщиком право применять квартальный период до момента достижения им предельного объема налогооблагаемых операций — 300 тыс. грн. (без учета НДС), или до конца текущего налогового года, если такой объем налогооблагаемых операций не достигнут.Вновь зарегистрированный плательщик НДС
может быть только месячным плательщиком. Прежде чем получить возможность перейти на квартальный отчетный период, плательщик НДС должен отчитываться помесячно полный календарный год (об этом, в частности, говорится и в письме ГНАУ от 21.04.2008 г. № 8230/7/16-1517). И хотя с этим можно спорить, по-другому вряд ли получится. Ведь несмотря на то что в п.п. 7.8.2 Закона об НДС речь идет об обязательной «отработке» вновь зарегистрированных плательщиков НДС двенадцати месячных периодов, а не полного календарного года, подать Заявление о выборе можно лишь с декларацией за последний налоговый период календарного года. Вот и получается, что первое решение о применении квартального налогового периода налогоплательщик имеет право принять лишь по окончании первого полного календарного года своей регистрации в качестве плательщика НДС.Например
, если налогоплательщик зарегистрировался плательщиком НДС 25 сентября 2007 года, то несмотря на то что 12 месяцев в качестве зарегистрированного плательщика НДС он отработает в октябре 2008 года, Заявление о выборе можно будет подать лишь вместе с налоговой декларацией за декабрь 2008 года. Соответственно квартальный налоговый период такой налогоплательщик начнет применять с I квартала 2009 года.Следует отметить, что
переход с квартального периода на месячный в течение года не разрешается (если, конечно, объем налогооблагаемых операций с начала года не превышает 300 тыс. грн.).
Превышение 300 тыс. грн.
Применяя квартальный налоговый период, нельзя забывать об ограничении по объему налогооблагаемых операций. Ведь
если на протяжении любого периода с начала применения квартального периода объем налогооблагаемых операций превысит 300 тыс. грн., налогоплательщику нужно будет самостоятельно перейти на месячный налоговый период начиная с месяца, на который приходится такое превышение (п.п. 7.8.2 Закона об НДС, п. 2.5 Порядка № 166). Поэтому по окончании каждого календарного месяца необходимо проверять достигнутый по факту объем налогооблагаемых операций с начала года.О переходе с квартального на месячный отчетный период налогоплательщик обязан указать в декларации по НДС по результатам месяца, в котором осуществлен такой переход (т. е. нужно не забыть поставить соответствующую пометку в поле «
Відмітка про перехід на місячний податковий період з поточного звітного податкового періоду» декларации по НДС).При этом, как отмечает ГНАУ в
письмах от 21.04.2008 г. № 8230/7/16-1517 и от 19.05.2008 г. № 10116/7/16-1517-05, началом применения квартального налогового периода является первый квартал каждого календарного года, в котором плательщик получает право на подачу налоговой отчетности ежеквартально. Это, по сути, означает, что расчет предельного объема налогооблагаемых операций ведется с начала календарного года.Например
, с начала 2008 года плательщик НДС находился на квартальном отчетном (налоговом) периоде. С января по август 2008 года объем налогооблагаемых операций составил 250 тыс. грн. А вот объем налогооблагаемых операций за сентябрь — 75 тыс. грн.В такой ситуации налогоплательщику нужно не позднее 20 октября подать декларацию за сентябрь (и соответственно не позднее 30 октября уплатить налоговые обязательства по этой декларации), а данные за июль и август отразить в декларации за III квартал 2008 года, которую нужно будет подать не позднее 10 ноября (соответственно налоговые обязательства по квартальной декларации необходимо уплатить не позднее 19 ноября).
Квартальный период и единоналожники
При определении отчетного (налогового) периода для плательщиков единого налога (как юридических, так и физических лиц), которые одновременно являются плательщиками НДС, ГНАУ считает, что необходимо учитывать нормы
Указа о едином налоге. Этим Указом всем плательщикам единого налога, в том числе и тем, которые одновременно являются плательщиками НДС, установлен квартальный налоговый период подачи отчетности. При этом Указом не предусмотрено такого налогового периода, как месяц. На основании этого налоговые органы в письме ГНАУ от 21.04.2008 г. № 8230/7/16-1517 пришли к выводу, что плательщик НДС, который является субъектом упрощенной системы налогообложения и плательщиком единого налога, должен подавать налоговые декларации по НДС не ежемесячно, а ежеквартально. Это правило действует и в том случае, когда объем налогооблагаемых операций по поставке единоналожником товаров (услуг) на протяжении любого периода с начала применения квартального налогового периода превышал 300 тыс. грн. (без НДС), и в случае, когда он является зарегистрированным плательщиком НДС меньше 12 календарных месяцев.При этом до момента перехода на общую систему налогообложения такой налогоплательщик должен применять
только квартальный налоговый период. А вот с момента перехода, при условии, что объем налогооблагаемых операций с начала применения квартального налогового периода превышает 300 тыс. грн., он обязан применять месячный налоговый период, что должно быть указано в налоговой декларации по итогам такого месяца.Если же на момент перехода с упрощенной на общую систему налогообложения у такого налогоплательщика объем налогооблагаемых операций на протяжении любого периода не превышает 300 тыс. грн., он имеет право продолжать применять квартальный налоговый период до конца текущего года или до момента достижения им предельного объема налогооблагаемых операций — 300 тыс. грн. Остается непонятным, применима ли такая позиция ГНАУ к ситуации, когда единоналожник перешел на общую систему, не отработав при этом 12 месяцев в качестве плательщика НДС. Скорее всего, налоговые органы на местах потребуют перейти на месячный отчетный (налоговый) период по НДС.
Заметим, что
ранее ГНАУ придерживалась иной точки зрения. Так, в письмах ГНАУ от 27.10.2005 г. № 21067/7/16-1517-26*, от 19.01.2006 г. № 867/7/16-1517-26* налоговые органы разъясняли, что единоналожник по своему усмотрению может выбирать как квартальный, так и месячный отчетный период по НДС, при этом объем налогооблагаемых операций значения не имеет. Приоритет в таких лояльных разъяснениях ГНАУ отдавала не нормам Указа о едином налоге, а нормам Закона об НДС.* См. комментарий «Единоналожник может выбрать как квартальный, так и месячный отчетный период по НДС: ГНАУ подтверждает» // «БН», 2006, № 12, с. 7.
Поэтому единоналожники, которые хотят применять месячный отчетный (налоговый) период по НДС, имеют шанс отстоять свое право. Так, в соответствии с
п. 11.4 Закона об НДС, если другим законом независимо от времени его принятия устанавливаются правила обложения данным налогом, отличные от указанных в этом Законе, то приоритет имеют нормы данного Закона. При этом можно сослаться на конфликт интересов. Ведь согласно п.п. 4.4.1 Закона № 2181, если норма закона или другого нормативно-правового акта предполагает неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, то решение принимается в пользу налогоплательщика. Неоднозначность трактовки в данной ситуации как раз и подтверждают письма ГНАУ, в которых по одному и тому же вопросу делаются противоположные выводы.Таким образом, учитывая последние разъяснения ГНАУ, единоналожники могут применять лишь квартальный отчетный налоговый период по НДС. При этом
Заявление о выборе плательщик единого налога подавать не должен.Вот, пожалуй, и все основные моменты, касающиеся квартального отчетного (налогового) периода. Надеемся, что данная статья поможет вам при определении своего отчетного периода по НДС.
