ВОЗВРАТНЫЕ ОТХОДЫ:
ГНСУ разъяснила порядок отражения их в учете
Письмо Государственной налоговой службы Украины от 30.01.13 г. № 1445/6/15-1415
«Об отражении в учете операции по реализации возвратных отходов, полученных в процессе производства»
В комментируемом письме налоговики высказались по поводу отражения в налоговом учете возвратных отходов, подлежащих дальнейшей реализации. В частности, налоговики справедливо заметили, что в соответствии с п.п. 138.8.1 Налогового кодекса Украины прямые материальные расходы уменьшаются на стоимость возвратных отходов, полученных в процессе производства, которые оцениваются в порядке, определенном в П(С)БУ.
Возвратные отходы в письме определены как остатки сырья, материалов, теплоносителей и других видов материальных ресурсов, которые образовались в процессе производства работ (услуг) и утратили полностью или частично потребительские свойства начального ресурса (химические и физические) и из-за этого используются с повышенными расходами (снижением выхода продукции) или используются не по прямому назначению, а также реализуются на сторону. Это определение приводится и в п. 328 Методических рекомендаций по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденных приказом Минпромполитики от 09.07.07 г. № 373 (далее — Методрекомендации № 373).
Далее налоговики заметили, что возвратные отходы учитываются на субсчете 209 «Прочие материалы» и отражаются в учете как производственные запасы. Из этого последовал вывод, что при реализации возвратных отходов плательщик должен в налоговом периоде, в котором признаны доходы от реализации, отразить расходы по наименьшей из двух их оценок:
— первоначальной стоимости;
— чистой стоимости реализации.
При этом налоговики не разъяснили, как определить первоначальную стоимость возвратных отходов. Однако они заметили, что в ситуации, когда таковую достоверно определить невозможно, должна использоваться чистая стоимость реализации.
От себя добавим следующее. Налоговики не в первый раз обращаются к теме учета возвратных отходов, при этом четкой позиции по вопросу определения ее стоимости они не выработали.
Так, в письме ГНСУ от 09.10.12 г. № 5582/0/71-12/22-1217 было предписано при реализации возвратных отходов признавать расходы в размере их справедливой стоимости, сформированной в соответствии с П(С)БУ. В «докодексный» период налоговики предписывали в таких случаях ориентироваться на чистую стоимость реализации (см., в частности, письма ГНАУ от 16.10.07 г. № 21070/7/16-1517-12, от 18.11.08 г. № 23657/7/16-1517-05). Между тем указанные стоимости отличаются (см. таблицу ниже).
Определение стоимости возвратных отходов
| Вид возвратных отходов | Определение | Норма П(С)БУ |
| 1. Любые возвратные отходы | Чистая стоимость реализации запасов — ожидаемая цена реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию | П. 4 П(С)БУ 9 «Запасы» |
| 2.1. Возвратные отходы, реализуемые без переработки (по сути являются готовой продукцией) | Справедливая стоимость — цена реализации за вычетом расходов на реализацию и суммы надбавки (прибыли) исходя из надбавки (прибыли) для аналогичной готовой продукции и товаров | П. 3.1 приложения к П(С)БУ 19 |
| 2.2. Возвратные отходы, которые перед реализацией подвергаются переработке (представляют незавершенное производство) | Справедливая стоимость — цена реализации готовой продукции за вычетом расходов на завершение, реализацию и надбавки (прибыли), рассчитанной по размеру прибыли аналогичной готовой продукции | П. 3.2 приложения к П(С)БУ 19 |
Как видим, чистая стоимость реализации превышает справедливую стоимость на сумму надбавки (прибыли).
Согласно пп. 11, 12 П(С)БУ 16 «Расходы» прямые расходы на производство продукции подлежат уменьшению на справедливую стоимость возвратных отходов, подлежащих реализации. Из этого можно заключить, что первоначальной стоимостью указанных возвратных отходов является их справедливая стоимость. И поскольку она меньше, чем чистая стоимость реализации, то такие отходы подлежат оценке по справедливой стоимости (п. 24 П(С)БУ 9). Об этом говорится и в п. 329 Методрекомендаций № 373, однако там справедливая стоимость определяется как стоимость, за которую такие материалы можно приобрести на рынке.
В результате на справедливую стоимость возвратных отходов делается корреспонденция: Дт 209 — Кт 23 «Производство». А в момент отражения дохода от реализации возвратные отходы по справедливой стоимости включаются в состав расходов, в том числе и в налоговом учете (корреспонденция: Дт 943 «Себестоимость реализованных производственных запасов» — Кт 209).
Если же возвратные отходы планируется использовать на предприятии, то их стоимость определяется по оценке возможного использования (пп. 11, 12 П(С)БУ 16). Цена возможного использования в п. 329 Методрекомендаций № 373 определяется как сниженная цена исходного материала возвратных отходов.
Влада КАРПОВА
