ЗИМА УЖЕ В ПУТИ,
или Как подготовить автомобиль к зимнему сезону
Неспешным шагом к нам приближается зима. Чтобы ее приход не оказался неожиданным, уже сегодня автолюбители начали подготовку к зимнему сезону.
Полным ходом идет «переобувание» автомобилей с летней резины на зимнюю, замена смазок, масла, фильтров и проведение других процедур, которые помогут «железному трудяге» перенести наступление этого времени года.
В свою очередь, другие трудяги — бухгалтеры — должны своевременно и правильно отразить в учете осуществление таких мероприятий.
А потому в этой публикации рассмотрим правила оформления мероприятий по подготовке автомобиля к зимнему периоду.
Сергей ДЕЦЮРА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор», s.detsyura@id.factor.ua
Сезонное ТО — обязанность или прихоть?
Работы, связанные с подготовкой автомобиля к зиме, можно объединить общим понятием «сезонное техническое обслуживание» (далее — сезонное ТО) (п. 1.3 Положения № 102). Проводить сезонное ТО владельцы и пользователи (арендаторы) ТС должны дважды в год (весной и осенью).
Проведение сезонного ТО, как и других его видов, является обязанностью владельца ТС, а не его прихотью. Дело в том, что в соответствии со ст. 36 Закона о дорожном движении владельцы ТС или лица, их эксплуатирующие, обязаны обеспечивать своевременное и в полном объеме проведение работ по ТО и ремонту таких аппаратов согласно нормативам, установленным производителями соответствующих ТС.
«Детали» находим в «свежих» Правилах эксплуатации ТС (об их появлении вы могли узнать из « БН», 2013, № 39, с. 5). Здесь вам и разграничение зимнего и летнего сезонов, и ориентир для проведения «зимнего» ТО — при достижении температурой окружающей среды точки плюс 5 градусов по Цельсию и удержании ее ниже этой точки на протяжении семи суток, но не позднее 31 ноября.
Внимание. Все сказанное выше касается и арендаторов (нанимателей) ТС. Они в соответствии с п. 1 ст. 801 ГКУ обязаны поддерживать ТС в надлежащем техническом состоянии, а следовательно, и проводить подготовку его к зиме.
Что включает сезонное ТО
Сезонное ТО входит в комплекс мероприятий по ТО ТС (п. 3.1 Положения № 102), а потому оно наравне с другими его видами (ежедневное обслуживание, первое техобслуживание (ТО-1) и второе техобслуживание (ТО-2)) не относится к реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и другим видам улучшения ТС (п. 3.8 Положения № 102). Стало быть, расходы на проведение таких операций не капитализируют, а относят на расходы.
В этой связи появляется вопрос: какие именно работы следует расценивать как ТО, а какие — как ремонт?
Наша позиция. При проведении сезонного ТО можно выполнять все работы, которые проводятся при ТО-1
и ТО-2, а также специальные работы, осуществляемые при проведении сезонного ТО (приложения А, Б, В к Положению № 102).
Обращаем внимание. Перечень работ при сезонном ТО, приведенный в приложениях А, Б и В к Положению № 102, является лишь примерным. В связи с этим, на наш взгляд, при необходимости субъект хозяйствования может его дополнить другими работами, предусмотренными технической документацией на ТС (например, указанными в приложении 7 к упомянутым выше Правилам эксплуатации ТС).
Важный нюанс. У налоговиков по этому поводу другое мнение. Так, в консультациях, приведенных в подкатегории 102.07.20 БЗ Миндоходов, они указывают, что операции, не предусмотренные этими перечнями, не относятся к ТО автомобиля и рассматриваются как текущий ремонт.
Мы не согласны, поскольку считаем, что если производителем ТС предусмотрено проведение определенных работ во время ТО, то независимо от того, попали они в перечень, приведенный в Положении № 102, или нет, они относятся именно к ТО. «Смелым» плательщикам пригодится техническая документация на ТС с перечнем работ, которые следует проводить для поддержания ТС в рабочем состоянии, а также приказ по предприятию о проведении сезонного ТО, также с перечнем операций, которые следует выполнить при его осуществлении.
Отражаем в учете: что — куда
Бухгалтерский учет. В бухучете затраты на сезонное ТО предприятие имеет право включить в расходы периода. При этом относить такие расходы следует именно на тот объект учета, где непосредственно используется ТС (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 20, 22, 28, 63, 65, 66, 68).
Налог на прибыль. В налоговом учете затраты на проведение ТО субъект хозяйствования включает:
1) или в себестоимость определенного вида продукции как другие прямые расходы (п. 138.8 НКУ) — относительно ТО автомобилей, которые непосредственно используются при производстве одного отдельного вида продукции (товаров, работ, услуг).
Заметим. В п. 138.8 НКУ прямо не указано, что расходы на проведение ТО (содержание ТС) относятся в состав других прямых расходов, входящих в состав себестоимости. В то же время на это указывают п. 14 П(С)БУ 16 «Расходы», п.п. «в» п.п. 2.20 Методрекомендаций № 132 и п. 377 Методрекомендаций № 373, где говорится, что такие расходы относятся именно в состав себестоимости как другие прямые расходы.
Важно. Такие расходы включаются в налоговые в отчетном периоде, в котором признаны доходы от реализации товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, при производстве которых использовалось ТС (п. 138.4 НКУ);
2) или в состав других расходов и в зависимости от функционального назначения ТС относит в состав:
— общепроизводственных расходов (ОПР) — если ТС используются в общепроизводственных целях (п.п. «г» п.п. 138.8.5 НКУ). Например, проведение ТО грузовых автомобилей, которые участвуют в доставке сырья и материалов, использующихся при производстве различных видов продукции.
Важно. Переменные ОПР и постоянные распределенные включаются в налоговые расходы в отчетном периоде, в котором признаны доходы от реализации продукции, в производстве которой они принимали участие, а постоянные нераспределенные ОПР включаются в налоговые расходы в периоде проведения ТО;
— админрасходов — если ТС используются в общехозяйственных целях (п.п. «в» п.п. 138.10.2 НКУ). Речь обычно идет о легковых автомобилях, которыми пользуется админперсонал предприятия (директор, менеджеры, бухгалтеры и пр.). Расходы, понесенные на ТО таких ТС, включаются в налоговые расходы в периоде проведения ТО;
— расходов на сбыт — если ТС связаны со сбытом товаров, выполнением работ, предоставлением услуг (п.п. «д» п.п. 138.10.3 НКУ). К ТС, используемым при сбыте продукции, относятся грузовые автомобили, на которых развозится товар к точкам реализации или которые используются для загрузки и разгрузки товаров на складе и т. п. Такие расходы включаются в налоговые расходы в периоде проведения ТО.
НДС. Что касается НДС, то сумма налога, уплаченная в составе стоимости работ (материалов) при проведении сезонного ТО, включается в налоговый кредит по НДС по правилу первого события.
Заменяем шины
Замену шин можно рассматривать как сезонное ТО. Согласны с этим и налоговики.
В «свежеиспеченных» Правилах эксплуатации шин (подробнее о них можно узнать из « БН», 2013, № 39, с. 6) определены «колесные» нюансы сезонного ТО. Так, предусмотрено, что при проведении сезонного ТО выполняются следующие работы:
— устанавливаются в случае необходимости пневматические колеса или шины в соответствии с сезоном;
— выполняются работы, предусмотренные ТО-2;
— выполняется балансировка пневматических колес;
— в ТС с шинами регулируемого давления продуваются все трубопроводы и шланги системы централизованной подачи воздуха в колеса.
Поэтому, когда говорим о замене шин, а также об упомянутых выше работах, то говорим именно о ТО.
Теперь что касается вариантов отражения шин в учете:
1) стоимость зимних шин учитывается в составе стоимости автомобиля. В этом случае операции по установке шин на автомобиль и возврату замененных шин на склад не влияют на налоговый и бухгалтерский учет. Движение таких шин отражают только в Карточке учета работы автомобильной шины;
2) шины учитываются отдельно от автомобиля в составе запасов (субсчет 207). В этом случае затраты на приобретение шин включаем или в состав себестоимости, или в состав других расходов в зависимости от направления использования автомобилей (см. выше).
При таком варианте возможны два подхода к определению момента отнесения расходов на приобретение шин в налоговые расходы:
— при установке приобретенных шин на автомобиль. В этом случае возврат таких шин на склад весной и повторная установка на автомобиль следующей осенью не влияют на налоговый учет. На наш взгляд, этот вариант учета расходов является наиболее удачным;
— при списании шин вследствие непригодности к эксплуатации. Этот подход более осторожный. Более того, из разъяснения налоговиков в БЗ Миндоходов можно сделать вывод, что именно его они и будут придерживаться (хотя прямо об этом они не пишут).
Важный нюанс! В случае если замену шин осуществляют в связи с их непригодностью для эксплуатации с пробегом ниже нормы, указанной в Нормах эксплуатации шин и в Нормах пробега шин, то такая замена относится не к ТО, а к ремонту ТС. Именно такого мнения традиционно придерживаются налоговики (см., в
частности, консультацию в подкатегории 102.07.20 БЗ Миндоходов).
Поэтому расходы на замену таких шин в сумме, не превышающей 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных средств на начало отчетного года, можно относить в состав расходов:
— одновременно с признанием дохода от реализации товаров, работ, услуг, если речь идет о ТС производственного/общепроизводственного назначения;
— в периоде, в котором такая замена была осуществлена, если речь идет о ТС, используемых для сбытовых или административных целей.
На сумму, превышающую 10 % лимит, будет увеличена балансовая стоимость автомобиля.
Что касается отражения в учете НДС, уплаченного при приобретении таких запчастей (шин), то предприятие, установившее шины на ТС, используемые в хозяйственной деятельности, относит его в налоговый кредит на основании п. 198.3 НКУ.
Важно знать. Право на отнесение НДС в налоговый кредит возникает независимо от того, переданы шины в эксплуатацию или нет.
Как следует поступать с изношенными или поврежденными шинами, вам подскажут Правила эксплуатации шин. В частности, утилизировать шины следует не позднее 6 месяцев после их списания путем передачи в соответствующие пункты хранения.
Заменяем эксплуатационные жидкости
Антифриз. Чтобы двигатель автомобиля при работе зимой не вышел из строя (не «разморозился»), субъект хозяйствования должен залить в систему охлаждения антифриз. Заливка антифриза подпадает под такой вид работ сезонного ТО, как промывка системы охлаждения. А потому в учете затраты, понесенные на выполнение такой операции, можно отнести в операционные расходы (пп. 138.8.5, 138.10.2 и 138.10.3 НКУ) или на себестоимость (п. 138.4 НКУ). Все будет зависеть от того, где именно используется ТС (см. выше).
Важно. Термин «антифриз» тождественен понятию «тосол». А тосол, как утверждает Госпредпринимательства (письмо от 21.06.04 г. № 4123), относится к нефтепродуктам, т. е. горюче-смазочным материалам (ГСМ), а потому антифриз считается ГСМ и должен учитываться так, как учитываются такие материалы.
Таким образом, используя антифриз при сезонном ТО, субъект хозяйствования должен также ориентироваться при списании таких материалов на Нормы расходов ГСМ.
Масло и смазки. При проведении сезонного ТО субъект хозяйствования обычно производит замену масла и смазки. С заменой таких жидкостей ситуация аналогична замене антифриза. То есть работы по замене масла (смазки) тоже можно отнести к сезонному ТО, а расходы на ее проведение полностью (в пределах Норм расходов ГСМ) включить в себестоимость или другие операционные расходы, в зависимости от сферы использования ТС.
Заменяем фильтры
Замена воздушного, топливного и масляного фильтров на автомобиле производится практически при каждом сезонном ТО. Поэтому у большинства субъектов хозяйствования часто возникает вопрос: как на сегодняшний день налоговики классифицируют работы по замене этих частей ТС?
Вообще-то в Положении № 102 нет упоминания о том, что во время ТО субъекты хозяйствования могут беспрепятственно заменять воздушный, топливный и масляный фильтры. А потому можно предположить, что налоговики на местах, пользуясь разъяснениями, размещенными в подкатегории 102.07.20 БЗ Миндоходов (где указано, что работы, не предусмотренные в Порядке № 102, не считаются ТО), будут настаивать на «ремонтном» подходе к учету соответствующих расходов.
В докодексные времена налоговики в этом вопросе были категоричны. Так, в консультации в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2002, № 9, с. 40, они прямо указали: в Положении № 102 не говорится о возможности замены небазовых частей во время ТО (к которым, как вы понимаете, относятся автомобильные фильтры), а потому такие работы следует считать ремонтом, а значит, и учитывать с учетом ремонтных ограничений.
Мы с таким мнением налоговиков не согласны, поскольку:
1) перечень работ, приведенный в Положении № 102, не является исчерпывающим, а потому замену фильтров можно связать с ТО как работу по поддержанию автомобиля в рабочем состоянии;
2) выполняя какой-либо вид ТО, предприятие имеет право при необходимости осуществить замену соответствующих деталей и узлов (фильтров), поскольку такая замена не запрещена законодательно и производится для поддержания работоспособности или исправности изделия;
3) сезонная замена масла практически всегда сопровождается заменой топливного и масляного фильтров. А поскольку замена масла относится к сезонному ТО, то и замену фильтров, которая проводится при замене такой жидкости, можно считать одной операцией.
Таким образом, как видим, замену фильтров можно привязать к сезонному ТО, а расходы на такую замену отнести или на себестоимость продукции (товаров, работ, услуг) или в состав других расходов.
Выводы
Проведения сезонного ТО — не право, а обязанность владельца ТС.
В учете расходы, понесенные на осуществление сезонного ТО, субъект хозяйствования относит или в операционные расходы (пп. 138.8.5, 138.10.2 и 138.10.3 НКУ), или на себестоимость (п. 138.4 НКУ) в зависимости от функционального назначения ТС, в отношении которого проводится ТО.
Замена шин, включая работы по балансировке, — это тоже ТО.
Существуют два варианта отражения замены шин в учете. Первый заключается в том, что стоимость зимних шин учитывается в составе стоимости автомобиля, а потому сезонная замена шин не влияет на налоговый и бухгалтерский учет. Что касается второго варианта, то шины учитываются отдельно от автомобиля в составе запасов (субсчет 207). В этом случае затраты на приобретение шин включаем или в состав себестоимости, или в состав других расходов в зависимости от направления использования автомобилей.
При замене антифриза, масла и смазки в автомобиле при сезонном ТО субъект хозяйствования при отнесении расходов на проведение таких мероприятий должен ориентироваться на нормы расхода ГСМ, установленные для соответствующих ТС.
Документы и сокращения статьи
НКУ — Налоговый кодекс Украины от 02.12.10 г. № 2755-VI.
Закон о дорожном движении — Закон Украины «О дорожном движении» от 30.06.93 г. № 3353-XII.
Правила эксплуатации ТС — Правила эксплуатации колесных транспортных средств, утвержденные приказом Мининфраструктуры от 26.07.13 г. № 550.
Правила эксплуатации шин — Правила технической эксплуатации колес и пневматических шин колесных транспортных средств категорий L, M, N, O и специальных машин, выполненных на их шасси, утвержденные приказом Мининфраструктуры от 26.07.13 г. № 549.
Положение № 102 — Положение о техническом обслуживании и ремонте дорожных транспортных средств автомобильного транспорта, утвержденное приказом Минтранса от 30.03.98 г. № 102.
Методрекомендации № 132 — Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденные приказом Минагрополитики от 18.05.01 г. № 132.
Методрекомендации № 373 — Методические рекомендации по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденные приказом Минпромполитики от 09.07.07 г. № 373.
Нормы расхода ГСМ — Нормы расхода топлива и смазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденные приказом Минтранса от 10.02.98 г. № 43.
Нормы пробега шин — Нормы эксплуатационного пробега автомобильных шин, утвержденные приказом Минтранса от 08.12.97 г. № 420.
Нормы эксплуатации шин — Эксплуатационные нормы среднего ресурса пневматических шин колесных транспортных средств и специальных машин, выполненных на колесных шасси, утвержденные приказом Минтранса Украины от 20.05.06 г. № 488.
ТС — транспортные средства.
БЗ Миндоходов — База знаний Миндоходов, размещенная на официальном сайте Миндоходов (www.minrd.gov.ua/ebpz/).
