Возврат товаров: алгоритм для продавца
«Путеводной звездой» в НДС-учете возвратов товаров является п. 192.1 НКУ. Он гласит, что суммы НО и НК поставщика и получателя подлежат соответствующей корректировке, если после поставки товаров/услуг осуществляется любое изменение суммы компенсации их стоимости, включая следующий за поставкой пересмотр цен, перерасчет в случаях возврата товаров/услуг лицу, которое их предоставило, или при возврате поставщиком суммы предоплаты товаров/услуг.
В общем, картина ясна. Далее углубимся в нюансы.
Начнем с общего случая, когда обе стороны являются плательщиками НДС. На дату возврата товаров/дату возврата денежных средств (в зависимости от того, какое из событий произошло ранее; сама по себе дата достижения соглашения о возврате товара в данном случае не важна) поставщик должен выполнить пять простых шагов.
Шаг 1. Выписать в двух экземплярах РК к НН, ранее оформленной на возвращаемый товар, показав в расчете уменьшение НДС.
Как правильно заполнить РК к НН, вы можете прочитать в «БН», 2014, № 17, с. 17.
Внимание! Исключение в данном случае составляют:
• итоговые НН (подробнее — в «БН», 2014, № 27, с. 20);
• сводные НН (письмо ГНСУ от 06.04.12 г. № 10162/7/15-3417-16).
Продавцу достаточно составить одну из перечисленных НН, в которой учесть операцию по возврату товара в свернутом итоге. При этом РК к НН выписывать не нужно.
Шаг 2. Оригинал РК к НН направить покупателю, а его копию оставить у себя.
Шаг 3. На основании РК к НН заполнить Реестр выданных и полученных НН (далее — Реестр). О том, как это сделать, читайте в «БН», 2014, № 24, с. 17.
Шаг 4. Зарегистрировать РК в ЕРНН. Но только при условии, что данный расчет (п. 20 Порядка № 10):
• корректирует НН, уже зарегистрированную в ЕРНН. К ним относят: НН с суммой свыше 10 тыс. грн., НН, выписанные на подакцизные и импортные товары, электронные НН;
• составлен в электронной форме и/или общая сумма поставки превышает 10 тыс. грн. Но учтите: если НН, к которой выписан РК, еще не зарегистрирована в ЕРНН, перед регистрацией РК нужно занести в него и такую НН.
Помните! Сделать это нужно не позднее 15 календарных дней, следующих за датой составления расчета.
Шаг 5. По результатам налогового периода, в котором произошло первое событие — возврат товаров, возврат денежных средств — уменьшить сумму НО в декларации по НДС. Для этого сумму, на которую была проведена корректировка, продавец указывает:
• в стр. 8.1 декларации — если на объем поставки начислялся НДС;
• в стр. 8.1.1 — если НДС не начислялся.
Данные обязательно расшифруйте в таблице 1 приложения Д1 к декларации по НДС.
Обратите внимание! В декларации по НДС операции по продаже и корректировке отражаем отдельно (в стр. 1 и стр. 8 декларации соответственно), даже если они произошли в течение одного отчетного налогового периода. То есть «сворачивать» их нельзя.
Предупреждаем: налоговики придерживаются мнения, что НО у продавца и НК у покупателя должны быть откорректированы одновременно в периоде подписания РК покупателем (письмо Миндоходов от 26.09.13 г. № 11981/6/99-99-19-04-02-15). То есть, чтобы избежать проблем с налоговиками, эту «синхронность» (покупатель подписывает РК в периоде его выписки) лучше соблюсти.
А что, если продавец отказывается править свой НК и подписывать РК к НН?
Наша позиция — продавец все равно имеет право провести корректировку НО. На это у нас есть две причины:
во-первых, в ст. 192 НКУ вы не найдете связи между моментом проведения НДС-корректировки и подписью покупателя на РК. Наоборот, закреплена обязанность продавца сперва откорректировать НО и только после этого направлять РК покупателю;
во-вторых, контролеры против, так как им это не выгодно. Ведь в обратной ситуации, когда продавец отказывается выписать РК, они требуют от покупателя откорректировать НК в периоде перерасчета.
Так что поспорить есть о чем.
НДС-учет продавца при возврате товаров в особых случаях мы рассмотрим в табл. 1.
Таблица 1. НДС-учет у продавца при возврате товаров в особых случаях
| Случаи возврата товаров | Пояснение |
| 1 | 2 |
| 1. Возврат товаров по истечении 1095 дней | К сожалению, позиция налоговиков на этот счет такова: если срок с момента поставки превысил 1095 дней, откорректировать НО продавец уже не сможет (категория 101.07 ЗIР Миндоходов). Ссылаются контролеры на известный п. 102.5 НКУ. Хотя такая позиция довольно спорна, ведь действие п. 102.5 НКУ распространяется на заявления на возврат/возмещение излишне уплаченных налоговых платежей. И в данном случае этот пункт не применим. Нейтрализует ситуацию то, что операцию по обратному возврату товаров налоговики будут уже рассматривать как операцию поставки, по которой покупатель должен будет выписать НН и начислить НО. Продавец же сможет отразить НК по такой НН в обычном порядке (при использовании товаров в налогооблагаемых операциях в пределах хозяйственной деятельности; консультация 101.07 ЗIР Миндоходов) |
| 2. При возврате товаров оплата осталась у поставщика | По мнению контролеров, у продавца есть два пути: 1. По соглашению с покупателем зачислить оставшиеся средства в оплату другого товара (в рамках одного договора). Для этого достаточно оформить допсоглашение. При выполнении этого условия поставщик на дату возврата товаров (категории 101.05 и 101.07 ЗIР Миндоходов): • выпишет РК к НН, в котором уменьшит НО по первому товару; • оформит отдельную НН на другой товар (ведь ранее перечисленные средства можно теперь считать предоплатой за другой товар). Наша позиция: по сути здесь речь идет об изменении товарной номенклатуры. Поэтому продавец может ограничиться выпиской РК, в котором со знаком «-» укажет данные из первоначально выписанной НН, после чего в нем же отразит сведения о поставленном новом товаре. Тогда выписывать НН на новый товар не нужно. Но, опять же, налоговики ратуют за другой подход. 2. Если допсоглашения нет, а значит, деньги будут возвращаться продавцу, оснований для увеличения НО у продавца нет. Он только выпишет РК на дату возврата товара |
| 3. Возврат льготных товаров и товаров, облагаемых по ставке 0 % | В таком случае продавец составляет РК к НН, в котором корректирует лишь объемы поставки. В декларации по НДС корректировку отражает в стр. 8.1.1 (категория 101.07 ЗIР Миндоходов). • в гр. 9 указывает объем полученного товара со знаком «-»; • в гр. 10 ставит «Х». При расчете показателя ЧВ корректировки необлагаемых операций учитываем лишь при расчете общего объема поставок |
| 4. Товар возвращает покупатель — | Тогда корректировать НО по НДС поставщик может, только если одновременно будут выполнены два условия (п. 192.2 НКУ): • ранее поставленные товары будут возвращены в собственность поставщика; • продавец предоставит покупателю полную денежную компенсацию стоимости товара («ВНСУ», 2012, № 24, с. 11). Ранее налоговики настаивали: если не выполнить оба эти условия, то оснований для корректировки у продавца нет. Это делало невозможным корректировку, например, в том случае, когда аванс был, а поставка так и не была проведена. Понятно, что в таком случае настаивать на выполнении обоих требований абсурдно, но налоговиков это не смущало. |
| неплательщик НДС | Но в последнее время налоговики подобрели. Правда, в отношении авансов. Но в отношении товаров, считаем, должен применяться аналогичный подход. Сегодня контролеры признают право продавца выписать РК к НН и тем самым уменьшить НО по НДС при наступлении обстоятельств, в результате которых невозможно выполнить условия договора поставки товаров, в результате чего поставка товаров отменяется (категория 101.07 ЗIР Миндоходов). В нашем случае отменяется оплата. В таком случае оба экземпляра расчета останутся у продавца без подписи покупателя. По поводу полной денежной компенсации стоимости товара тоже можно поспорить. Но при условии, что возвращаемый товар является делимым объектом. Тогда НО по НДС можно уменьшить, но по той части товара, которая была возвращена частично. А вот если покупатель возвращает неделимый объект, а компенсация стоимости проходит частями, то право на корректировку поставщик получит лишь после окончательного расчета |
| 5. Покупатель стал неплательщиком НДС | В таком случае правила п. 192.2 НКУ не действуют. Ведь данная норма распространяется лишь на случаи, когда покупатель не был плательщиком НДС на дату поставки. Поэтому возвращаемся к п. 192.1 НКУ. А это значит, что поставщику следует выписать РК к НН в двух экземплярах в обычном порядке, но на подпись оригинал расчета не отправлять. При этом отсутствие подписи покупателя на документе не будет преградой к корректировке НО по НДС у продавца (категория 101.07 ЗIР Миндоходов). Единственный минус — у продавца может возникнуть проблема в том случае, если на тот момент НН, к которой выписан расчет, уже будет зарегистрирована в ЕРНН (возникнут технические сложности в регистрации РК) |
| 6. Сам продавец стал неплательщиком НДС | Откорректировать НО уже нельзя. Продавец утратил статус плательщика НДС, а значит, и право выписывать РК к НН (абз. 1 п. 192.2 НКУ) |
| 7. Смена номенклатуры | На то, как откорректировать НО при возврате товара одной номенклатуры с одновременной поставкой товара другой номенклатуры, налоговики имеют особое мнение (категория 101.07 ЗIР Миндоходов). Согласно ему продавец должен: • через РК к НН убрать товар старой номенклатуры со знаком «-»; • оформить поставку товара другой номенклатуры в обычном порядке с оформлением новой НН. Тогда в декларации по НДС поставщик отразит НО в стр. 1 Декларации по НДС и одновременно уменьшит их в стр. 8, расшифровав корректировку в приложении Д1. Если меняется номенклатура в НН, составленной на аванс (нет возврата товара или аванса), контролеры разрешают применять корректировочный способ. Для этого продавец выпишет РК, которым: • уберет товар старой номенклатуры со знаком «-»; • отразит сведения о поставляемом новом товаре со знаком «+». При этом НН на новый товар составлять не нужно. В таблице 1 приложения Д1 в гр. 9 и 10 по строке «Усього» достаточно поставить «0» (как и в строке 8.1 декларации) |
Возврат товаров: порядок действий для покупателя
При возврате товаров покупатель, так же как и продавец, применяет п. 192.1 НКУ. Поэтому не будем изменять традициям и начнем с общего случая — когда обе стороны являются плательщиками НДС.
Тогда на дату возврата товара покупателю следует откорректировать отраженный ранее НК. Причем независимо от того, получил он от поставщика РК к НН или нет (категория 101.07 ЗIР Миндоходов). Сам факт возврата товаров уже является основанием для корректировки.
При отсутствии оригинала РК к НН нужно оформить бухсправку, на основании которой сделать соответствующие записи в Реестре. В периоде проведения перерасчета — уменьшить свой НК, заполняя стр. 16 декларации по НДС, а также таблицы 2 или 3 приложения Д1.
Внимание! Операции по приобретению товара и последующей корректировке показываем развернуто, даже если они произошли в одном отчетном периоде (стр. 10 и стр. 16 декларации соответственно (с приложением Д1)).
НДС-учет у покупателя при возврате товаров в остальных случаях мы рассмотрим в табл. 2.
Таблица 2. НДС-учет у покупателя при возврате товаров в особых случаях
| Случаи возврата товаров | Пояснение |
| 1. Возврат товаров, уже распределенных в НДС-учете | В этом случае на дату возврата товара покупатель корректирует НДС уже с учетом проведенного распределения в стр. 15 декларации по НДС (п.п. 4.4 п. 4 разд. V Порядка № 678). Для этого ему необходимо: 1. Откорректировать НДС в пределах той суммы, которая ранее по распределению была отнесена в НК (стр. 15.1 декларации по НДС). Для этого ему понадобится таблица 3 приложения Д1. Корректировку проводим двумя строками: • в первой строке — правим объемы и часть суммы НДС, попавшие в НК (стр. 15.1 декларации); • во второй — не попавшие в НК (стр. 15.2 декларации). Таким образом, покупатель расшифровывает показатели стр. 16.1.2 и стр. 16.1.3 декларации по НДС (п.п. 5 п. 4 разд. V Порядка № 678). При этом в гр. 11 таблицы 3 записывает значение показателя ЧВ в налогооблагаемых операциях. Так, если распределение и корректировка прошли: • в рамках одного календарного года — переносит значение показателя ЧВ из таблицы 1 приложения Д7 за январь/I квартал. Внимание! Если вы начали распределять НДС в середине года, то укажите значение показателя ЧВ из таблицы 1 приложения Д7 первого отчетного налогового периода, в котором подали это приложение; • в разные календарные годы — указывает значение ЧВ, определенное по итогам последнего годового перерасчета НДС, в котором участвовал объект. Не забудьте по результатам года учесть показатели стр. 16.1.2 и 16.1.3 при проведении перерасчета НК (кроме возврата товара, поставленного в прошлом году). 2. Откорректировать объем покупки, НДС по которому в НК не попал |
| 2. Покупатель стал неплательщиком НДС | Покупатель проводит условную поставку товаров, не использованных в налогооблагаемых операциях, на дату аннулирования (п. 184.7 НКУ). При дальнейшем возврате ничего не отражает |
| 3. Продавец стал неплательщиком НДС | Покупатель корректирует НК на основании бухсправки (категория 101.07 ЗIР Миндоходов). Для этого он вносит соответствующие корректировочные записи в Реестр и в стр. 10.1 и стр. 15(1) декларации по НДС |
| 4. Смена номенклатуры | Действуем исходя из того как составил РК поставщик. Если «старая» номенклатура корректируется с помощью РК, а на поставку другого товара выписана новая НН, то покупатель должен будет: • в стр. 10 декларации по НДС отразить увеличение НК по «новому» товару; • в стр. 16 — уменьшение НК по «старому» товару, расшифровав корректировку в приложении Д1. Если номенклатура товаров изменена корректировочным способом, то покупателю достаточно отразить РК в приложении Д1 к декларации. В гр. 9 и гр. 10 по строке «Усього» таблицы 2 приложения Д1 поставить «0» |
| (1)В случае приобретения с НДС товаров, которые частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично — в операциях, не являющихся объектом налогообложения и/или освобожденных от налогообложения, и/или не облагаемых данным налогом. | |
Возврат аванса: проще некуда
Если была проведена предоплата — значит, наступило первое событие. Следовательно, продавец начислил НО (п. 187.1 НКУ), а покупатель отразил НК (п. 198.2 НКУ). Вполне логично, что теперь контрагентам предстоит провести корректировку на основании п. 192.1 НКУ. Как это сделать продавцу и покупателю, рассмотрим ниже.
Продавец действует так же, как и при возврате товаров, т. е. проводит корректировку НО на основании п. 192.1 НКУ и направляет РК покупателю.
Если контрагенты договорились о зачислении аванса в оплату поставки в будущем иного товара, тогда РК к НН поставщик выписывает на дату заключения допсоглашения. Однако НО по такому РК не нужно будет уменьшать. Достаточно будет откорректировать номенклатуру поставки.
Заметьте: если возврат денежных средств осуществляется частями, то и РК придется выписывать на каждую дату возврата.
Если покупатель — неплательщик НДС. Налоговики не возражают против корректировки НО продавцом в таком случае (категория 101.07 ЗIР Миндоходов). Следовательно, поставщик выписывает РК к НН и уменьшает НО по НДС. При этом оба экземпляра расчета остаются у продавца без подписи покупателя — неплательщика НДС.
Если продавец стал неплательщиком НДС. В периоде, в котором происходит возврат аванса, покупатель обязан откорректировать сумму НК на основании бухсправки путем внесения корректирующих записей (категория 101.07 ЗIР Миндоходов):
• в раздел II Реестра;
• в строку 10.1 и, в соответствующих случаях, в строку 15 декларации по НДС.
Продавец вернул аванс, с момента перечисления которого прошло более 1095 дней. Покупатель корректирует НК, так как возврат предоплаты не относится к тем операциям, на которые распространяются сроки давности (категория 101.17 ЗIР Миндоходов).
Изменение цены: корректировка зависит от ситуации
Конечно же, цена на товар — это не константа, а потому она может меняться. В данной ситуации независимо от причин таких перемен контрагенты в двустороннем порядке пересматривают условия договора и подписывают допсоглашение (ч. 1 ст. 651 ГКУ).
В НДС-учете такой пересмотр будет зависеть от того, когда именно стороны договорились об изменении цены.
Ситуация 1 — после отгрузки товара (еще не оплачен). Особенность данной ситуации в том, что продавец корректирует НО, а покупатель — НК, на дату подписания допсоглашения. Ведь:
• первое событие (поставка товара) уже состоялось;
• фактически стороны лишь внесли изменения в условия свершившейся поставки;
• дальнейшее движение товара не предполагается.
Ситуация 2 — после получения предоплаты за товар (товар еще не отгрузили).
Налоговики и здесь ратуют за проведение корректировки на дату подписания допсоглашения. Но правильнее, на наш взгляд, РК выписывать на дату первого из событий, произошедших после изменения договорных условий:
• на дату осуществления доплаты (возврата) денежных средств;
• на дату поставки товаров.
Ситуация 3 — после того, как товар отгружен и оплачен. Стороны проводят перерасчет на дату подписания допсоглашения.
Покупатель — неплательщик НДС. Изменение цены товара в отношениях с неплательщиком происходит лишь в рамках гарантийных замен товаров или низкокачественных товаров на основании договора. Только в перечисленных случаях продавец получает право уменьшить свои НДС-обязательства. Иначе НО не корректируются, а РК к НН не выписывается.
При этом порядок корректировки будет зависеть от статуса покупателя. Если это:
• хозсубъект— продавец выписывает РК к НН, обнуляя сумму поставки по первому товару и указывая новую поставку со знаком «+»;
• обычное физлицо — здесь можно использовать два варианта: либо выписать РК к итоговой НН за день продажи возвращенного товара, либо учесть возврат и принятие наличных за новый товар в итоговой НН за день возврата (подробнее — в «БН», 2014, № 27, с. 23).
Выбор за вами.
Выводы
-
В декларации по НДС операции по продаже и корректировке отражаем отдельно (в стр. 1 и стр. 8 декларации соответственно), даже если они произошли в течение одного отчетного налогового периода. То есть «сворачивать» их нельзя.
-
Операции по приобретению товара и последующей корректировке также показываем развернуто, даже если они произошли в одном отчетном периоде (стр. 10 и стр. 16 декларации соответственно (с приложением Д1)).
-
Налоговики продолжают придерживаться мнения, что НО у продавца и НК у покупателя должны быть откорректированы одновременно в периоде подписания РК покупателем.
-
Но в последнее время налоговики подобрели в части корректировки НО по поставкам неплательщикам НДС.
-
Если покупатель — неплательщик НДС, РК ему на подпись можно не отправлять.
Документы и сокращения статьи
Порядок № 10 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Миндоходов Украины от 14.01.14 г. № 10.
Порядок № 678 — Порядок заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом Миндоходов Украины от 13.11.13 г. № 678.
НН — налоговая накладная.
НО — налоговые обязательства.
НК — налоговый кредит.
РК — расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной.
ЧВ — доля использования товаров/услуг, необоротных активов в налогооблагаемых операциях.
