Что представляет собой топливная карта
В нормативных документах определения топливных карт нет. Ясно только, что топливная карта и банковская платежная карточка — это две абсолютно разные вещи, и эмиссия топливных карт не подпадает под нормы Положения № 223, о чем прямо говорится в его п. 1.3.
Между тем использование топливных карт одобрено официальными органами (см. письмо Минтранса от 25.02.08 г. № 563-04/09/14-08).
Все вопросы, связанные с эмиссией и обращением топливных карт, определяются в договоре, заключенном между эмитентом топливной карты и клиентом.
В целом же можно отметить, что топливная микропроцессорная карта (смарт-карта) является техническим средством учета отпуска нефтепродуктов. Топливные карты бывают «литровыми» (выраженными в литрах) и денежными (на карте числится определенная сумма средств, на сумму которых может быть получен товар).
Учтите: топливная карта не является платежным средством, а представляет собой именно средство учета, которое позволяет ее держателю получить определенное количество товара.
Обычно в соответствии с заключенным договором клиент вносит предоплату на счет поставщика (эмитента карты), затем ему выдают топливную карту, которая дает возможность получить «оплаченное» количество товара.
То есть топливная карта, по сути, представляет собой инструмент подтверждения остатка средств, числящихся на счете определенного клиента у поставщика, и проведения списания денежных средств с его счета на стоимость полученных клиентом товаров. При этом право собственности на товары переходит в момент их фактического вручения клиенту.
В конце месяца поставщик предоставляет клиенту итоговую расходную накладную за предыдущий месяц согласно фактически полученным товарам.
Особенность: под товарами в таких договорах, как правило, понимается моторное топливо. Однако в некоторых случаях согласно условиям договора клиент за счет оплаченных средств на топливной карте может получить также сопутствующие товары и услуги на АЗС.
Поэтому в данной ситуации следует прежде всего ознакомиться с условиями договора и выяснить, имел ли право клиент приобрести с помощью топливной карты сопутствующий товар (хот-дог).
Если такого права у клиента по договору не было, то можно твердо говорить об ошибочном (внедоговорном) списании средств с топливной карты в оплату хот-дога.
Соответственно, в этом случае вы вправе настаивать на возврате на топливную карту излишне списанных средств в стоимости хот-дога и «переделке» итоговой расходной накладной и налоговой накладной. Понятно, что хот-дог вернуть вы уже не сможете (его съели), поэтому данную сумму ваш водитель может внести в кассу поставщика топлива (теперь уже от своего имени).
В ситуации, когда посредством топливной карты клиент имеет право оплатить и сопутствующие услуги (товары), предприятию «откреститься» от хот-дога уже, по всей видимости, не удастся. Тогда остается решать данную проблему другими путями. Рассмотрим некоторые из них.
Вариант 1: комиссия на покупку
В данном варианте все представляется так, как будто водитель (комитент) заключил договор комиссии на покупку хот-дога со своим предприятием, которое выступило комиссионером.
По договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению второй стороны (комитента) за плату совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента (ч. 1 ст. 1011 ГКУ).
Отличительной особенностью договора комиссии является то, что комиссионер действует от своего имени. Причем комитент в договоре, заключенном между комиссионером и продавцом, не указывается (ч. 2 ст. 1016 ГКУ). То есть предприятие в рамках договора комиссии имело полное право от своего имени приобрести хот-дог для водителя (комитента) на АЗС, не уведомляя при этом продавца о том, что хот-дог приобретается для комитента.
Договор комиссии относится к посредническим договорам, и право собственности на имущество, приобретенное для комитента (в данном случае — хот-дог), к комиссионеру не переходит.
В принципе, комитент обязан обеспечить комиссионера всем необходимым для выполнения обязанности перед третьим лицом (ч. 1 ст. 1016 ГКУ), однако вариант с проведением «посткомпенсации» также вполне возможен.
Комитент должен выплатить комиссионеру плату в размере и порядке, установленных в договоре комиссии (ч. 1 ст. 1013 ГКУ). Если размер комиссионного вознаграждения не определен — оно выплачивается исходя из обычных цен за такие услуги (ч. 3 ст. 1013 ГКУ).
Нюанс: во избежание лишних проблем в договоре комиссии можно указать какую-нибудь символическую плату за оказание услуги по приобретению хот-дога, скажем, 12 коп.
После совершения сделки по поручению комитента комиссионер должен предоставить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии (ч. 1 ст. 1022 ГКУ).
Итак, в данном варианте нужно:
1) составить в письменной форме договор комиссии на покупку хот-дога между предприятием и водителем;
2) предоставить отчет комиссионера о покупке и передаче водителю хот-дога (желательно в день его фактического получения);
3) получить от водителя оплату за хот-дог и за оказанные комиссионером услуги.
Налогообложение здесь будет таким.
Налог на прибыль. Денежные средства или стоимость имущества, которые поступают комиссионеру в рамках договоров комиссии, не включаются в доходы комиссионера (пп. 136.1.19, 153.4.1 НКУ) и в его расходы (пп. 139.1.2, 153.4.2 НКУ).
Так как право собственности на имущество комитента в рамках договоров комиссии не переходит к комиссионеру, то он не показывает в своем учете и операции движения денежных средств/имущества в рамках договоров, заключенных с третьими лицами (в данном случае — с продавцом хот-дога). С этим соглашаются и налоговики (см. консультацию в категории 102.20 ЗІР ГФСУ).
Комиссионное вознаграждение включается в доходы комиссионера по дате составления отчета комиссионера, который по сути выполняет функции акта приема-передачи услуг (п.п. 135.4.1, п. 137.1 НКУ).
НДС. В соответствии с п. 189.4 НКУ дата увеличения налоговых обязательств и налогового кредита плательщиков налога, которые осуществляют поставку/получение товаров/услуг в пределах договоров комиссии, определяется по правилам, установленным ст. 187, 198 НКУ.
Таким образом, в соответствии с п. 187.1 НКУ налоговые обязательства начисляются комиссионером в части поставляемых комитенту товаров по первому событию, наступившему ранее, между:
• зачислением средств от комитента (водителя) на банковский счет комиссионера или получением их в кассу;
• датой отгрузки товаров (передачей хот-дога водителю).
В рассмотренной ситуации первым событием, по всей видимости, будет передача хот-дога водителю. На эту дату комиссионер должен выписать налоговую накладную комитенту (водителю).
Базой налогообложения в данном случае является договорная стоимость товаров, т. е. стоимость хот-дога (пп. 188.1, 189.4 НКУ).
Комиссионер имеет полное право включить в налоговый кредит НДС, исчисленный со стоимости хот-дога. В частности, по нормам п. 198.2 НКУ комиссионер имеет право на налоговый кредит по НДС по первому событию, наступившему ранее, между:
• датой списания денежных средств с банковского счета комиссионера в оплату товаров;
• датой получения комиссионером товаров, подтвержденных налоговой накладной.
Важная деталь: налоговая накладная выписывается на имя комиссионера даже в тех случаях, когда имущество сразу отправляется комитенту, что имело место в вашем случае.
В части комиссионного вознаграждения у комиссионера налоговые обязательства по НДС начисляются в общем порядке по первому событию между получением оплаты за услуги и составлением отчета комиссионера (п. 187.1 НКУ).
Подведем итог: в «комиссионном» варианте у вас как у комиссионера налоговые доходы и налоговые обязательства по НДС в конечном итоге возникнут исходя из суммы комиссионного вознаграждения (12 коп.). Если и с этим возиться не хочется, то можно в договоре комиссии предусмотреть, что комиссионное вознаграждение за оказанную услугу не выплачивается.
Мы считаем этот вариант оптимальным.
Вариант 2: дополнительное благо
В этом случае предприятие приобретает хот-дог для работника по собственной инициативе. Поскольку сложно будет доказать, что хот-дог используется в хозяйственной деятельности предприятия, то права на налоговые расходы по нему не будет. Есть вариант отстаивания «расходности» таких сумм под видом расходов на оплату труда, но за него, очевидно, придется «сражаться» с проверяющими.
В «нехозяйственном» подходе, соответственно, у предприятия не будет и права на налоговый кредит по НДС. Поэтому если указанная сумма была уже включена в налоговый кредит по предоплате, то придется начислить налоговые обязательства по НДС со стоимости хот-дога на основании п.п. 189.1, абз. «г» п. 198.5 НКУ.
Если же налоговый кредит ранее не показывался, то в части хот-дога его просто не отражают.
Стоимость хот-дога является дополнительным благом работника и включается в его налогооблагаемый доход на основании абз. «е» п.п. 164.2.17 НКУ. С учетом «пищевого» характера с позиции дохода здесь может быть применен и абз. «б» п.п. 164.2.17 НКУ (стоимость еды для работника).
В любом случае работник получил доход в неденежной форме, поэтому НДФЛ рассчитывают со стоимости хот-дога с учетом «натурального» коэффициента (1,176471). Причем НДФЛ нужно было перечислить в бюджет в течение банковского дня, который следовал за днем предоставления хот-дога (п.п. 168.1.4 НКУ).
Также налоговики наверняка потребуют уплаты с облагаемой НДФЛ суммы военного сбора, поскольку речь идет о дополнительном благе для работника.
Есть еще и риск того, что оплата предоставленного хот-дога попадет в фонд дополнительной заработной платы как выплаты социального характера в денежной и натуральной формах. В Инструкции № 5 такой вид дохода подпадает под нормы п.п. 2.3.4 как:
• оплата питания работников;
• другие выплаты, которые имеют индивидуальный характер (оплата товаров, продуктовых заказов в случаях, не предусмотренных действующим законодательством).
А это означает, что со стоимости хот-дога могут предписать исчислить ЕСВ (ст. 7 Закона о ЕСВ).
Вариант 3: продажа хот-дога работнику
Данный вариант, на первый взгляд, представляется наиболее приемлемым. В нем «делают вид», что предприятие купило хот-дог для работника и затем его продало ему. С позиции налогообложения особых сложностей не возникает, особенно его работник просто оплатит стоимость хот-дога. Тогда налоговые доходы будут равны налоговым расходам, а налоговые обязательства совпадут с налоговым кредитом и предприятие в итоге выйдет «на ноль».
Однако могут возникнуть проблемы другого характера. Ведь вполне возможно, что предприятие не осуществляет такой вид деятельности, как продажа пищевых продуктов. А при такой продаже необходимо соблюдать, в частности, Правила № 185, что в таких случаях осуществить практически невозможно.
За нарушение этих Правил могут наказать, в частности, по ст. 155 КоАП с наложением административного штрафа на виновное лицо в размере от 1 до 10 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (от 17 до 170 грн.).
Кроме того, у предприятия может не быть РРО, а при получении «наличных» за хот-дог от водителя их нужно будет провести через РРО. Впрочем, эту проблему можно решить, если деньги водитель внесет через кассу банка на текущий счет предприятия.
Вариант 4: водитель компенсирует ущерб
В этом варианте вина за несанкционированное списание возлагается на водителя. В нем операции с хот-догом отразятся в учете по налогу на прибыль и НДС так же, как в варианте 2. Только сумма полученной компенсации от работника будет включена в доходы на основании п.п. 135.5.15 НКУ.
Можно попробовать отстоять перед проверяющими позицию о невключении суммы полученной компенсации в доходы на основании п.п. 136.1.5 НКУ. Напомним, что согласно указанной норме не включают в налоговый доход суммы средств или стоимость имущества, полученные налогоплательщиком по решению суда или в результате удовлетворения претензий в порядке, установленном законом, как компенсацию прямых расходов или убытков, понесенных таким налогоплательщиком в результате нарушения его прав и интересов, которые охраняются законом. Но претензии характерны, скорее, для гражданского, а не трудового законодательства, поэтому с учетом «малозначительности» суммы имеет смысл в данном случае доход все же показать.
НДФЛ, ЕСВ и ВС, разумеется, исчисляться в этом варианте не будут.
Итоги
«Плюсы» и «минусы» рассмотренных вариантов мы представили в таблице.
Варианты представления несанкционированного списания средств с топливной карты
| Вариант | «Плюсы» | «Минусы» |
| Вариант 1: комиссия на покупку | Стоимость хот-дога на законных основаниях можно не включать в налоговые доходы (расходы), а налоговые обязательства по НДС «компенсируются» налоговым кредитом | Исходя из стоимости комиссионного вознаграждения нужно начислить налоговые доходы и налоговые обязательства по НДС |
| Вариант 2: дополнительное благо | Соответствует сути проведенной операции | Дискриминационное налогообложение, нет права на налоговые расходы и на налоговый кредит по НДС, стоимость хот-дога облагается НДФЛ и ВС, есть риск исчисления с этих сумм ЕСВ |
| Вариант 3: продажа хот-дога работнику | Операция продажи по себестоимости приводит к «нулевым» налоговым последствиям, налоговые доходы равны налоговым расходам, а налоговые обязательства — налоговому кредиту по НДС | При получении средств от работника наличными необходимо применять РРО, нужна разрешительная документация на торговлю пищевыми продуктами |
| Вариант 4: водитель компенсирует ущерб | Соответствует сути проведенной операции, в сравнении с вариантом 2 нет НДФЛ, ЕСВ и ВС | Дискриминационное налогообложение, нет права на налоговые расходы и на налоговый кредит по НДС, сумму полученной компенсации придется включить в налоговые доходы |
Полагаем, вы сможете теперь сами осознанно выбрать тот вариант, который представляется наиболее приемлемым. Нам же ближе всего вариант с комиссией.
Документы и сокращения статьи
Положение № 223 — Положение о порядке эмиссии специальных платежных средств и осуществлении операций с их использованием, утвержденное постановлением Правления НБУ от 30.04.10 г. № 223.
Инструкция № 5 — Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата Украины от 13.01.04 г. № 5.
Правила № 185 — Правила розничной торговли продовольственными товарами, утвержденные приказом Минэкономики от 11.07.03 г. № 185.
НДФЛ — налог на доходы физических лиц.
ЕСВ — единый взнос на общеобязательное государственное социальное страхование.
РРО — регистратор расчетных операций.
