Что изменилось
Согласно п. 2 постановления № 515 с 21.08.14 г. введено требование об обязательной продаже на межбанковском валютном рынке Украины поступлений в иностранной валюте:
1) из-за рубежа в интересах:
• юридических лиц, не являющихся уполномоченными банками;
• физических лиц — предпринимателей;
• иностранных представительств (кроме официальных представительств);
2) из-за рубежа на счета, открытые в уполномоченных банках для ведения совместной деятельности без создания юридического лица;
3) на счета резидентов, открытые за пределами Украины на основании индивидуальных лицензий НБУ.
Важно! Валюта по этим операциям продавалась и раньше, новость же состоит в том, что теперь продается в обязательном порядке 100 % валюты, а не 50 %.
Не подлежат обязательной продаже поступления в иностранной валюте:
• в интересах государства или под госгарантии;
• по кредитам, ссудам, привлекаемым в соответствии с международными договорами Украины, согласие на обязательность которых предоставлено Верховной Радой Украины, или от международных финорганизаций, членом которых является Украина, или от международных финорганизаций, по договорам с которыми Украина обязалась обеспечивать правовой режим, предоставляемый другим международным финорганизациям;
• по проектам (программам) международной техпомощи, которые прошли госрегистрацию;
• на корреспондентские счета банков-нерезидентов в инвалюте, открытые в уполномоченных банках;
• по операциям размещения депозитов банками-нерезидентами на счетах в уполномоченных банках;
• в интересах резидентов-посредников по договорам комиссии, поручения, консигнации или по агентским соглашениям, которые подлежат последующему перечислению собственникам средств. Обязательную продажу поступлений в инвалюте в этом случае обеспечивают уполномоченные банки, которые обслуживают собственников этих средств (комитентов, доверителей, субъектов, которых представляет агент);
• по операциям обмена инвалюты на счетах резидентов, открытых за пределами Украины на основании индивидуальных лицензий НБУ;
• поступивших как ошибочный перевод.
Внимание: требование об обязательной продаже распространяется на поступления в иностранной валюте 1-й группы Классификатора и в российских рублях.
Как выйти из ситуации
В связи с введением 100 % продажи валюты предприятия-экспортеры, у которых есть еще импортные операции, оказываются в непростой ситуации. Ведь курс инвалюты сейчас растет. В результате экспортеры будут продавать валюту по более низкому курсу, а покупать для перечисления за границу по «импортному» контракту — по более высокому.
Нюанс: если у экспортера есть счет за границей, открытый на основании индивидуальной лицензии НБУ, то можно договориться с покупателем-нерезидентом о перечислении на такой счет инвалюты не 1-й группы Классификатора и не российских рублей. Затем такую валюту можно конвертировать в инвалюту 1-й группы Классификатора. Эту валюту можно перечислить по «импортному» контракту. В таком случае валюта обязательной продаже подлежать не будет.
Собственно говоря, так можно сделать и применительно к валюте, поступившей на текущей счет в Украине. То есть получить от покупателя-нерезидента инвалюту не 1-й группы Классификатора и не в российских рублях — она продаже не подлежит. А затем обменять такую валюту с целью перечисления по «импортному» контракту в валюту 1-й группы Классификатора или в российские рубли. Действующее законодательство этого не запрещает.
Так, согласно п. 26 раздела I Положения № 281 субъекты рынка (банки) осуществляют операции по обмену иностранной валюты в пределах одной группы Классификатора. Однако это ограничение не распространяется на операции, которые осуществляются субъектами рынка по собственным операциям в пределах валютной позиции и/или по поручению клиентов:
• на межбанковском валютном рынке Украины и на международных валютных рынках для обеспечения выполнения договоров по импорту;
• на международных валютных рынках по покупке иностранной валюты 1-й группы Классификатора за иностранную валюту других групп Классификатора.
Впрочем, приобрести такую валюту в наших банках весьма непросто, поэтому возможность проведения этой операции следует обсудить с обслуживающим банком.
Бухгалтерский учет
Итак, практически все поступления в инвалюте теперь подлежат обязательной продаже и на текущий счет предприятия поступают только гривни. В связи с этим возникает вопрос о необходимости отражения в балансе предприятия распределительного счета банка. В целом есть аргументы как в пользу отражения средств на распредсчете в учете предприятия, так и против.
Аргументы «против»: распредсчета относятся к счетам банка, а не клиента (ст. 7 Закона № 2346, п. 1.8 Инструкции № 492), поэтому оснований для их отражения в балансе нет.
Аргументы «за»: продаваемая банком валюта с распредсчета принадлежит именно клиенту и результаты такой операции влияют на его учет. В данном случае имеет место операция в иностранной валюте — хозяйственная операция, стоимость которой определена в иностранной валюте или которая требует расчетов в иностранной валюте (п. 4 П(С)БУ 21 «Влияние изменений валютных курсов»).
А согласно п. 5 П(С)БУ 21 операции в иностранной валюте во время первоначального признания отражают в валюте отчетности путем пересчета суммы в инвалюте с применением валютного курса на начало дня даты осуществления операции (даты признания активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов). Предприятие может операции по безналичным расчетам в инвалюте отражать в валюте отчетности в сумме, определенной в документах банка, с учетом особенностей применения банком валютного курса на дату осуществления операции, в случае, если это не противоречит требованиям налогового и таможенного законодательства в части применения валютного курса.
Так вот, в случае продажи валюты с распредсчета указанные нормы можно соблюсти, только если датой осуществления операции будет признана дата поступления валюты на распредсчет и активы в виде валютной выручки будут признаны в балансе на дату поступления валюты на распредсчет.
Рекомендуем: в условиях обязательной 100 % продажи инвалюты отражать в балансе распределительный счет банка и, соответственно, показывать движение средств по нему.
Расчет финрезультатов от продажи валюты в бухучете схематично можно отразить так:
ДохМВРУ - КНБУ х Ед > 0 → доходы
ДохМВРУ - КНБУ х Ед < 0 → расходы
где ДохМВРУ — сумма гривень, полученная от продажи валюты на МВРУ (по курсу МВРУ);
КНБУ — курс НБУ на начало дня даты продажи инвалюты (это т.н. «ночной» курс, действующий до того момента, когда во второй половине дня будет установлен новый курс).
Налоговый учет
Налог на прибыль. Налоговики не первый год предписывают не показывать в учете по налогу на прибыль поступления валюты на распредсчет (см. разъяснения в категории 102.13 ЗІР ГФСУ).
Но и в налоговом учете соблюсти установленные требования возможно только в случае отражения операций по распредсчету. Ведь согласно п.п. 153.1.1 НКУ доходы, полученные/начисленные налогоплательщиком в инвалюте в связи с продажей товаров, выполнением работ, предоставлением услуг, пересчитывают:
• в части их стоимости, которая не была оплачена в предыдущих отчетных налоговых периодах, в гривни по официальному курсу гривни к иностранной валюте, действующему на дату признания таких доходов (по «ночному» курсу, действующему в первой половине дня (см. письмо Миндоходов Украины от 08.05.14 г. № 8180/6/99-99-19-03-02-16 // «БН», 2014, № 22, с. 5, также см. «БН», 2014, № 33, с. 6);
• в части ранее полученной оплаты — по курсу, действующему на дату ее получения (по «ночному» курсу, действующему в первой половине дня согласно письму Миндоходов Украины от 08.05.14 г. № 8180/6/99-99-19-03-02-16 // «БН», 2014, № 22, с. 5, также см. «БН», 2014, № 33, с. 6).
В любом из этих вариантов следует ориентироваться на дату получения инвалюты. Отличие состоит в том, что в «предоплатном» варианте доходы фиксируют по курсу НБУ на дату получения инвалюты и в дальнейшем не пересчитывают. А в «постоплатном» варианте до даты получения инвалюты начисляют курсовые разницы (п.п. 153.1.3 НКУ).
И поскольку в условиях обязательной продажи инвалюта поступает только на распредсчет, то соблюсти указанные нормы можно лишь при условии отражения операций на распредсчете в налоговом учете.
Такой порядок позволяет соблюсти и нормы п.п. 153.1.4 НКУ, согласно которым в случае осуществления операций по продаже инвалюты в состав доходов или расходов налогоплательщика соответственно включается положительная или отрицательная разница между доходом от продажи и балансовой стоимостью такой валюты.
Результаты от продажи инвалюты в налоговом учете рассчитывают по тем же правилам, что и в бухгалтерском учете (п.п. 153.1.4 НКУ, ответ на вопрос 3 в ОНК № 574).
Единый налог (ЕН). Применительно к ЕН налоговики не уточняют, нужно отражать в учете поступления на распредсчет или нет.
В соответствии с п. 292.5 НКУ доход, выраженный в инвалюте, пересчитывается в гривни по официальному курсу гривни к инвалюте, установленному НБУ на дату получения такого дохода. Сделать это возможно, только если показать в учете поступление инвалюты на распредсчет.
По мнению налоговиков, положительные курсовые разницы от пересчета инвалюты и задолженности в инвалюте следует включать в доходы, а вот отрицательные — в учете не показывать (см. консультации в категории 108.04 ЗІР ГФСУ*).
* Хотя эти консультации размещены с пометкой «действовала до 19.08.14 года», полагаем, что принципиально в этом вопросе ничего не изменилось.
При продаже валюты налоговики ранее предписывали отражать результаты в следующем порядке (см. консультацию в категории 108.04 ЗІР ГФСУ*). Доход, полученный от осуществления операций по экспорту товаров (работ, услуг), выраженный в инвалюте, пересчитывается в гривни по официальному курсу гривни к инвалюте, установленному НБУ на дату получения такого дохода. При этом:
• сумма положительной разницы от продажи такой инвалюты учитывается при исчислении дохода;
• сумма отрицательной разницы от продажи валюты не уменьшает базу обложения ЕН.
Конечно, такой порядок является дискриминационным, поскольку сейчас предприятия, как правило, получают именно отрицательную разницу при продаже инвалюты. Но доказать возможность учета отрицательных сумм тоже проблематично.
Пример 1. Предприятие отгрузило 11.08.14 г. товар на экспорт на сумму $10000. Курс НБУ на первую половину дня 11.08.14 г. составил 12,606756 грн. за $1. 21.08.14 г. от нерезидента поступила оплата на распределительный счет (курс НБУ на первую половину дня 21.08.14 г. составил 13,223077 грн. за $1). 100 % валюты было продано на МВРУ по курсу 12,9496 грн. за $1.
Таблица 1. Отражение в учете экспортных операций с постоплатой
| Дата операции | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
| дебет | кредит | доходы | расходы | |||
| 11.08.14 | Передано покупателю право собственности на товар | 362 | 702 | $10000 126067,56 | 126067,56 (стр. 02 декларации) | — |
| 21.08.14 | Поступила на распредсчет экспортная выручка | 334 | 362 | $10000 132230,77 | — | — |
| 21.08.14 | Отражены курсовые разницы от пересчета дебиторской задолженности (13,223077 - 12,606756) х $10000 | 362 | 714 | 6163,21 | 6163,21 (стр. 03.19 приложения ІД) | — |
| 22.08.14 | Отражены расходы от продажи валюты (отрицательная разница между коммерческим курсом продажи валюты (МВРУ) и курсом НБУ на дату продажи (12,9496 -13,223077) х $10000 | 942 | 334 | 2734,77 | — | 2734,77 (стр. 06.4.43 приложения ІВ) |
| 22.08.14 | Списана на расходы стоимость услуг банка | 92 | 334 | 647,48 | — | 647,48 (стр. 06.1 декларации) |
| 22.08.14 | Поступили средства от продажи валюты | 311 | 334 | 128848,52 | — | — |
Пример 2. Предприятие получило 21.08.14 г. от нерезидента предоплату по «экспортному» контракту на сумму $10000 на распределительный счет (курс НБУ на первую половину дня 21.08.14 г. составил 13,223077 грн. за $1). 100 % валюты было продано на МВРУ по курсу 12,9496 грн. за $1. Товары были отгружены 22.08.14 г.
Таблица 2. Отражение в учете экспортных операций с предоплатой
| Дата операции | Содержание хозяйственной операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
| дебет | кредит | доходы | расходы | |||
| 21.08.14 | Поступила на распредсчет предоплата по «экспортному» контракту | 334 | 681 | $10000 132230,77 | — | — |
| 21.08.14 | Отражены расходы от продажи валюты (отрицательная разница между коммерческим курсом продажи валюты (МВРУ) и курсом НБУ на дату продажи (12,9496 - 13,223077) х $10000 | 942 | 334 | 2734,77 | — | 2734,77 (стр. 06.4.43 приложения ІВ) |
| 21.08.14 | Списана на расходы стоимость услуг банка | 92 | 334 | 647,48 | — | 647,48 (стр. 06.1 декларации) |
| 22.08.14 | Поступили средства от продажи валюты | 311 | 334 | 128848,52 | — | — |
| 22.08.14 | Передано покупателю право собственности на товар | 362 | 702 | $10000 132230,77 | 132230,77 (стр. 02 декларации) | — |
| 22.08.14 | Отражен взаимозачет задолженностей | 681 | 362 | $10000 132230,77 | — | — |
В завершение разговора напомним, что вопросы отражения операций с иностранной валютой рассматривались в статье «Валютное»: расчет курсовых разниц на новый лад и сбор в ПФУ» // «БН», 2014, № 16, с. 20, комментарии «Минфин в курсе…: «знакомые» поправки в «валютное» П(С)БУ 21 и не только» // «БН», 2014, № 33, с. 5.
Выводы
-
С 21.08.14 г. введена обязательная 100 % продажа поступлений в иностранной валюте 1-й группы Классификатора и в российских рублях практически по всем договорам.
-
В таких условиях мы рекомендуем отражать в балансе распределительный счет банка и показывать движение средств по нему в бухгалтерском и налоговом учете.
-
По мнению налоговиков, в учете единщика отражаются только положительные курсовые разницы, а отрицательные — не показываются. То же самое касается разниц, возникающих при продаже валюты.
Документы статьи
Закон № 2346 — Закон Украины «О платежных системах и переводе средств в Украине» от 05.04.01 г. № 2346-III.
Постановление № 515 — постановление Правления НБУ от 20.08.14 г. № 515 «Об урегулировании ситуации на валютном рынке Украины».
Положение № 281 — Положение о порядке и условиях торговли иностранной валютой, утвержденное постановлением Правления НБУ от 10.08.05 г. № 281.
Инструкция № 492 — Инструкция о порядке открытия, использования и закрытия счетов в национальной и иностранных валютах, утвержденная постановлением Правления НБУ от 12.11.03 г. № 492.
Классификатор — Классификатор иностранных валют и банковских металлов, утвержденный постановлением Правления НБУ от 04.02.98 г. № 34.
ОНК № 574 — Обобщающая налоговая консультация относительно определения курсовых разниц от пересчета операций в иностранной валюте, задолженности и иностранной валюты, утвержденная приказом ГНСУ от 05.07.12 г. № 574.
