Ликвидируем основные средства: как отразить в учете

Что нужно учесть
при демонтаже объекта ОС

После оформления вывода объекта ОС из эксплуатации проводят действия по демонтажу такого объекта с оприходованием полученных запчастей от его ликвидации.

Обратите внимание: некоторые запчасти, полученные от разборки ОС, подлежат утилизации в особом порядке.

В частности, если списанные запчасти содержат черные или цветные металлы или их сплавы, они относятся к промышленному металлолому ( ст. 1 Закона о металлоломе). Такой металлолом подлежит обязательной сдаче специализированным предприятиям, которые оформляют акт приема с указанием наименования юридического лица, количества и источников происхождения металлолома (ст. 4 Закона о металлоломе)*. Лицензию для этого приобретать не нужно.

* Форма актов приведена в приложениях 2, 3 к Лицензионным условиям осуществления хозяйственной деятельности по заготовке, переработке, металлургической переработке металлолома цветных и черных металлов, утвержденных приказом Минэкономики от 31.10.11 г. № 183.

Другие материалы (запчасти), не планируемые для использования в хозяйственной деятельности, относят к отходам ( ст. 1 Закона об отходах). Отходы также передаются специализированным предприятиям, занимающимся их переработкой.

Важный момент: некоторые запчасти могут быть отнесены к опасным отходам. Согласно п. 2 Положения № 1120 опасными считаются отходы, включенные в раздел А Желтого перечня отходов**, которые имеют одно или более опасных свойств, приведенных в Перечне опасных свойств***, и в Зеленый перечень**, в случае, когда они содержат материалы, приведенные в приложении 2 к этому Положению, в таких количествах, которые могут проявлять опасные свойства, приведенные в Перечне опасных свойств.

** Утвержден постановлением КМУ от 13.07.2000 г. № 1120.

*** Приведен в Инструкции по получению международного кода идентификации отходов, утвержденной приказом Минприроды от 16.10.2000 г. № 165.

Такие отходы нужно сдавать специализированным предприятиям, имеющим лицензию на осуществление операций в сфере обращения с опасными отходами (ст. 32, 34 Закона об отходах).

За передачу отходов с нарушением установленных правил хранения, обработки или удаления предприятиям или организациям, которые не имеют соответствующего разрешения на проведение таких операций, может быть наложен административный штраф на должностных лиц от 34 грн. до 85 грн. (ст. 82⁵ КоАП).

Кроме того, предусмотрено наложение штрафа на должностных лиц от 34 грн. до 85 грн. за смешивание или захоронение отходов, для утилизации которых в Украине существует соответствующая технология, без специального разрешения специально уполномоченного органа исполнительной власти в сфере охраны окружающей природной среды (ст. 82⁴ КоАП).

Проверяют данные вопросы государственные инспекторы по охране окружающей природной среды Государственной экологической инспекции Украины (ст. 242¹ КоАП) и органы государственной санитарно-эпидемиологической службы Украины (ст. 236 КоАП).

Учтите: ОС, в частности оргтехника, могут содержать драгоценные металлы, к которым относят: золото, серебро, платину и металлы платиновой группы (палладий, иридий, родий, осмий, рутений) в любом виде и состоянии (сырье, сплавы, полуфабрикаты, промышленные продукты, химические соединения, изделия, отходы, лом и т. п.).

Лом с содержанием драгметаллов — это детали, узлы, изделия и материалы, которые стали непригодными или потеряли эксплуатационную ценность и содержат драгметаллы в любом виде ( п. 1.3 раздела І Инструкции № 84). То есть к такому лому относят в том числе и запчасти из ОС, в которых содержатся драгметаллы.

Сбор, учет и сдача отходов и лома драгметаллов, которые образуются в процессе производства, осуществляются субъектами хозяйствования независимо от форм собственности в порядке, определенном законодательством Украины ( ч. 1 ст. 12 Закона о драгметаллах). Эта процедура изложена в Инструкции № 84.

Запрещено уничтожать, выбрасывать, сдавать в лом цветных и черных металлов технику, аппаратуру, приборы и другие изделия, которые содержат драгметаллы, без предварительного исключения из них электрорадиоэлементов, деталей, узлов, блоков и т. п., содержащих драгметаллы, с одновременным их оприходованием в соответствии с законодательством Украины (п. 7.5 раздела VII Инструкции № 84).

Непригодные для дальнейшего использования изделия подлежат демонтажу с исключением из них деталей и узлов, содержащих драгметаллы, или передаче их в неразобранном состоянии другим субъектам (п. 7.6 раздела VII Инструкции № 84).

Лом с содержанием драгметаллов передается на перерабатывающее предприятие, которое имеет лицензию на осуществление хозяйственной деятельности по сбору и первичной обработке отходов и лома драгоценных металлов и должно быть включено в Реестр субъектов хозяйствования, которые осуществляют операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями*.

* См. Порядок учета, создания и ведения реестра субъектов хозяйствования, которые осуществляют операции с драгоценными металлами и драгоценными камнями, утвержденный приказом МФУ от 08.04.13 г. № 465.

За нарушение норм сдачи отходов и лома драгметаллов может быть наложен административный штраф на должностных лиц предприятий, учреждений и организаций и граждан — субъектов предпринимательской деятельности в размере от 136 грн. до 340 грн. (ч. 2 ст. 189¹ КоАП)**.

** То, что этот штраф может быть применен за несоблюдение порядка утилизации деталей техники, содержащих драгметаллы, подтвердило ГлавКРУ в письме от 24.12.04 г. № 12-14/588.

Протоколы о правонарушении по ст. 189¹ КоАП имеют право составлять уполномоченные на то должностные лица органов внутренних дел и Государственной пробирной службы ( ст. 255 КоАП, п.п. 1.10.8 разд. І Инструкции № 1519). Рассматривают дела об административных правонарушениях по данной статье органы Государственной пробирной службы (ст. 244¹ КоАП) и административные комиссии при исполнительных органах городских советов (ст. 218 КоАП).

Итак, с учетом изложенного, безопаснее соблюсти условия утилизации. В некоторых случаях имеет смысл продать запчасти специализированным организациям и переложить эти утилизационные проблемы на них.

Ликвидация ОС в налоговом учете

Налог на прибыль. Порядок отражения операции ликвидации ОС в налоговом учете зависит от того, проводит ли лицо корректировки бухгалтерского финрезультата до налогообложения на разницы, которые возникают в соответствии с положениями разд. III НКУ ( п.п. 134.1.1 НКУ).

Налогоплательщики, которые не проводят корректировки финрезультата, определяют с 01.01.15 г. налогооблагаемую прибыль исключительно по данным бухгалтерского учета. Напомним, что к ним относятся лица, у которых годовой доход от любой деятельности (за вычетом непрямых налогов), определенный по правилам бухгалтерского учета, за последний годовой отчетный (налоговый) период не превышает 20 млн грн.).

Лица, проводящие корректировки финрезультата (с годовым доходом свыше 20 млн грн.), бухучетный финрезультат корректируют на такие разницы:

- увеличивают на сумму остаточной стоимости отдельного объекта ОС, определенную в соответствии с НП(С)БУ ( п. 138.1 НКУ);

- уменьшают на сумму остаточной стоимости отдельного объекта ОС, определенную с учетом положений ст. 138 НКУ ( п. 138.2 НКУ).

«Налоговая» остаточная стоимость будет отличаться от «бухгалтерской» за счет следующих факторов:

- разницы в сроках начисления амортизации и в методах;

- несовпадений «налоговой» остаточной стоимости, определенной по состоянию на 01.01.15 г., с «бухгалтерской».

Важный момент: в НКУ не предусмотрено корректировок на остаточную стоимость ликвидируемых непроизводственных основных средств. Вместе с тем, с учетом наличия исключительных норм п.п. 138.3.2 НКУ, по всей видимости, контролеры не позволят показать такую операцию в учете по налогу на прибыль лицам, проводящим корректировки.

В остальном учет ведется по правилам бухгалтерского учета. В частности, исходя из бухучетных норм приходуют полученные при разборке запчасти.

НДС. По общим правилам операция ликвидации ОС облагается НДС. Так, в соответствии с п. 189.9 НКУ, если основные производственные или непроизводственные средства ликвидируются по самостоятельному решению налогоплательщика, такая ликвидация для целей налогообложения рассматривается как поставка этих основных производственных или непроизводственных средств по обычным ценам, но не ниже балансовой стоимости на момент ликвидации.

В то же время налоговые обязательства по НДС не начисляют при ликвидации ОС, которые ликвидируются в связи с их уничтожением или разрушением в результате действия обстоятельств непреодолимой силы, в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, или если он подает в налоговый орган соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании их иным способом, в результате чего они не могут использоваться по первоначальному назначению*.

* Подробнее о сроках подачи таких документов вы можете прочитать в «БН», 2015, № 29, с. 43.

Нюанс: налоговики разрешают не начислять НДС в операциях ликвидации ОС при условии, что налогоплательщик составляет Акт на списание формы № ОЗ-3, а также имеет заключение экспертной комиссии о невозможности использования в будущем этих ОС по первоначальному назначению (см. консультацию в категории 101.06 ЗІР ГФСУ).

На приходуемые в результате разборки ТМЦ налоговые обязательства по НДС не начисляют ( п. 189.10 НКУ). Однако последующую продажу отходов и лома облагают НДС в общем порядке, на что обращают внимание и контролеры (см. консультации в категориях 101.02, 101.06 ЗІР ГФСУ).

Исключение составляют операции поставки лома и отходов черных и цветных металлов товарной позиции 4707 УКТ ВЭД, включенных в соответствующий Перечень, утвержденный постановлением КМУ от 12.01.11 г. № 15, которые временно, до 01.01.17 г., освобождаются от НДС на основании п. 23 подразд. 2 разд. XX НКУ. На это обращают внимание и налоговики (см. консультацию в категории 101.14.10 ЗІР ГФСУ).

Бухгалтерский учет

Прежде всего, следует учесть, что по общим правилам п. 29 П(С)БУ 7 начисление амортизации прекращается, начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия объекта ОС. Поэтому перед ликвидацией действующего объекта ОС нужно еще начислить амортизацию за текущий месяц, а затем уже определять остаточную стоимость такого объекта в целях списания ее на расходы.

При ликвидации объекта ОС его остаточную стоимость включают в состав прочих расходов и отражают по дебету субсчета Дт 976 «Списание необоротных активов» ( п. 34 П(С)БУ 7, п. 29 П(С)БУ 16 «Расходы»).

На этом субсчете показывают также другие расходы, связанные с ликвидацией (разборкой, демонтажем) объекта ОС (см. п. 40 приложения к Методрекомендациям № 561).

Субсчет 976 можно использовать и для отражения расходов, связанных с начислением налоговых обязательств по НДС на операции ликвидации ОС.

Детали, узлы, агрегаты и другие материалы, полученные при разборке и демонтаже ликвидируемых ОС, в соответствии с п. 44 Методрекомендаций № 561 отражают корреспонденциями: Дт 20 «Производственные запасы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» — Кт 746 «Прочие доходы».

По какой же стоимости следует приходовать полученные ценности? На этот вопрос дается ответ в п. 2.12, 2.13 Методрекомендаций № 2, согласно которым запасы, полученные в процессе ликвидации ОС, приходуют:

1) по чистой стоимости реализации — ожидаемой цене реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию ( п. 4 П(С)БУ 9 «Запасы») — если такие запасы предназначены для реализации;