Рубеж пройден, что впереди
Новые обязанности. С момента регистрации плательщиком НДС у предприятия начинается «новая жизнь». Теперь он должен будет выполнять все требования и пользоваться всеми правами, предусмотренными разд. V НКУ, в частности:
• начислять НДС-обязательства и составлять электронные НН (если предприятие выступает поставщиком);
• формировать НК (если предприятие выступает покупателем);
• подавать НДС-отчетность;
• уплачивать НДС в бюджет и т. д.
Другими словами, новый статус предприятия будет оказывать влияние на все его дальнейшие операции. Но обо всем по порядку.
Начисляем НО, выписываем НН. Переход в клуб плательщиков НДС означает начало НДС-жизни с «чистого листа».
Теперь при поставках товаров/услуг предприятие обязано начислять НО по НДС (п. 185.1 НКУ), т. е. при любой передаче права на распоряжение товарами, в том числе продаже, обмене или дарении такого товара (работ, услуг), а также при поставке товаров по решению суда (п.п. 14.1.191 НКУ). При этом момент приобретения или изготовления таких товаров (работ, услуг) не играет роли.
Например, если предприятие выпускает собственную продукцию и на дату регистрации плательщиком НДС имеет остатки такой продукции, то при ее дальнейшей продаже оно обязано начислить НО по НДС.
Базой обложения НДС будет договорная стоимость товаров/услуг (а в случае контролируемых операций — не ниже обычных цен, определенных согласно ст. 39 НКУ) с учетом общегосударственных налогов и сборов (п. 188.1 НКУ). Но! С 01.01.15 г. уже с учетом минимального предела, установленного НКУ (подробнее — в «БН», 2015, № 9, с. 21 и № 11, с. 14):
• для товаров/услуг — не ниже цены приобретения;
• для самостоятельно изготовленных товаров/услуг — не ниже их себестоимости;
• для необоротных активов — не ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухгалтерского учета, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляются такие операции (в случае отсутствия учета необоротных активов — исходя из обычной цены).
Моментом же начисления НО по НДС станет дата, на которую произошло первое из следующих событий (п. 187.1 НКУ):
• либо дата зачисления средств от покупателя в счет оплаты товаров/услуг, подлежащих поставке;
• либо дата отгрузки товаров, а для услуг — дата оформления документа, удостоверяющего факт поставки услуг плательщиком налога.
Именно в этот день вы должны составить НН. Кроме того, ее нужно обязательно зарегистрировать в ЕРНН в течение 15 календарных дней, следующих за днем составления.
Напомним, что с 01.02.15 г. начала работу система электронного администрирования НДС. Хотя только в тестовом режиме (подробнее — в «БН», 2015, № 5, с. 13).
Поэтому на сегодня всем налогоплательщикам уже открыты специальные НДС-счета. Но до 01.07.15 г. использовать их необходимо лишь для уплаты задекларированных в бюджет налоговых обязательств по НДС (подробнее об этом читайте на с. 18).
НДС-счет вам откроет Казначейство. Его реквизиты вы получите у налоговиков. Для новичков, которые зарегистрируются плательщиками НДС после 01.02.15 г., датой начала использования НДС-счета станет дата их регистрации плательщиками налога (письмо ГФСУ от 19.01.15 г. № 1403/7/99-99-19-03-01-17).
И не забывайте: если в состав предприятия входят структурные подразделения (филиалы), которые самостоятельно осуществляют поставку товаров/услуг и проводят расчеты с поставщиками, оно может делегировать такому структурному подразделению право составлять НН. Для этого необходимо каждой такой структурной единице присвоить отдельный числовой номер и уведомить об этом налоговый орган (п. 1 Порядка № 957). Форма уведомления содержится в приложении 2 к Порядку № 966. Но НДС-счет у предприятия будет один.
Формируем НК. Вместе с получением статуса плательщика НДС предприятие получает и право формировать НК по НДС (п. 198.3 НКУ). Однако помните: воспользоваться им вы сможете, если суммы НДС, уплаченные в связи с приобретением товаров/услуг, будут подтверждены НН, зарегистрированными в ЕРНН (п. 198.6 НКУ).
Соответственно, отнести в НК не получится суммы НДС по тем товарам/услугам, по которым:
• поставщик не составил НН, адресованную именно вам;
• поставщик составил НН, но не зарегистрировал ее в ЕРНН.
Например, до регистрации плательщиком НДС предприятие приобрело материалы для изготовления готовой продукции. Поставщики ему НН не выписывали. А потому сумму уплаченного НДС по таким материалам предприятие не может включить в НК.
Для того, чтобы узнать, зарегистрировал ли ваш поставщик НН в ЕРНН, достаточно послать электронный запрос в налоговую с помощью бухгалтерского ПО. Если ваш продавец все сделал правильно, не позднее операционного дня, следующего за днем поступления запроса, вы получите не только уведомление о регистрации НН в ЕРНН, но и электронную копию самой НН.
Важно! Датой возникновения права отнести суммы НДС в состав НК будет дата того события, которое произошло раньше (п. 198.2 НКУ):
• дата списания средств с текущего счета для оплаты товаров/ услуг;
• дата получения плательщиком НДС товаров/услуг.
Обратите внимание! Пункт 198.2 НКУ говорит лишь о моменте возникновения права включать НН в НК и не ограничивает это право какими-то временными рамками (подробнее — в «БН», 2015, № 5, с. 9). Включать НН в НК строго из месяца в месяц нужно только при несвоевременной регистрации НН в ЕРНН.
Однако у налоговиков на этот счет свое мнение. Они считают, что своевременно зарегистрированные в ЕРНН НН необходимо включать в состав НК того отчетного периода, на который приходится дата составления такой НН (письмо ГФСУ от 17.02.15 г. № 5292/7/99-99-19-03-02-17). Так что будьте внимательны.
Что касается бюджетного возмещения, то плательщики НДС — новички смогут на него рассчитывать только в том случае, если продержатся в данном статусе в течение 12 календарных месяцев, перед тем как подать соответствующее заявление (п. 200.5 НКУ).
Подаем отчетность. Если предприятие зарегистрировано плательщиком НДС в первый день календарного месяца (квартала), проблем не будет. Этот период и станет для него первым отчетным.
Другое дело, если дата регистрации не совпала с первым днем календарного месяца (квартала). Это бывает только при обязательной регистрации плательщиком НДС (п. 183.9 НКУ). Тогда первым отчетным периодом станет период, который начнется со дня регистрации плательщика НДС и закончится последним днем полного отчетного месяца (п. 202.1 НКУ).
За этот «удлиненный» отчетный период вы должны будете подать свою первую декларацию по НДС.
Внимание! С 01.01.15 г. Реестры выданных и полученных НН отменены. Их можно вести по желанию и в произвольной форме.
Для документов, дающих право на формирование НК без получения НН (транспортные билеты, гостиничные счета и т. д.), в НКУ предусмотрено ведение специального реестра этих документов (п.п. 201.111 НКУ). На сегодняшний день его форма еще не разработана. Контролеры рекомендуют его вести по старой форме, утвержденной приказом Миндоходов Украины от 22.09.14 г. № 958 (ср. ), или в произвольной форме (см. письмо ГФСУ от 17.02.15 г. № 5292/7/99-99-19-03-02-17 // «БН», 2015, № 8, с. 4). Однако начиная с отчетности за январь 2015 года ни «старые» реестры, ни новые реестры заменителей НН подавать вместе с НДС-декларацией не нужно.
Переходные операции: порядок действий
Как вы понимаете, процесс регистрации предприятия плательщиком НДС требует времени. Поэтому возможны ситуации, когда момент получения желаемого статуса приходится в период выполнения договорных обязательств, т. е. в тот момент, когда первое событие уже произошло (до регистрации), а второе — уже попадает в НДС-период. Нужно ли в таком случае начислять НО по НДС?
Согласно п. 187.1 НКУ дату возникновения НО по НДС у продавца товаров/услуг определяют по правилу «первого события». То есть это дата того из событий, которое происходит первым:
• либо дата зачисления средств от покупателя;
• либо дата отгрузки товаров (для услуг — дата оформления документа, который свидетельствует о факте поставки услуг).
Но! Действует такое правило, только если на дату возникновения НО такой поставщик зарегистрирован плательщиком НДС (п. 201.8 НКУ).
Если же на дату первого события продавец еще не получил статус плательщика НДС, обязанность начислить НО по НДС и выписать НН у него не возникнет.
Определять НО по НДС на дату второго события нельзя, так как это противоречит п. 187.1 НКУ и п. 198.2 НКУ (даже если предприятие на этот момент уже прошло регистрацию плательщиком НДС). Такой же позиции придерживаются и налоговики (категория 101.05 ЗІР ГФСУ).
Но есть и исключения. К ним мы относим два случая:
1) когда предприятие применяет кассовый метод для начисления НО по НДС. Перечень таких «счастливчиков» приведен в пп. 187.1 и 187.10 НКУ.
Напомним, что кассовый метод предполагает возникновение НО на дату зачисления (получения) денежных средств на банковский счет (в кассу) налогоплательщика или дату получения прочих видов компенсаций стоимости поставленных (или подлежащих поставке) им товаров (п.п. 14.1.266 НКУ).
Соответственно, поставщик на дату получения оплаты за товары обязан будет начислить НО по НДС;
2) когда оплата за товары осуществляется за счет бюджетных средств (п. 187.7 НКУ).
В этом случае датой возникновения НО станет дата зачисления таких денежных средств на банковский счет налогоплательщика или дата получения соответствующей компенсации в любой иной форме, включая уменьшение задолженности данного налогоплательщика по его обязательствам перед бюджетом (п. 187.7 НКУ).
Соответственно в этот день плательщик НДС обязан будет начислить НО по НДС и составить НН.
Более детально случаи возникновения НО и формирования НК по НДС представим на рисунке.
Возникновение НО и формирование НК по НДС предприятием — плательщиком НДС в переходный период
Цена в переходной операции
Но проблемы переходного периода для плательщика НДС — новичка на этом не заканчиваются. Перед предприятием встает вопрос: из какой стоимости начислить НО по НДС?
При поставке товаров/услуг базу для обложения НДС определяют исходя из договорной стоимости товаров/услуг с учетом минимального предела (п. 188.1 НКУ). Но представьте ситуацию: покупатель, подписывая договор с вашим предприятием, еще не прошедшим регистрацию, согласился оплатить стоимость товаров/услуг, указанную в договоре. А она на тот момент была зафиксирована без НДС! После НДС-регистрации продавец, следуя требованиям НКУ, вынужден начислить НДС на стоимость поставляемых товаров/услуг. Каким образом он должен это сделать?
Самый оптимальный вариант — внести изменения в ранее составленный договор (подписать допсоглашение), которыми согласовать новую стоимость товаров/услуг, которая будет включать сумму НДС.
Если покупатель не захочет менять цену, то такой договор можно расторгнуть или измененить, подав иск в хозяйственный суд на основании ст. 652 ГКУ. Основание для этого — существенное изменение обстоятельств, которыми стороны руководствовались при заключении договора. Но это крайняя мера!
Если вам не подошел ни один из предложенных вариантов, можно воспользоваться и другими. Но предупреждаем: они имеют некоторые риски.
1. Продавец добавляет 20 % к цене товара без согласования с покупателем (риск конфликта с покупателем).
Поставщик на основании требований НКУ (п.п. 194.1.1) повышает договорную стоимость товаров/услуг на сумму НДС. Если покупатель не согласен платить за товар повышенную цену, оплату покупателем стоимости товаров без НДС продавец расценивает как частичный платеж. Соответственно, не уплатив всю сумму, покупатель остается должником продавца.
Предупреждаем: если ваш контрагент обратится в суд, то отстоять свою позицию будет довольно сложно. Мнение на этот счет ВАСУ таково: цена договора может быть изменена только по взаимной договоренности сторон путем внесения соответствующих изменений в договор (определение ВАдСУ от 19.05.11 г. № К-14623/08). И пока они не внесены, покупатель должен ориентироваться на цену, изначально предусмотренную в договоре.
2. Продавец считает сумму НДС составной частью цены, указанной в договоре (риск конфликта с налоговиками).
У контролеров могут быть претензии, если цена товаров/услуг зафиксирована в договоре. Ведь, согласитесь, базой обложения НДС по п. 188.1 НКУ является договорная стоимость товаров/услуг. А значит, начисление НДС должно осуществляться «сверху». Другими словами, сумму НДС необходимо добавлять к цене товаров/услуг (категория 101.03 ЗІР ГФСУ).
Кроме того, при предоставлении своеобразной «скидки» покупателю на сумму НДС база налогообложения может опуститься ниже цены приобретения или себестоимости таких товаров/услуг (убыточная продажа).
Тогда плательщик НДС будет вынужден выписать две НН (п. 20 Порядка № 957):
• первую НН — на сумму НДС, рассчитанную исходя из договорной стоимости товаров/услуг. То есть сумму НДС выделяем из договорной цены. Такая НН понадобится покупателю для формирования НК;
• вторую НН — на сумму НДС, рассчитанную исходя из разницы между ценой приобретения/себестоимостью и договорной стоимостью. Об особенностях заполнения такой НН вы можете прочитать в «БН», 2015, № 9, с. 21.
Документы и сокращения статьи
Порядок № 966 — Порядок заполнения и предоставления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом МФУ от 23.09.14 г. № 966.
Порядок № 957 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом МФУ от 22.09.14 г. № 957, в редакции приказа МФУ от 14.11.14 г. № 1129.
ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.
НН — налоговая накладная.
НО — налоговые обязательства.
НК — налоговый кредит.
