Отчет о льготах: определяем размер льготного НДС

НДС и льготы

Субъект хозяйствования, который в связи с получением налоговых льгот не уплачивает налоги и сборы, обязан вести учет сумм таких льгот и составлять Отчет о суммах налоговых льгот ( п. 30.6 НКУ и  п. 2 Порядка № 1233).

При этом если речь идет об НДС, то налоговые льготы определяются по операциям поставки товаров и/или услуг, которые являются объектами обложения НДС в соответствии с НКУ и международными договорами Украины, ратифицированными ВРУ, и которые ( п. 8 Порядка № 1233):

• освобождены от налогообложения;

• облагаются НДС по нулевой ставке;

• к которым применены специальные режимы налогообложения в отрасли сельского хозяйства.

При этом не определяются как налоговые льготы:

• операции по поставке товаров/услуг, не являющихся объектом обложения НДС согласно ст. 196 НКУ (стр. 3 декларации по НДС);

• операции по поставке услуг за пределами таможенной территории Украины и услуг, место поставки которых согласно пп. 186.2 и 186.3 НКУ определено за пределами таможенной территории Украины (стр. 4 декларации по НДС).

То есть обязанность подавать Отчет о льготах возложена только на тех плательщиков НДС, которые по результатам деятельности за отчетный период* заполняли строки 2 и 5 общей декларации по НДС (с кодом 0110) или подавали сельхоздекларации по НДС (с кодами 0121 — 0123 или 0130).

* Напомним, что Отчет о льготах подают за 3, 6, 9 и 12 месяцев ( п. 3 Порядка № 1233). В случае когда субъект хозяйствования льготами не пользуется, Отчет не подается.

Расчет НДС-льгот для освобожденных операций

Механизм определения суммы льгот по НДС зависит от особенностей льготных операций (освобожденные, нулевые или сельскохозяйственные) и установлен в  Порядке № 167.

Начнем с освобожденных операций. Для определения суммы льготы при поставке товаров/услуг, освобожденных от НДС (СЛ_осв), плательщик может воспользоваться такой формулой:

СЛ_осв. = (V_{пост. осв.} - (V_{приобр. с НДС} + V_{приобр. без НДС})) х С_НДС,

где: V_{пост. осв.} — объемы операций, освобожденных от обложения НДС. Берем данные из стр. 2 и 5 раздела I НДС-декларации;

V_{приобр. с НДС} — объемы приобретения товаров (услуг), которые были приобретены с НДС и использованы в льготных операциях;

V_{приобр. без НДС} — объемы приобретения товаров (услуг), которые были приобретены без НДС и использованы в льготных операциях;

С_НДС — ставка НДС (20 %).

Ранее, для того чтобы рассчитать сумму льготы, плательщик НДС мог взять данные из НДС-декларации (см. рис. 1).

Рис. 1. Расчет суммы НДС-льготы в освобожденных операциях по данным декларации

Важно! Для расчета берутся только те приобретения, которые касаются операций по поставке освобожденных товаров (услуг) отчетного налогового периода, за который подается Отчет о льготах. Например, если предприятие в IIІ квартале 2015 года приобрело материалы для производства освобожденных товаров и отразило их в разделе II «Налоговый кредит» декларации по НДС, однако не продало льготную продукцию, то стоимость таких материалов не участвует в расчете суммы льготы за IІI квартал. Такие расходы должны «подождать» продажу льготной продукции.

Учитывая то, что Отчет о льготах — это, по сути, справочная информация, которая напрямую на налогообложение не влияет, многие плательщики «не заморачивались». Просто брали общие данные из НДС-деклараций и рассчитывали «приблизительный» размер льготы. Конечно, при таком расчете возникала определенная погрешность за счет переходящих остатков. Но она компенсировалась в следующих периодах.

Если же в отчетном периоде были приобретения для нехозяйственных или необъектных операций, которые также попадали в стр. 10.2 и 11.2 декларации, то их приходилось «вытягивать» в ручном режиме.

В то же время привычный механизм расчета суммы льготы в освобожденных операциях (описан выше) за III квартал применить нет возможности, поскольку необходимых данных в НДС-декларации теперь нет.

Дело в том, что с 01.07.15 г. исчезла зависимость между включением «входного» НДС по приобретенным товарам/услугам и направлением их дальнейшего использования ( п. 198.3 НКУ). Нет сейчас и запрета на включение в состав НК сумм НДС, уплаченных во время покупки товаров/услуг, приобретенных для использования в освобожденных от налогообложения операциях ( п. 198.4 НКУ).

То есть на сегодняшний день покупатели всю сумму НДС, уплаченную при приобретении товаров/услуг, которые планируется использовать в нехозяйственных и освобожденных от налогообложения операциях, включают в состав НК. Затем нужно начислить НО ( п. 198.5 НКУ) исходя из базы обложения НДС, определенной в соответствии с  п. 189.1 НКУ. При этом начислить такие обязательства следует не позже последнего дня отчетного периода путем составления сводной налоговой накладной*. Подробно об этом читайте в «БН», 2015, № 37, с. 16.

* Если вы точно знаете, что приобретенные товары/услуги будете использовать в освобожденных операциях или реализовывать по льготным правилам, то определить НО придется уже на дату приобретения таких товаров/услуг.

Такое изменение правил налогообложения повлияло на порядок заполнения налоговой декларации по НДС. Как утверждают налоговики ( письмо ГФСУ от 07.08.15 г. № 29168/7/99-99-19-03-02-17), с начала III квартала 2015 года декларацию следует заполнять с учетом следующих особенностей:

1) в строке 1.1 отражать также начисление НО при использовании товаров/услуг в освобожденных операциях. В то же время, как и раньше, операции по поставке товаров/услуг, освобожденных от налогообложения, отражаются в стр. 5. В этой части ничего не изменилось. То есть определить первую составляющую формулы для расчета НДС-льготы (V_{пост. осв.}) будет не сложно даже после нововведений;

2) в строке 10.1.1 указываете НК, который относится к соответствующему периоду, по всем приобретенным товарам/услугам независимо от того, где и как они будут использоваться. То есть в этой строке наряду с НК товаров, которые будут использованы в хозяйственной деятельности, будет отражен НК и по товарам/услугам, приобретенным для использования в освобожденных от налогообложения операциях. Раньше НК по таким товарам/услугам оседал в стр. 10.2. Теперь же налоговики рекомендуют не заполнять эту строку вообще.

То же касается стр. 12 и 13. Так, в стр. 12 отныне указывают все суммы НДС, уплаченные при ввозе на таможенную территорию Украины товаров, необоротных активов и полученных от нерезидента на таможенной территории Украины услуг независимо от цели использования, т. е. использованных как в хозяйственной деятельности, так и в льготных операциях. А потому необходимость в заполнении стр. 13 отпала.

Кроме всего этого, налоговики рекомендуют вообще не заполнять и стр. 11.2, которая предназначена для товаров и услуг, приобретенных без НДС, для освобожденных, необъектных и нехозяйственных операций.

Как видите, в декларации по НДС данных для определения двух последних показателей формулы для расчета НДС-льготы (V_{приобр. с НДС} и  V_{приобр. без НДС}) не отыскать. Показатели стр. 10.2, 13.1 и 13.3 нулевые.

Что же делать?

На наш взгляд, чтобы рассчитать размер этой НДС-льготы за ІІІ квартал, плательщик НДС должен:

1) при расчете показателя V_{приобр. с НДС} взять базу налогообложения, указанную в сводной НН, которая составлена в конце месяца на льготное использование (с типом причины «09»), и в НН с типом причины «09», если они были составлены при приобретении товаров/услуг для льготных операций. Дело в том, что объемы приобретения для льготных операций, которые раньше попадали в стр. 10.2, 13.1 и 13.3 декларации, теперь с помощью НН с типом причины «09» попадают в стр. 1.1 декларации. В таких НН начислены НО исходя из стоимости приобретения товаров/услуг, которые были использованы в отчетном периоде в освобожденных операциях или приобретены для льготных операций.

Конечно, для точного расчета показателя V_{приобр. с НДС} объемы поставки, указанные в упомянутых НН, нужно очистить от стоимости товаров/услуг, которые планировалось использовать в льготных операциях, но фактически они остались на складе. То есть придется учесть увеличение остатков таких товаров на конец квартала;

2) при определении показателя V_{приобр. без НДС} придется поработать. Дело в том, что данные обо всех безНДСных приобретениях (и для облагаемых, и для льготных операций) фискалы рекомендуют показывать в стр. 11.1 НДС-декларации ( письмо ГФСУ от 24.09.15 г. № 22508/5/99-99-19-03-02-16). То есть вам следует выбрать такие данные из первичных документов на приобретение товаров/услуг, использованных в освобожденных операциях.

Нулевые и сельскохозяйственные льготы

Нулевая ставка. Чтобы определить сумму льготы при поставке товаров/услуг по нулевой ставке (СЛ_0 %), плательщик налога может воспользоваться следующей формулой:

СЛ_0 % = (V_{пост, 0 %} - V_{приобр.}) х С_НДС,

где: V_{пост, 0 %} — объемы операций по экспорту товаров (сопутствующих услуг) и/или операций по поставке товаров (услуг) на таможенной территории Украины, облагаемых налогом по нулевой ставке. Данные — из раздела I «Налоговые обязательства» налоговой декларации по НДС;

V_{приобр.} — объемы операций по приобретению товаров (услуг), которые использованы в операциях по экспорту товаров (сопутствующих услуг) и/или в операциях по поставке товаров (услуг) на таможенной территории Украины, облагаемых налогом по нулевой ставке;

С_НДС — ставка НДС (20 %).

Чтобы рассчитать сумму льготы по этой формуле, плательщик НДС может взять данные из НДС-декларации (см. рис. 2).

Рис. 2. Расчет суммы НДС-льготы в операциях, облагаемых по нулевой ставке, по данным декларации

Внимание! Учитывают только расходы, касающиеся поставки товаров/услуг с начислением НДС по нулевой ставке в течение отчетного периода. То есть, как и в случае с освобожденными операциями, нужно учесть увеличение/уменьшение на конец отчетного квартала остатков товаров, приобретенных для «нулевых» операций.

Спецрежим по НДС. Чтобы определить сумму льготы при применении спецрежима по НДС (СЛ_спец.), сельхозпредприятие пользуется следующей формулой:

СЛ_спец. = НО_{деклараций},

где: НО_{деклараций} — сумма НДС, которая направляется на спецсчет, в соответствии со спецрежимной декларацией по НДС.

Заметим! Льготой считается не вся сумма, перечисленная на спецсчет сельхозпредприятия, а только сумма, указанная в стр. 25.2 декларации по НДС. Связано это с тем, что на спецсчет с 29.07.15 г. (см. «БН», 2015, № 32, с. 33) перечисляются не только средства, которые фактически являются спецрежимным НДС, а вся сумма, которую вы перечислили на сельскохозяйственный электронный НДС-счет для увеличения регистрационного лимита или уплатили по спецдекларации.

Напомним, что такое зачисление происходит в течение операционного дня, в котором средства поступили на такие счета.

Документы и сокращения статьи

Порядок № 1233 — Порядок учета сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот, утвержденный постановлением КМУ от 27.12.10 г. № 1233.

Порядок № 167 — Порядок определения сумм налогов и сборов, не уплаченных субъектом хозяйствования в бюджет в связи с получением налоговых льгот по операциям, осуществляемым на таможенной территории Украины, утвержденный приказом ГНАУ от 29.03.11 г. № 167.

НН — налоговая накладная.

НО — налоговые обязательства.

НК — налоговый кредит.