НН с неправильными реквизитами
НН выписана 17.06.15 г. и вовремя зарегистрирована поставщиком в ЕРНН, но с ошибкой в дате и номере договора. Ошибка выявлена в сентябре 2015 года. Как ее исправить? В НДС-декларации какого периода продавец и покупатель должны отразить такую НН?
Допущенная ошибка имеет свою специфику, так как она:
• не влияет на числовые показатели, указанные в НН;
• затрагивает лишь реквизиты ее заглавной части.
Но будьте внимательны! К данной группе ошибок нельзя отнести ошибки в дате составления и порядковом номере НН. Формально их запрещено исправлять ( п. 21 Порядка № 957), но выйти из ситуации можно (см. ниже). Об исправлении ошибок в ИНН покупателя вы можете прочитать в «БН», 2015, № 21, с. 27.
Для того, чтобы исправить оплошность, допущенную во всех остальных реквизитах шапки НН, поставщик (на дату выявления ошибки) составляет РК, в котором ( письмо ГФСУ от 17.02.15 г. № 5292/7/99-99-19-03-02-17):
• все правильно заполненные реквизиты «ошибочной» НН повторяет без изменений;
• реквизит, в котором допущена ошибка, заполняет правильно;
• графы с 1 по 13 табличной части РК оставляет пустыми.
Заметьте: дата составления НН здесь роли не играет. То есть таким способом можно исправить НН, составленную как до введения СЭА (до 01.02.15 г.), так и в эпоху СЭА, т. е. как в течение действия тестового режима СЭА (с 01.02.15 г. и до 01.07.15 г.), так и после перехода на полнофункциональную работу СЭА (после 01.07.15 г.).
Сама идея заключается в том, что РК «перезапишет» данные поверх неправильных данных «ошибочной» НН в ЕРНН. При этом количественные показатели НН останутся нетронутыми. А значит, ошибка не повлияет на суммы НО продавца и НК покупателя. Также не произойдет изменений размера РЛ ни у поставщика, ни у покупателя. Но чтобы все прошло без сучка и задоринки, придется немного подкорректировать НДС-отчетность.
Нюанс! Законом № 643 из перечня обязательных реквизитов НН были исключены такие реквизиты, как «Місцезнаходження (податкова адреса продавця)» и «Вид цивільно-правового договору». При этом сама форма НН осталась неизменной и до сих пор содержит указанные реквизиты. Когда в нее внесут правки, пока неизвестно.
В создавшейся ситуации налоговики разрешили плательщикам НДС не заполнять в НН те ее реквизиты, которые согласно п. 201.1 НКУ не относятся к обязательным, а также те, которые не считаются обязательными ( письмо ГФСУ от 29.07.15 г. № 27651/7/99-99-19-03-02-17 // «БН», 2015, № 32, с. 37), а именно:
• местонахождение (налоговый адрес продавца);
• местонахождение (налоговый адрес покупателя);
• номер телефона (продавца и покупателя);
• вид гражданско-правового договора, его номер и дата;
• форма проведенных расчетов.
При этом контролеры акцентировали внимание на том, что наличие или отсутствие в НН заполненных полей необязательных реквизитов не будет основанием для исключения такой НН из состава НК (конечно, если нет на то других оснований).
Более того, даже ошибки в указанных реквизитах не могут повлиять на действительность НН. Ведь в п. 201.10 НКУ теперь четко прописано, что покупателя лишают права на включение сумм НДС в НК только за те ошибки, которые допущены в обязательных реквизитах НН. А значит, все остальные промахи не повлияют на формирование НК (но их все равно лучше исправить до прихода контролеров).
В то же время Закон № 643 вступил в силу 29.07.15 г. Поэтому не обращать внимания на верность заполнения в НН реквизита «Вид цивільно-правового договору» или его полное отсутствие, на наш взгляд, можно только в тех НН, которые составлены после этой даты.
В НН, составленных до 29.07.15 г., считаем, так делать опасно. Дело в том, что на момент составления таких НН действовали иные правила. Старая редакция п. 201.10 НКУ гласила: покупатель не имеет права на НК, если допущены ошибки в порядке заполнения НН, в том числе и в реквизите «Вид цивільно-правового договору». Поэтому безопаснее ориентироваться на них.
То есть если вы допустили ошибку в вышеупомянутом реквизите НН, которая составлена до 29.07.15 г., то рекомендуем все равно ее исправить и спать спокойно.
Отражаем в НДС-декларации. Для продавца все просто. Он обязан начислить НО по НДС на дату составления НН, независимо от того, была она с ошибкой или нет. Поэтому период выписки «ошибочной» НН и исправляющего РК при составлении НДС-отчетности роли не сыграет. Ведь поставщик совершил не арифметическую ошибку, которая привела к изменению в объемах поставки, а скорее текстовую описку.
Но обратите внимание! Налоговики в своих консультациях разрешают не отражать в приложении Д1 те РК, которые не изменяют сумму компенсации стоимости товаров/услуг (категория 101.23 ЗІР ГФСУ). Однако, на наш взгляд, руководствоваться такими рекомендациями крайне опасно (подробнее — в «БН», 2015, № 18-19, с. 44). Поэтому отразить РК в приложении Д1 все же придется.
А вот с НК у покупателя все намного интереснее. Для него период выписки «ошибочной» НН и РК к ней будет иметь решающее значение. Рассмотрим два варианта.
1. Дата составления НН с ошибкой и момент выявления ошибки приходятся на один отчетный период.
Если описка — в необязательных реквизитах НН, ее можно спокойно включать в НК отчетного периода (стр. 10 НДС-декларации). Главное, чтобы на момент проверки контролирующими органами ошибка была исправлена с помощью РК.
Даже если ошибка была допущена в обязательных реквизитах, но она оперативно (в том же отчетном периоде) исправлена с помощью РК, то проблем с НК не должно быть. Ведь, составляя декларацию, покупатель уже имеет исправленную НН.
2. Факт выписки НН и факт выявления ошибки приходятся на разные отчетные периоды.
Формировать НК на основании НН с ошибкой в обязательных реквизитах не стоит. Лучше это сделать с помощью УР после получения РК. Если покупатель не формировал НК по «ошибочной» НН в июне, тогда ему достаточно составить УР к июньской НДС-декларации и исправить оплошность (конечно, после получения РК).
Что делать в ситуации, когда покупатель не заметил ошибки и включил «входной» НДС по «ошибочной» НН в НДС-декларацию (в нашем случае — в июньскую), налоговики пока не разъясняли.
Самый безопасный вариант — исключить такую НН из НК с помощью УР. При этом придется уплатить самоштраф (3 или 5 %), да еще и пеню. Ведь если до момента получения «исправляющего» РК к вам нагрянут контролеры с проверкой, то они «вырежут» с НК ошибочную НН и применят еще большие штрафы (25 или 50 %).
После получения «исправляющего» РК формальные препятствия для формирования НК исчезнут. Ведь ошибка в НН уже исправлена. Соответственно плательщик снова может воспользоваться правом на НК. Такую НН можно включить в НК текущего отчетного периода ( абзац четвертый п. 198.6 НКУ) или подать УР к июньской декларации.
Безусловно, выглядит странновато ситуация, когда плательщик сначала исключает сумму из НК, а затем ту же сумму опять возвращает в НК. При этом платит еще и какие-то штрафы.
На наш взгляд, если вы еще не успели исправить ошибку в декларации, а уже получили «исправляющий» РК, то уменьшать и увеличивать НК не нужно. Даже если к вам придут контролеры позже, то вы уже сможете подтвердить право на НК комплектом документов (НН + РК). Ведь в абзаце втором п. 198.6 НКУ речь идет об ответственности плательщика, если на момент проверки суммы НК не подтверждены соответствующими документами. А на момент проверки ошибка уже исправлена. Заметьте: как и поставщику, покупателю придется заполнить приложение Д1.
НН с ошибками в табличной части
НН выписана 15.06.15 г. и вовремя зарегистрирована поставщиком в ЕРНН, но с ошибкой в номенклатуре товара. Ошибка выявлена в сентябре 2015 года. Как исправить ошибку? В НДС-декларации какого периода продавец и покупатель должны отразить такую НН?
Ошибки в номенклатуре товаров/услуг, кодах УКТ ВЭД, единицах измерения (условных обозначениях и их кодах) тоже относятся к ошибкам, которые не влияют на числовые показатели в НН (не приводят к изменению в объемах поставки). Однако исправить их с помощью РК тем же методом, что и ошибки в реквизитах заглавной части НН, не получится.
Дело в том, что номенклатура товаров указывается в табличной части НН. И если поставщик, воспользовавшись предыдущим алгоритмом исправления, просто внесет правильные данные в РК, это приведет к их задвоению. Что негативно скажется на размере РЛ самого продавца (он уменьшится).
Поэтому алгоритм исправления будет другим. Как и в первом случае, поставщику придется выписать РК, но в нем необходимо указать ( письмо ГФСУ от 17.02.15 г. № 5292/7/99-99-19-03-02-17):
• со знаком «-» данные «ошибочной» строки;
• со знаком «+» правильные данные.
При этом в гр. 2 нужно указать причину корректировки. Но не «Зміна номенклатури», а «Виправлення помилки». Заглавную часть РК заполните в общем порядке.
Отражаем в НДС-декларации. А вот по отражению в НДС-декларации такие ошибки аналогичны предыдущим.
1. Продавец обязан начислить НО по НДС уже на дату составления «ошибочной» НН.
2. Покупатель:
• формирует НК в НДС-декларации отчетного периода — если составление «ошибочной» НН и «исправляющего» РК происходит в рамках одного отчетного периода;
• не включает в НК «ошибочную» НН, пока не получит «исправляющий» РК (так безопаснее);
• может рискнуть и оставить НН в составе НК (если включил ошибочную НН в НК), надеясь получить РК раньше, чем придут контролеры на проверку.
И не забудьте: как поставщик, так и покупатель должны показать РК в приложении Д1.
Ошибки — «исключения из правил»
НН выписана 15.07.15 г. и вовремя зарегистрирована поставщиком в ЕРНН. Однако 02.09.15 г. выяснилось, что НН была составлена не тем числом (на дату второго события). НН должна быть датирована 01.07.15 г. Как исправить ошибку? В НДС-декларации какого периода продавец и покупатель должны отразить такую НН?
Да, этот вид ошибки также относится к «несуммовым» ошибкам в реквизитах заглавной части НН. Однако хотим напомнить, что п. 21 Порядка № 957 (ср. ) вовсе запрещает исправлять ошибки, допущенные в дате и порядковом номере НН. Поэтому любой из способов исправления, перечисленных выше, не подходит для устранения такой ошибки.
Что же делать? Ведь оставлять без внимания такую НН нельзя, так как суммы «входного» НДС, указанные в ней, были нелегально учтены при составлении НДС-декларации за июль. Поэтому данные «ошибочной» НН надо исключить из декларации.
Сделать это можно следующим образом:
• поставщик выписывает «уменьшающий» РК, которым обнуляет «ошибочную» НН. Зарегистрировать такой РК придется покупателю. До того момента, пока покупатель этого не сделает, поставщик не имеет права уменьшить НО по НДС;
• затем поставщик выписывает новую НН с правильной датой (по правилу первого события).
Обратите внимание! С 01.07.15 г. РЛ был обнулен. Поэтому все НН/РК, которые были составлены до 01.07.15 г., не будут учтены при формировании РЛ (своевременно или нет они будут зарегистрированы, не имеет значения).В то же время РК, которые составлены начиная с 01.07.15 г. к НН, составленным, зарегистрированным в ЕРНН до этого дня и выдаваемым покупателям, в РЛ попадут ( п. 2001.3 НКУ).
В нашем случае НН и РК составлены после 01.07.15 г., поэтому они влияют на РЛ. Зарегистрированный РК уменьшит РЛ покупателя и увеличит РЛ продавца. Новая НН, выписанная на правильную дату (01.07.15 г.), увеличит РЛ покупателя и уменьшит РЛ продавца.
Иногда покупатели отказываются регистрировать РК на уменьшение. Они просто исключают НК, отраженный по ошибочной НН, из декларации (подают УР). Поэтому, перед тем как выписать новую НН и зарегистрировать ее в ЕРНН, рекомендуем поставщику дождаться, когда покупатель зарегистрирует РК в ЕРНН.
В противном случае поставщик не только не сможет повлиять на покупателя (единственный рычаг влияния — без правильно составленной НН покупатель не сможет сформировать НК), но и не сможет откорректировать НО по ошибочной НН (такое уменьшение возможно только после регистрации РК в ЕРНН).
Отражаем в НДС-декларации. Если ошибку выявили и исправили в течение отчетного периода, в котором была составлена неправильная НН, продавцу достаточно было бы начислить НО по НДС в отчетном периоде по обеим НН ( п. 201.10 НКУ) и показать их в стр. 1 НДС-декларации. РК занял бы свое место в стр. 8 декларации по НДС.
Но в нашем случае эти события пришлись на разные периоды. Теперь поставщику придется подать УР в связи с искажением суммы НО в НДС-декларации за июль (доначислить НО по новой-старой НН). Более того, так как ошибка привела к занижению НО (правильная НН не была своевременно отнесена в НО), в июле ему придется уплатить еще и штраф 3 (5) % согласно п. 50.1 НКУ.
А вот штраф за несвоевременную регистрацию правильной НН в ЕРНН ему не грозит, так как нормы п. 1201.1 НКУ не применяются при нарушении сроков регистрации в ЕРНН НН, составленных до 01.10.15 г. ( п. 35 подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Хоть какая-то радость.
Что касается РК на уменьшение, то тут возникает проблема с тем, когда его отражать: в периоде составления или в периоде, когда была допущена ошибка. Дело в том, что п.п. 192.1.1 НКУ говорит о периоде, когда был произведен перерасчет. Исходя из этого считаем, что таким периодом является дата составления зарегистрированного РК. Именно тогда (на дату выявления ошибки) был произведен непосредственный перерасчет суммы компенсации.
В то же время можно настаивать на том, что ошибочная НН уже при ее составлении не соответствовала требованиям НКУ (не было оснований для ее составления). Каких-либо хозяйственных операций, которые были бы основанием для составления РК, тоже не будет. Поэтому ничто не мешает составить РК задним числом (в том же отчетном периоде, что и «ошибочная НН — июле). Благо, что штрафные санкции за несвоевременную регистрацию НН/РК не действуют до 01.10.15 г. В этом случае РК можно через УР включить в период составления ошибочной НН. И тогда, если брать наш конкретный случай, можно избежать штрафных санкций за занижение НО (данные РК и новой НН «свернутся»). Для покупателя тоже есть риск: если продавец будет тянуть с регистрацией правильной НН и срок регистрации будет нарушен более чем на 365 календарных дней от даты ее составления, отразить НК по такой НН покупатель уже не сможет ( п. 198.6 НКУ).
Что касается отражения в отчетности, то если ошибка исправлена в том отчетном периоде, когда и составлена ошибочная НН, тогда покупателю не нужно отражать в НДС-декларации ни «ошибочную» НН, ни РК к ней. Достаточно правильную НН учесть при заполнении стр. 10 НДС-декларации:
• в периоде составления НН — если регистрация такой НН в ЕРНН прошла вовремя ( письмо ГФСУ от 17.02.15 г. № 5292/7/99-99-19-03-02-17);
• в периоде регистрации НН — если срок регистрации нарушен.
Однако в нашем случае речь идет о разных отчетных периодах. Поэтому покупателю придется дополнительно откорректировать июльскую НДС-декларацию с помощью УР. Ведь ошибка в обязательных реквизитах НН не дает права на НК ( п. 201.10 НКУ). Более того, если были занижены НО по НДС — уплатить «самоштраф» в размере 3 (5) % от суммы недоплаты ( п. 50.1 НКУ).
При этом, как правильно проводить уточнение, доселе непонятно. Есть два варианта:
1) исключить ошибочную НН из НК. Но тут возникает вопрос о том, что делать с РК. По логике в таком случае РК нигде больше отражать не нужно (поскольку это приведет к двойному уменьшению НК). Он исполнит лишь роль для корректировки РЛ;
2) включить в июльскую декларацию РК, составленный задним числом. Да, оба варианта не идеальны, но дают возможность правильно отразить в НДС-декларации размер НК. Поэтому выбирать, как поступить в данной ситуации, лучше вам.
Такая неразбериха появилась, потому что в п.п. 192.1.1 НКУ прописаны правила отражения РК для возврата товаров/услуг, а не для отражения иных ситуаций корректировки обязательств. Поэтому пока налоговики не укажут, как поступать в этом случае, эти проблемы будут возникать и далее.
НН с «суммовыми» ошибками
НН выписана 12.06.15 г. и зарегистрирована в ЕРНН вовремя. Однако при ее составлении поставщик ошибся в цене товара (в гр. 7 НН указал «50000» вместо «5000»). В результате была завышена сумма НДС. Ошибку выявили в сентябре 2015 года. Как ее исправить? В НДС-декларации какого периода продавец и покупатель должны отразить такую НН?
Арифметические ошибки — это всегда ошибки в табличной части НН. А их мы исправляем простым корректировочным способом. То есть поставщик выписывает РК, в котором указывает:
• со знаком «-» данные «ошибочной» строки, убирая тем самым ошибочные данные;
• со знаком «+» (во второй строке) правильные показатели.
Заметьте: в гр. 2 нужно указать причину — «Виправлення помилки». А заглавную часть РК заполнить в общем порядке. Зарегистрировать РК к НН придется покупателю, так как в результате корректировки произошло уменьшение суммы компенсации товаров ( п. 22 Порядка № 957).
РК к НН, которая составлена до 01.07.15 г., как мы сказали выше, будет влиять на размер РЛ. То есть уменьшит РЛ у покупателя и увеличит у продавца.
Отражаем в НДС-декларации. Если ошибка выявлена и исправлена в одном отчетном периоде, в котором и составлена «ошибочная» НН, тогда:
• поставщик отразит НН в стр. 1, а РК — в стр. 8 НДС-декларации отчетного периода;
• покупатель покажет НН в стр. 10, а РК — в стр. 16 НДС-декларации отчетного периода.
И оба они обязательно расшифруют данные в приложении Д1.
Однако в нашем случае указанные события произошли в разные периоды. Поэтому продавец должен откорректировать свои НО по зарегистрированному РК на дату проведения перерасчета. Что именно считать этим событием, пока не понятно (см. выше). Есть два варианта исправления:
• просто включить РК в декларацию в периоде его составления (сентябрьскую);
• составить УР к июньской НДС-декларации, в которой ранее была отражена «ошибочная» НН (к стр. 8 НДС-декларации).
А вот покупатель:
• если включил НН с ошибкой в июньскую НДС-декларацию на полную сумму указанного в ней НДС — должен оформить УР к такой декларации, чем откорректировать НК. Если были занижены НО — еще и уплатить самоштраф согласно п. 50.1 НКУ;
• если не включил — выписать УР к декларации за июнь и включить в НК правильную сумму НДС.
При этом поставщику нужно быть внимательным. Ведь в нашем примере составлен «уменьшающий» РК. А это значит, что до того момента, пока покупатель не зарегистрирует его в ЕРНН, продавец не имеет права уменьшить свои НО по НДС ( п. 16 Порядка № 569). Покупатель же, наоборот, должен будет уменьшить НК в периоде составления РК, независимо от того, когда тот будет зарегистрирован (категория 101.07 ЗІР ГФСУ).
Документы и сокращения статьи
Закон № 643 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно усовершенствования администрирования налога на добавленную стоимость» от 16.07.15 г. № 643-VIII.
Порядок № 569 — Порядок электронного администрирования налога на добавленную стоимость, утвержденный постановлением КМУ от 16.10.14 г. № 569.
Порядок № 957 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом МФУ от 22.09.14 г. № 957.
ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.
НН — налоговая накладная.
НО — налоговые обязательства.
НК — налоговый кредит.
РК — расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной.
РЛ — регистрационный лимит.
УР — Уточняющий расчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок.
