Нюансы 2015 года
Напомним: 2015 год был особенным. С 01.07.15 г. изменились правила формирования НК по товарам/услугам/необоротным активам, приобретенным для необъектной, льготной или нехозяйственной деятельности (согласно п. 198.5 НКУ).
В результате 2015 год оказался поделенным на две половины. Так:
• до 01.07.15 г. действовали «старые» правила. Плательщики НДС не могли формировать НК по «льготным» покупкам. Поэтому суммы «входного» НДС включались в состав первоначальной стоимости приобретенных активов;
• после 01.07.15 г. схема кардинально поменялась. Теперь плательщики НДС обязаны суммы «входного» НДС, уплаченные при покупке товаров/услуг/необоротных активов для льготных операций, сразу включать в НК. А затем компенсировать такой НК начислением НО.
Отказ плательщика НДС от осуществления льготной деятельности с 01.01.17 г. означает, что поменялось направление использования приобретенных необоротных активов — они стали использоваться в облагаемых НДС операциях.
В таком случае п. 198.5 НКУ разрешает восстановить часть утраченного НК. В зависимости от того, в каком из периодов (в I или во II половине 2015 года) плательщик НДС приобрел необоротный актив для льготной деятельности, будет зависеть и порядок проведения такой корректировки.
Теперь давайте разберем каждый из них подробно.
«НК-период»
При покупке льготных товаров/услуг/необоротных активов до 01.07.15 г. плательщики НДС не имели права сформировать НК. Поэтому сумма «входного» НДС шла в расходы периода приобретения таких активов или увеличивала первоначальную стоимость необоротных активов ( п. 9 П(С)БУ 9 «Запасы», п. 8 П(С)БУ 7 «Основные средства»).
При изменении направления использования таких активов перед плательщиком НДС стоит задача восстановить утраченный НК. Основанием для этих перемен будет бухсправка ( п. 36 подразд. 2 разд. XX НКУ). К ней обязательно приложите НН или таможенную декларацию, которые подтверждают суммы уплаченного НДС.
База обложения. Базу для начисления НК рассчитываем согласно п. 189.1 НКУ ( п. 36 подразд. 2 разд. XX НКУ). Для необоротных активов ею будет балансовая (остаточная) стоимость такого необоротного актива, сложившаяся по состоянию на начало отчетного периода, в течение которого актив начал использоваться в облагаемых операциях. То есть на 01.01.17 г.
Бухсправка. Так как датой начала фактического использования необоротного актива в облагаемой деятельности стало 01.01.17 г., то и бухсправку оформляем этой же датой.
Заметьте: воспользоваться продленным периодом в 365 календарных дней для увеличения потерянного ранее НК нельзя.
Поэтому бухсправку показываем сразу в январской НДС-декларации. А если точнее, то ( письмо ГФСУ от 22.07.16 г. № 15911/6/99-99-15-03-02-15):
1) в стр. 10.1, 10.2 (если необоротные активы были приобретены на территории Украины) или в стр. 11.1, 11.2 (для импортированных необоротных активов);
2) в приложение Д5 к декларации (в случае заполнения стр. 10). В таблице 2 приложения:
• в гр. 2 ставим свой ИНН;
• в гр. 3 — дату составления бухсправки (01.01.17 г.);
• в гр. 5 — объем поставки (без НДС). Как мы уже выяснили, это остаточная стоимость необоротного актива, определенная на 01.01.17 г.;
• в графах 6 и 7 — сумму НДС, на которую следует увеличить НК (в зависимости от ставки НДС — 20 % или 7 %).
РЛ. К сожалению, здесь есть один неприятный момент. Дело в том, что восстановление НК на основании бухсправки не увеличит размер РЛ. Так как такие документы в регистрационной формуле не участвуют (письмо ГФСУ от 22.07.16 г. № 15911/6/99-99-15-03-02-15).
Ну и, конечно, не забудьте откорректировать расходы. Ведь не включенный в НК «входной» НДС увеличил первоначальную стоимость необоротного актива. А в дальнейшем ее можно корректировать лишь в определенных П(С)БУ 7 случаях. К сожалению, восстановление НК в результате изменения направления использования необоротного актива к ним не относится. Поэтому сумма «входного» НДС пойдет в доходы на субсчет 719 «Прочие доходы от операционной деятельности».
«НО-период»
При покупке необоротного актива для льготной деятельности после 01.07.15 г. плательщик НДС следовал другой схеме:
• включал всю сумму «входного» НДС в НК;
• начислял «компенсирующие» НО. Базой обложения НДС для начисления таких НО была первоначальная стоимость актива ( п. 189.1 НКУ);
• не позднее последнего дня отчетного периода, в котором произошла такая покупка, составлял сводную НН.
Соответственно, при изменении направления использования приобретенного актива ему уже необходимо не восстанавливать НК, а корректировать НО. С этой целью плательщик НДС должен составить не бухсправку, а расчет корректировки (РК) к сводной НН.
База обложения. Для полноты картины нужно выяснить, на какую сумму можно уменьшить начисленные при покупке «компенсирующие» НО. Ведь п. 198.5 НКУ об этом умалчивает.
С одной стороны, в НКУ нет ограничений для размера НО, на который можно провести корректировку. Выходит, что НО можно убрать полностью.
Но, с другой стороны, при расчете базы обложения НДС в соответствии с п. 198.5 НКУ мы всегда ориентируемся на п. 189.1 НКУ.
И не зря. Ведь необоротные активы переносят свою стоимость на готовую продукцию частями по мере своего износа. Тогда выходит, что на дату отмены льготы (01.01.17 г.) часть стоимости такого необоротного актива поучаствовала в освобожденной от НДС деятельности, а часть — просто не успела.
Поэтому в качестве базы для корректировки «компенсирующих» НО безопаснее взять именно балансовую стоимость необоротного актива на начало периода, в течение которого происходит переход в облагаемую сферу.
Теперь заполним РК.
РК. В табличной части раздела «Б» РК указываем (категория 101.07 ЗІР ГФСУ):
• в гр. 2 — причину корректировки «використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності по операціях, на які нараховані зобов’язання відповідно до п. 198.5 ПКУ»;
• в гр. 3 — дату составления и порядковый номер сводной НН, которая подлежит корректировке;
• количественные и стоимостные показатели, по которым происходит корректировка, со знаком «-».
Обратите внимание! Откорректировать «компенсирующие» НО на основании РК плательщик НДС может только после того как такой документ попадет в ЕРНН.
Поэтому при выборе периода отражения РК в НДС-декларации ориентируйтесь на своевременность регистрации такого РК в ЕРНН ( п. 198.5 НКУ).
Хотя наш РК «уменьшающий», но сводная НН, к которой он составлен, не выдавалась покупателю. Поэтому зарегистрировать его в ЕРНН обязан сам плательщик НДС. Тем не менее период, в котором можно откорректировать НО, будет зависеть от своевременности регистрации такого РК в ЕРНН. Так, если РК попал в ЕРНН:
• вовремя (в течение сроков, установленных п. 201.10 НКУ) — можно уменьшить «компенсирующие» НО уже в периоде составления такого РК;
• с опозданием (с нарушением сроков, установленных п. 201.10 НКУ) — в периоде регистрации такого РК в ЕРНН.
Если РК не будет зарегистрирован в ЕРНН вовсе (в течение 365 календарных дней со дня его составления) — уменьшить НО не получится.
После того как вы определитесь с периодом отражения данного документа, внесите его данные:
• в стр. 7 НДС-декларации за такой отчетный период;
• в приложение Д1 к декларации (в строку с условным ИНН «600000000000»).
РЛ. Заметьте: в отличие от бухсправки, РК, зарегистрированный в ЕРНН, увеличит размер вашего РЛ.
Сокращения статьи
НК — налоговый кредит.
НН — налоговая накладная.
НО — налоговые обязательства.
ЕРНН — Единый реестр налоговых накладных.
РК — расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной.
РЛ — регистрационный лимит.
