Основные правила
Что нужно делать, если вы обнаружили ошибку, допущенную при составлении НДС-отчетности прошлых периодов? Ответ очевиден: исправить ее.
Для этого вы можете воспользоваться двумя способами, предусмотренными ст. 50 НКУ:
1. Оформив новую отчетную НДС-декларацию — если вы выявили ошибку после подачи текущей декларации, но до истечения предельного срока ее подачи (абз. шестой п. 50.1 НКУ, п. 23 разд. III Порядка № 21).
То есть вам необходимо подать ту же самую НДС-декларацию за отчетный период, но только уже с правильными данными. Не забудьте в шапке такой декларации поставить отметку в поле 012 «Звітна нова» и добавить необходимые приложения.
У такого способа есть положительный момент — он дает возможность самоисправиться без уплаты штрафов. Причем уплатить НО, отраженные в правильной НДС-декларации, можно будет в обычные сроки для уплаты НО по текущей НДС-декларации.
Вот только не всегда можно успеть подать такую НДС-декларацию. Тогда остается второй способ.
2. Подав УР — если ошибка выявлена в тот момент, когда предельный срок подачи текущей декларации уже закончился.
Внимание! Здесь есть несколько исключений — вы не вправе уточнять ранее поданную НДС-декларацию, если:
1) на момент обнаружения ошибки ваш НДС-статус аннулирован;
2) со дня, следующего за последним днем предельного срока подачи «ошибочной» НДС-декларации, прошло более 1095 дней (п. 102.1 НКУ).
Важно! Если декларация с ошибкой была подана вовремя, то 1095-дневный срок действительно нужно отсчитывать с даты, следующей за предельным днем для подачи такой НДС-декларации.
Но если декларация с ошибкой была подана позже предельного срока, то в таком случае 1095-дневный период следует отсчитывать с даты, следующей за днем ее фактической подачи (п. 102.1 НКУ).
Более того, при расчете 1095-дневного срока необходимо учитывать и правило «выходного» переноса (п. 49.20 НКУ);
3) такие промахи обнаружены в ходе налоговой проверки (п. 50.2 НКУ).
И еще предупреждаем:
• нельзя подать УР к НДС-декларации и уменьшить сумму НО, которая не была уплачена в бюджет в прошлых отчетных периодах, в связи с полным или частичным списанием налогового долга (п. 4 разд. IV Порядка № 21);
• УР не составляют при корректировке НО и НК согласно ст. 192 НКУ (в связи с изменением суммы компенсации стоимости товаров/услуг);
• при этом УР можно подать с целью изменения направления бюджетного возмещения.
Но это еще не все особенности второго способа самоисправления. Давайте познакомимся с ними поближе.
Исправляемся через УР
Чтобы подправить НДС-декларацию с помощью УР, необходимо помнить несколько моментов.
1. Форма УР.
Независимо от вида совершенной вами ошибки и периода, в котором вы ее допустили, УР вы подаете по форме, действующей на момент его подачи (п. 1 разд. IV Порядка № 21).
На сегодняшний день это форма УР, утвержденная приказом Минфина от 28.01.16 г. № 21. Но предупреждаем! Как только вступит в силу обновленная форма НДС-декларации (см. «БН», 2017, № 8, с. 11), с той даты следует использовать и новую форму УР (если к этому моменту налоговики разработают электронные формы нового УР).
2. Порядок заполнения УР.
Он детально прописан в разд. VI Порядка № 21. Согласно ему, исправляя промах:
• в гр. 4 — достаточно продублировать все показатели из «ошибочной» НДС-декларации. При этом нужно учесть все ранее составленные УР к такой НДС-декларации (указать данные показатели гр. 5 последнего УР);
• в гр. 5 вписать правильные данные;
• в гр. 6 — разницу между гр. 5 и гр. 4 с учетом знака.
Отдельно нужно сказать о заполнении стр. 19.1 УР. В дополнительном поле этой строки следует внести ту величину РЛ, которая будет у вас на момент подачи УР.
Заметьте: в случае исправления ошибок в строках декларации, к которым должны прилагаться приложения, вместе с УР также необходимо подать и соответствующие приложения, содержащие информацию об уточненных показателях (п. 8 разд. VI Порядка № 21).
Если же ошибка закралась только в приложение к НДС-декларации, и:
• она повлияла на показатели самой НДС-декларации — корректировку следует проводить и в УР, и в таком приложении;
• если не повлияла на показатели декларации — гр. 4 и гр. 5 УР будут одинаковыми.
Но подать такой УР все равно придется вместе с «ошибочным» приложением, в котором вы и исправите оплошность.
3. Способ подачи УР.
С 01.02.16 г. УР можно подать только одним способом — как самостоятельный документ (абзац четвертый п. 50.1 НКУ, п. 1 разд. VI Порядка № 21).
4. Количество УР.
Тут все будет зависеть от того, как совершенная ошибка повлияла на показатели НДС-отчетности. Так, если:
• ошибка, допущенная в стр. 21 (в сумме остатка отрицательного значения), не повлияла на значение стр. 18 или стр. 20.2 — УР подаем за один отчетный период, в котором вносятся соответствующие изменения;
• если ошибка, допущенная в стр. 21 декларации, повлияла в будущих периодах на значение стр. 18 или стр. 20.2 — УР подаем за каждый отчетный период, в котором значение стр. 21 декларации влияло на значение стр. 18 или стр. 20.2.
Значение гр. 6 стр. 21 УР учитываем в стр. 16.2 декларации* за отчетный период, в котором подан такой УР (п. 5 разд. VI Порядка № 21).
* Обратите внимание! Данные, попавшие в стр. 16.2 декларации, необходимо расшифровать (указать дату, номер и сумму (+/-), приведенную в УР) в специальной таблице в заключительной части декларации.
Внимание! Такой порядок создает некоторые проблемы в случае, когда плательщик НДС подает УР до предельных сроков подачи текущей НДС-декларации.
Так, например, если УР подать в начале марта (до 20.03.17 г.), то его данные в февральскую НДС-декларацию уже не попадут. А значит, эта декларация будет содержать неправильные данные. Это, в свою очередь, может привести к сознательной недоплате в бюджет по итогам февраля, хотя формально вы делаете все правильно.
Чтобы вас не мучили угрызения совести по этому поводу, можем предложить два варианта:
• либо подать УР после предельного срока подачи текущей НДС-декларации (в конце февраля);
• либо отразить данные УР, поданного в начале марта, в НДС-декларации за февраль, к которой добавить приложение, составленное в произвольной форме, в котором описать причины вашего поступка (п. 46.4 НКУ).
Но лучше заранее такие действия обговорить с налоговиками.
5. Количество исправляемых ошибок.
Одним УР можно исправить только один отчетный период. В то же время ошибок, допущенных в одном отчетном периоде, может быть несколько. Их можно исправить в одном УР.
Последствия УР‑исправления
Подача УР имеет одно негативное последствие — в случае занижения денежного обязательства по НДС в результате ошибки (изменяется значение стр. 18) придется уплатить самоштраф в размере 3 % от суммы недоплаты (абз. 4 п. 50.1 НКУ).
Сумму такого штрафа указываем в гр. 6 стр. 18.3 УР (п. 7 разд. VI Порядка № 21).
Предельным сроком уплаты начисленного в УР 3 % штрафа следует считать дату отправки УР налоговикам ( п.п. «а» п. 50.1 НКУ).
Кроме того, если УР подан по истечении 90 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока уплаты НО по «ошибочной» НДС-декларации, придется начислить и пеню (п.п. 129.1.3 НКУ).
В таком случае размер пени составит 100 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на каждый день просрочки суммы НО и штрафных санкций (часть вторая п. 129.4 НКУ). Сама сумма пени в УР не отражается.
Внимание! Если подать УР, но не уплатить указанные платежи:
• налоговики применят штраф в размере 5 % от суммы доначисленного налога (п. 120.2 НКУ).
Хотя другие штрафы, предусмотренные гл. 11 разд. II НКУ, в этом случае не применяются. Так что дополнительные санкции по ст. 126 НКУ, а также по п. 123.1 НКУ за неуплату по УР применяться не должны;
• а доначисленные НО (гр. 6 стр. 18.1) и сумма 3 % штрафа (стр. 18.3) получат статус налогового долга.
До сих пор дискуссионным остается вопрос, как нужно уплачивать обязательства по УР.
Вы наверняка помните, что до 01.01.17 г. плательщики НДС обязаны были уплачивать НО по УР напрямую в бюджет, минуя НДС-счет. Такое положение дел создавало ряд проблем:
1. Если в результате допущенной ошибки были занижены НО, то:
• перечисление необходимой суммы согласно УР уже не могло повлиять на размер РЛ, так как деньги шли мимо НДС-счета;
• даже если УР подан до предельных сроков уплаты НО по текущей декларации, все равно приходилось доплачивать НО, доначисленные по УР, несмотря на то, что фактически недоплаты не было.
2. Если в результате допущенной ошибки были завышены НО, то:
• появившуюся переплату на бюджетном счете нельзя было зачесть в счет уплаты НО по текущей декларации.
Саму же переплату приходилось возвращать согласно ст. 43 НКУ сначала на НДС-счет, а уже потом на текущий (подав приложение Д4). При этом сумма РЛ уменьшалась после подачи приложения Д4, а при перечислении переплаты из бюджета на НДС-счет РЛ оставался неизменным;
• даже если завышение НО обнаруживалось до предельных сроков уплаты обязательств по текущей декларации, то уменьшить сумму к уплате по ней было невозможно.
С 01.01.17 г. ситуация изменилась благодаря Закону № 1797 (ср. ). Согласно правкам, внесенным данным документом в НКУ, в случае подачи УР к НДС-декларации плательщик НДС обязан перечислять суммы НДС в бюджет в порядке, определенном ст. 200 НКУ (п. 2001.6 НКУ). То есть через НДС-счет.
Внимание! Несмотря на вышеупомянутые изменения, в Порядке № 569 до сих пор есть п. 25, который обязывает плательщиков НДС уплачивать НО по УР исключительно с текущего счета.
Да, и в категории 101.08 ЗІР ГФСУ находятся аналогичные разъяснения. Поэтому, на наш взгляд, пока лучше уплачивать НО по УР напрямую в бюджет (подробнее — в «БН», 2017, № 6, с. 37).
Предупреждаем! 15.02.17 г. на официальном сайте ГФСУ (http://sfs.gov.ua) обнародован проект изменений в Порядок электронного администрирования НДС. Согласно данному проекту:
• НО (показатель стр. 18.1 УР) нужно будет уплачивать на НДС-счет (в случае занижения НО);
• а суммы штрафных санкций (стр. 18.3 УР) и пени — напрямую в бюджет с текущего счета.
Но вот когда такой порядок заработает — сказать трудно. Тем более, что согласно проекту постановления у Минфина, ГФСУ и Казначейства будет еще 2 месяца, чтобы внедрить такие новшества.
Уточнение уточненного
Если случилось так, что вы допустили ошибку при заполнении самого УР, то вам придется подать новый УР, но уже с учетом показателей предыдущего уточняющего расчета (категория 101.23 ЗІР ГФСУ).
Для этого в новом УР дополнительно придется сделать пометку о том, что показатели этого отчетного периода уже уточнялись (поставьте «Х» в поле 031).
А при заполнении его основной части:
• в гр. 4 перенести показатели из гр. 5 «ошибочного» УР (п. 2 разд. VI Порядка № 21);
• в гр. 5 — правильные показатели с учетом исправления.
Напомним: срок давности для исправления «ошибочного» УР следует отсчитывать со следующего дня после подачи такого неправильного УР (п. 102.1 НКУ).
Документы и сокращения статьи
Закон № 1797 — Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно улучшения инвестиционного климата в Украине» от 21.12.16 г. № 1797-VIII.
Порядок № 569 — Порядок электронного администрирования налога на добавленную стоимость, утвержденный постановлением Кабмина от 16.10.14 г. № 569.
Порядок № 21 — Порядок заполнения и предоставления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом МФУ от 28.01.16 г. № 21.
НО — налоговые обязательства.
РЛ — регистрационный лимит.
УР — Уточняющий расчет налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок.
