В комментируемом письме налоговики утверждают: если плательщик «самоисправился» по НДС после истечения «льготных» 90 дней, то пеня начисляется за весь период занижения обязательства (т. е. отсчет начинают не с 91-го, а с 1-го дня!). А кроме того, в НДС-декларации сумму такой пени не отражают, поскольку она рассчитывается в информационной системе ГФС.
Вы, конечно, помните либеральный п. 129.9 НКУ. Он освобождает плательщика от уплаты пени в случае, если тот успеет исправить занижающую ошибку в течение 90 календарных дней, следующих за предельным сроком уплаты обязательств за ошибочный период. То есть в случае такого своевременного «самоисправления» пеня вообще не начисляется.
А за какой период должна быть начислена пеня в случае, если занижающую ошибку в налоговой отчетности плательщик исправляет позже?
В п.п. 129.1.3 НКУ сказано, что в случае, если налоговые обязательства плательщик начисляет самостоятельно (а при самоисправлении начисляет их именно плательщик), то пеню начинают начислять после истечения 90 календарных дней просрочки. То есть пеня при самоисправлении должна быть начислена начиная с 91‑го дня.
Но вот налоговики в комментируемом письме говорят, что при исправлении плательщиком занижающих ошибок в НДС-декларации пеня будет начислена начиная с 1-го дня просрочки. Аналогичный вывод находим и в другом письме ГФСУ от 19.11.18 г. № 4883/6/99-99-07-02-01-15/ІПК.
Причем такой подход фискалы, похоже, обосновывают тем, что в НДС-декларации строка для отражения пени отсутствует (т. е. начислить пеню самостоятельно плательщик не может), а в автоматической системе ГФС расчет осуществляется автоматически согласно реализованному алгоритму.
Почему этот алгоритм не учитывает «самоисправительную» отсрочку в 90 дней, гарантированную НКУ?
Остается только догадываться. По всей видимости, налоговики считают, что такая отсрочка действует только в том случае, если пеня декларируется плательщиком самостоятельно.
Но такая позиция абсолютно не обоснована. Потому что:
• во-первых, в п.п. 129.1.3 НКУ речь идет о точке отсчета для начисления пени при самостоятельном начислении плательщиком налоговых обязательств.
Заметьте: самостоятельно начислить плательщик должен именно налоговые обязательства (их определение см. в п.п. 14.1.156 НКУ), а не пеню. Так что неприменение п.п. 129.1.3 НКУ по той причине, что плательщик не отразил пеню в декларации, незаконно;
• во-вторых, плательщик при самоисправлении начислять пеню, в принципе, не обязан (не только по НДС). В п. 50.1 НКУ сказано о необходимости начислить штраф, а вот о пене в нем — ни слова.
Выходит, начисление пени — прерогатива контролеров, в том числе и в «самоисправительных» случаях. И начислять они ее, безусловно, обязаны с учетом всех требований НКУ (в том числе 90-дневной отсрочки). Ну а то, что автоматизированная система эти требования при расчете не учитывает, оправданием быть, как вы понимаете, не может.
Правда, здесь есть одно «но». Доказывать необоснованность начисления пени за весь период просрочки плательщику придется в суде. А суды, как показывает практика, частенько поддерживают в этом вопросе фискалов (см., например, решение Днепропетровского окружного админсуда от 09.10.18 г. по делу № 804/4386/18, постановление Винницкого апелляционного админсуда от 17.05.18 г. по делу № 822/3403/17). Так что успех такого судебного разбирательства под большим вопросом.
