Бухучет. Последствия по налогу на прибыль определяются на основании бухучета. Поэтому логично начать именно с него. Зайдем, так сказать, издалека.
Для начала рассчитываем первоначальную стоимость необоротного актива. При этом в нее попадает не только уплаченная продавцу сумма средств, но и другие составляющие, перечисленные в п. 8 П(С)БУ 7. Дальше сравниваем полученную величину с границей, установленной на вашем предприятии (указанной в приказе об учетной политике согласно абз. 6 п. 2.1 Методрекомендаций № 6351) для разграничения основных средств и малоценных необоротных материальных активов.
Если вы отражаете корректировки по налогу на прибыль и для вас важно соответствие данных бухгалтерского и налогового учета, то, в идеале, с 01.09.2015 г. этот стоимостный критерий должен составлять 6000 грн., а до этой даты — 2500 грн. Если стоимость актива не выше этой «планки», его отражают в учете как малоценный необоротный материальный актив. Расходы, связанные с его приобретением /получением, собирают на субсчете 153, а затем — когда он будет готов к эксплуатации — переносят на субсчет 112.
Обратите внимание: в бухучете малоценные необоротные материальные активы — составляющая прочих необоротных материальных активов (согласно п.п. 5.2.7 П(С)БУ 7). Поэтому они могут амортизироваться с применением методов, установленных как для таких прочих активов (прямолинейный или производственный), так и установленных специально для малоценных активов — «50/50 %» и «100 %».
Если же стоимость актива превышает установленную «планку» — это уже объект основных средств. Отражать расходы на его приобретение/получение следует на субсчете 152 с дальнейшим списанием на счет 10. Что касается конкретного субсчета, то «дорогостоящие» чайники или микроволновые печи, как хозяйственный инвентарь2, нужно отражать на субсчете 106 «Инструменты, приборы, инвентарь».
2 Что к нему относится, можно найти в Плане счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденном приказом Минфина от 26.06.2013 г. № 611. Использовать этот документ в качестве ориентира, по нашему мнению (с которым в свое время соглашались и налоговики), могут и хозрасчетные предприятия.
А вот газонокосилки стоимостью выше установленной на предприятии «планки» больше похожи на инструмент (т. е. отражать их нужно также на субсчете 106).
В состав инструментов План счетов бюджетных учреждений относит, в частности, режущие, ударные, нажимных и уплотняющие орудия ручного труда, включая ручные механические орудия, работающие на электроэнергии, энергии сжатого воздуха и т. п. Стоимость «дорогостоящего» инструмента и инвентаря амортизируют в порядке, общем для основных средств: для этого используют «обычные» методы начисления амортизации, перечисленные в п. 26 П(С)БУ 7.
Расходы в виде амортизации рассматриваемых активов относят в состав общепроизводственных, административных, сбытовых или прочих операционных. Все зависит от того, в каком подразделении используют необоротный актив.
Налог на прибыль, НДС. Для низкодоходных плательщиков (которые решили не отражать корректировки) учет по налогу на прибыль соответствует бухучету таких активов3 (см. выше).
3 О том, что такие плательщики могут даже стоимостный предел для разграничения основных средств и малоценных необоротных материальных активов устанавливать без оглядки на НКУ, вы могли прочесть в статье «2,5-тысячный критерий для ОС: быть или не быть?» (журнал «Бухгалтер 911», 2015, № 8). А об изменении размера такого критерия в НКУ — в статье «Дележ» ОС/МНМА по-новому: как «настроить» учет?» (журнал «Бухгалтер 911», 2015, № 34).
Высокодоходным же плательщикам, а также тем низкодоходным, кто пошел на применение разниц, придется учесть следующие моменты.
Во-первых, если говорим об объектах, первоначальная стоимость которых не превышает 6000 грн.4 (причем не важно, какой предел установлен в бухучете), то для налога на прибыль — это не основные средства ( п.п. 14.1.138 НКУ). При этом приятно, что налоговики наконец согласились — по таким активам плательщики корректировки не отражают. Это они подтвердили, в частности, письмами от 05.02.2016 г. № 2457/6/99-99-19-02-02-155 и от 18.07.2016 г. № 15389/6/99-99-15-02-02-15.
4 Или 2500 грн. (в случае введения в эксплуатацию до 01.09.2015 г.).
5 Подробности найдете в материале «Малоценка не входит в состав основных средств: позитив от ГФСУ» (журнал «Бухгалтер 911», 2016, № 14).
Во-вторых, если говорим об объектах, первоначальная стоимость которых выше 6000 грн.**, то разницы со ст. 138 НКУ относительно них следует применять. При этом в налоговом учете:
а) под «табу» производственный метод начисления амортизации (учитывая его небольшую распространенность, а также назначение рассматриваемых объектов, на данный момент можно вообще не обращать внимания);
б) установлены минимально допустимые сроки амортизации необоротных активов;
Для группы 6 «Инструменты, приборы, инвентарь, мебель» он равен 4 годам. При этом учтите: если в бухгалтерском учете установлен срок, больший указанного, применяться должен он. в) не подлежат амортизации расходы на приобретение / самостоятельное изготовление6 непроизводственных основных средств. То есть тех объектов, которые не используются в хозяйственной деятельности плательщика налога.
6 А также на ремонт, реконструкцию, модернизацию или другие улучшения таких объектов.
И вот здесь кроется, пожалуй, главная загвоздка, связанная с использованием таких объектов. Опять же, по вполне понятным причинам связь с хоздеятельностью остается важной и для целей НДС-учета.
Начислять налоговые обязательства, «компенсирующие» налоговый кредит, согласно п. 198.5 НКУ не придется, если рассматриваемые объекты будут использоваться в рамках хоздеятельности (т. е. на них не будет нацеплен ярлык непроизводственных основных средств), связанной с осуществлением облагаемых НДС операций. Так вот, в разные времена отношение к интересующей нас проблеме приобретало различные оттенки. Еще в начале этого века налоговики признавали «производственность» микроволновок, чайников, холодильников, создающих надлежащие условия труда работникам-охранникам, — в случае их (микроволновок и т. д.) использования в управленческих или производственных помещениях (письмо ГНАУ от 14.01.2002 г. № 256/6/15-1216). Но большой плюс в этом аспекте — ст. 66 КЗоТ, обязывающая работодателя предоставить работникам, для которых нельзя установить перерыв, возможность принимать пищу в течение рабочего времени.
Тогда связь чайника и микроволновки с хозяйственной деятельностью обсуждать не приходится. Вот только далеко не все работники трудятся без перерывов.
Перечень работ, где по условиям производства перерыв установить нельзя, порядок и место приема пищи устанавливает собственник или уполномоченный им орган по согласованию с выборным органом первичной профсоюзной организации7 предприятия. 7 Или профсоюзным представителем.
Так вот, считаем, относительно чайников/микроволновок и т. п., используемых исключительно такими работниками, вопросов в части хозяйственности/производственности и сейчас не должно возникать.
Но… не можем обойти вниманием такой момент. В свое время в ресурсе налоговиков — прототипе современного ЗІР был ответ, отрицающий связь чайников, микроволновых печь и т. п. с охраной труда и хозяйственной деятельностью. Причем «под удар» попадали уже все без разбора работники предприятия, использующие такие объекты. К счастью, эта консультация уже не действует!
На этом фоне в качестве перестраховки индивидуальная налоговая консультация явно не помешает.
«Особняком» стоит ситуация, когда на предприятии функционирует столовая и чайники / микроволновые печи и т. п. используют там. Можно ли говорить о хозяйственном использовании в таком случае? Однозначно, да, если реализацию продуктов питания / напитков столовая проводит за деньги, т. е. с получением дохода. А это, как свидетельствует п.п. 14.1.36 НКУ, — необходимый признак осуществления хозяйственной деятельности. Факт наличия прибыли при этом, считаем, не должен иметь существенного значения (т. е. не проблема, если цены на продукты питания и напитки, например, соответствуют их себестоимости), ведь определение хоздеятельности говорит именно о получении дохода, а не прибыли.
Если же продукты питания и напитки предоставляют работникам бесплатно, то картина складывается вовсе не так радужно… Что касается газонокосилок, то здесь связь их использования с хоздеятельностью просматривается более четко. Уход за газоном (а именно это — главное предназначение газонокосилок) вполне может иметь хозяйственную направленность. Объясняется это тем, что содержать в надлежащем состоянии объекты благоустройства (их части), находящиеся в собственности или пользовании, территорию населенного пункта, определенную правилами благоустройства, прилегающую к этим объектам, а также объекты благоустройства (их части), закрепленные на условиях договора с балансодержателем, — обязанность субъекта хозяйствования. Выдвигает ее ч. 2 ст. 18 Закона № 28078.
8 Закон Украины «О благоустройстве населенных пунктов» от 06.09.2005 г. № 2807-IV.
К объектам благоустройства ст. 13 этого Закона, среди прочего, относит территории предприятий, учреждений, организаций и закрепленные за ними территории на условиях договора; придомовые территории, территории зданий и сооружений инженерной защиты территорий; другие территории в пределах населенного пункта.
Коль исполнение таких обязанностей продиктовано требованиями действующего законодательства, а газонокосилки непосредственным образом используются для их выполнения, значит и их связь с хоздеятельностью/производственностью очевидна.
Обратите внимание: связь с хоздеятельностью в целях обложения налогом на прибыль важна лишь для «дорогостоящих» электрочайников, микроволновок и газонокосилок. По тем же из них, первоначальная стоимость которых не превышает 6000 грн., никакие разницы согласно ст. 138 НКУ не возникают в любом случае. 
