Отражаем в учете штрафные санкции за неисполнение договорных обязательств

НДС

Начнем с НДС. В абз. 5 п. 188.1 НКУ четко предусмотрено, что суммы неустойки (штрафов и/или пени), три процента годовых и инфляционные, полученные плательщиком в результате невыполнения или ненадлежащего выполнения договорных обязательств, не включаются в договорную стоимость.

Соответственно, НДС на такие суммы не начисляется. С этим налоговики согласились уже давно (ОНК № 590*). И сохраняют верность по сей день (см., в частности, «свежую» ИНК ГФСУ от 03.08.2017 г. № 1471/6/99-99-15-03-02-15/ІПК) .

* Обобщающая налоговая консультация относительно включения в базу обложения НДС и состав расходов средств, полученных в качестве суммы штрафа за задержку оплаты или поставки товаров/услуг, утвержденная приказом ГФСУ от 06.07.2012 г. № 590.

Так что начисление пени пройдет вообще мимо НДС-учета.

Правда, попутно отметим, что совсем иная точка зрения у налоговиков в отношении возмещения виновным лицом убытка (этот вид платы не назван в п. 188.1 НКУ). В последнее время налоговики активно стали настаивать на том, что возмещение убытков, в частности стоимости поврежденного/испорченного имущества, является не чем иным, как компенсацией стоимости такого имущества.

И соответственно, требуют включать эту сумму в базу НДС и облагать на общих основаниях (категория 101.07 ЗІР, письмо ГФСУ от 30.12.2016 г. № 28710/6/99-99-15-03-02-15). Мы с такой позицией не согласны. Ведь виновные лица не приобретают товары, а просто компенсируют их стоимость. То есть нет факта поставки товаров в понимании п.п. 14.1.191 НКУ. Но такую фискальную позицию придется принять во внимание.

Также пару слов скажем о таком виде договорной «санкции», как плата за простой. Считаем, что в качестве штрафной санкции (соответственно без начисления НДС — п. 188.1 НКУ) может быть признана только плата за сверхнормативный простой.

А вот нормативный простой (если такая плата взимается отдельно) является именно услугой. И облагается НДС на общих основаниях**.

** Подробнее — в нашей статье «Стой-постой…», или НДС и плата за простой транспорта» (журнал «Бухгалтер 911», 2016, № 40).

Налог на прибыль

У виновной стороны, т. е. плательщика штрафных санкций (пени). Если вы малодоходный плательщик, который не проводит корректировку финрезультата, то все отражаете по правилам бухучета. А значит, сумма признанных штрафов/пени через бухрасходы автоматически уменьшит объект обложения налогом на прибыль.

А вот если вы высокодоходник или малодоходник-«доброволец» (который не принял решение об отказе от разниц), то придется принять во внимание п.п. 140.5.11 НКУ.

Он требует увеличить финрезультат до налогообложения на сумму расходов от признанных штрафов, пени, неустоек, начисленных согласно гражданскому законодательству и гражданско-правовым договорам. Правда, учитывать эту корректировку нужно лишь в том случае, если штрафы признаны в пользу: (1) лиц, не являющихся плательщиками налога на прибыль (кроме физлиц); (2) «прибыльщиков-нулевиков».

Это означает, что штрафы, пеня и неустойки, начисленные по договорам в пользу обычного плательщика налога на прибыль, в корректировке финрезультата не участвуют. То есть на сумму признанных штрафов финрезультат увеличивать не нужно. То же самое должно касаться и признанных штрафных санкций в пользу любых физических лиц (включая обычных предпринимателей и предпринимателей-единоналожников). На это указывает формулировка «кроме физлиц» в п. 140.5.11 НКУ.

Но! В отношении выплат штрафных санкций физлицам налоговики с легкой подачи Минфина (письмо Минфина от 10.04.2017 г. № 11210-09-10/9617***) считают, что под исключение из п.п. 140.5.11 НКУ попадает только признание штрафов и пени в пользу физлиц, являющихся плательщиками НДФЛ (в том числе и предпринимателей-общесистемщиков). А вот если пеня/штрафы признаны в пользу физлица-единоналожника, то налоговики требуют применять штрафную разницу из п.п. 140.5.11 НКУ (разъяснения содержатся в категории 102.13 ЗІР).

*** Вам будет интересна статья «Штрафная» разница: «ложка дегтя» от Министерства финансов» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 21).

Иначе говоря, увеличивающая корректировка на «штрафную» разницу возникает на сумму признанных штрафов, пени, неустойки в пользу: (1) неприбыльщиков; (2) единоналожников (включая физлиц); (3) «нулевиков».

Отражается такая разница в стр. 3.1.11 приложения РІ к декларации по налогу на прибыль за тот отчетный период, в котором признаны такие штрафы.

Отдельно несколько слов скажем по поводу штрафных санкций в пользу нерезидентов. На наш взгляд, при выплате таких доходов с них обязательно нужно уплатить налог на репатриацию по правилам, установленным п. 141.4 НКУ. Таким образом, нерезидент согласно требованиям п. 133.2 НКУ автоматически становится плательщиком налога на прибыль. А значит, «штрафную» разницу применять не нужно.

У получателя штрафных санкций (штрафа/пени). Никаких корректировок бухфинрезультата не будет. Ведь такие корректировки возможны только в отношении признанных, т. е. уплачиваемых, штрафов (п.п. 140.5.11 НКУ). Начисленные штрафы увеличат объект обложения налогом на прибыль в полной сумме.

Полученные штрафы попадут в бухдоход и тем самым увеличат объект налогообложения для целей налога на прибыль.

Бухучет

Для виновного в нарушении договорных обязательств суммы штрафов/пени включаются в состав прочих операционных расходов (п. 20 П(С)БУ 16). Для их учета предназначен субсчет 948 «Признанные штрафы, пени, неустойки» (проводка: Дт 948 — Кт 685). Такие расходы отражают в периоде признания штрафных санкций. Происходит это после предъявления требования кредитора и признания претензии должником.

Соответственно, именно в период признания штрафов они попадут в расходы.

Если вы с суммой штрафов не согласны и контрагент обратился в суд с целью добиться справедливости, то в учете такие санкции сначала отражайте по кредиту забалансового счета 042.

Такие суммы будут учитываться там, пока суд не признает претензию законной или не освободит вас от ответственности. Если решение суда будет в пользу контрагента — штрафы следует признать в периоде вступления в законную силу решения суда.

Попутно отметим, что на субсчете 948, считаем, можно отражать и другой вид договорных санкций — сумму инфляционных. Хотя Минфин в письме от 08.12.2004 г. № 31-04200-20-10/22572 для подобных расходов предложил субсчет 949 «Прочие расходы операционной деятельности».

Также скажем о том, что будет в этом случае в учете у получателя штрафных санкций.

Учитывать суммы полученных штрафных санкций необходимо на счете учета доходов. Если точнее, то на субсчете 715 «Полученные штрафы, пени, неустойки». С этой целью выполняют проводку: Дт 374 «Расчеты по претензиям» либо Дт 377 «Расчеты с прочими дебиторами» — Кт 715 «Полученные штрафы, пени, неустойки».

Отражается доход в периоде его начисления, т. е. в периоде признания их должником или в периоде вступления в законную силу решения суда (если взыскание санкций обжаловалось в суде).

При этом нужно учесть, что решения хозсудов первой инстанции вступают в силу лишь через 10 дней после их оглашения (ст. 85 и 93 ХПКУ). В течение этого срока у покупателя есть время обжаловать указанное решение.