Хит-вопросы по учету в торговле

Дата зачисления запасов/товаров на баланс предприятия. Казалось бы, что сложного может быть в определении даты зачисления товаров на баланс предприятия. Но в ситуации, когда даты отгрузки товара продавцом и получения его покупателем не совпадают, вопросы могут быть.

Минфин в письме от 18.11.2016 г. № 31-11410-07-27/32754 отмечает, что датой зачисления товаров на баланс предприятия является дата, на которую предприятию переходят все риски и выгоды, связанные с правом собственности на приобретенные товары. Не всегда эта дата может совпадать с датой фактического поступления товаров на склад.

Напомним, что дата перехода рисков и выгод к покупателю, как правило, совпадает с датой перехода к покупателю права собственности. А согласно ст. 334 ГКУ право собственности на товар по общему правилу возникает у покупателя по дате передачи имущества. При этом статья 664 ГКУ устанавливает, что обязательства продавца передать товар покупателю считаются выполненными в момент:

1) вручения товара покупателю, если договором установлена обязанность продавца доставить товар;

2) предоставления товара в распоряжение покупателя, если товар должен быть передан покупателю по местонахождению товара.

Иначе говоря, если договором не установлена обязанность продавца по доставке товара, товар считается переданным покупателю в момент его вручения перевозчику/покупателю на складе продавца.

Момент получения этих прав покупатель должен показать у себя в учете в качестве актива. На это обращал внимание Минфин в письме от 21.04.2009 г. № 31-34000-20-27/11292. При этом оприходование товаров может происходить в два этапа:

1. Отражение нахождения их «в пути».

2. Отражение их поступления на склад¹.

¹ Вам может быть интересна статья «Товары в пути: вопросы по учету и оформлению первички» (журнал «Бухгалтер 911», 2016, № 44).

Особенно обратим внимание на ситуацию с импортом товаров. Дата оформления таможенной декларации — это ни в коем случае не та единственная дата, по которой приходуют импортный товар.

Таможенная декларация — это документ для таможенного оформления и уплаты налогов, но не основание для оприходования товара.

Услуги таможенного брокера: включать ли в первоначальную стоимость товаров? Минфин в письме от 29.11.2013 г. № 31-08410-07-27/34996 отмечал, что если такие услуги непосредственно связаны с приобретением товаров, предназначенных для продажи, то сумму оплаты этих услуг включают в себестоимость приобретенных товаров. Очевидно, стоимость таких услуг можно рассматривать как прочие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.

А вот услуги таможенного брокера, связанные с реализацией товара на экспорт, включаются в состав расходов на сбыт (Дт 93 «Расходы на сбыт»).

Расфасовка товаров торговым предприятием. Согласно п. 9 П(С)БУ 9 в состав фактических расходов на приобретение товаров также относятся расходы по доведению данных товаров до состояния, в котором они пригодны для продажи. Поэтому на первый взгляд кажется, что расходы торгового предприятия на фасовку продовольственных товаров следует включать в их первоначальную стоимость. А что «на второй взгляд» ?

Более целесообразно, считаем, применять абз. 6 п. 19 П(С)БУ 16, согласно которому расходы на предпродажную подготовку товаров относятся к расходам на сбыт. В пользу такого подхода для торговых предприятий свидетельствуют и Методрекомендации № 145².

² Методические рекомендации по формированию состава расходов и порядка их планирования в торговой деятельности, утвержденные приказом Минэкономики от 22.05.2002 г. № 145.

Они рекомендуют относить стоимость материалов, используемых для фасовки товаров, на статью «Расходы на хранение, подсортировку, обработку, упаковку и предпродажную подготовку товаров (продукции)» (п. 35 Методрекомендаций № 145).

Такой порядок рекомендовалось применить как при самостоятельной расфасовке товара, так и при использовании услуг сторонних организаций. Иначе говоря, расходы на расфасовку включаются в состав сбытовых.

Аналогичные выводы прослеживаются и в письме Минфина от 18.12.2008 г. № 31-34000-10-16/44972.

Куда относить расхождения при приемке товаров. Ситуации, когда при оприходовании запасов их количество не соответствует данным сопроводительных документов, к сожалению, не редкость.

Напомним: если при приемке товаров будет выявлена недостача товаров против данных, указанных в транспортных и сопроводительных документах (счете-фактуре, спецификации, описи, в упаковочных ярлыках и др.), результаты приемки товара по количеству оформляют актом.

Обязательные реквизиты такого акта перечислены в п. 25 Инструкции № П-6³.

³ Инструкция о порядке приемки продукции производственно-технического назначения и товаров народного потребления по количеству, утвержденная постановлением Госарбитража при Совете Министров СССР от 15.06.1965 г. № П-6.

В соответствии с п. 5.7 Методрекомендаций № 2⁴ недостачи и потери запасов в пределах установленных норм естественной убыли во время транспортировки относятся на увеличение первоначальной стоимости оприходованных запасов такого наименования, группы, видов. Иными словами, на сумму такой недостачи увеличивают первоначальную стоимость тех товаров, которые были фактически получены.

⁴ Методические рекомендации по бухгалтерскому учету запасов, утвержденные приказом Минфина от 10.01.2007 г. № 2.

Сверхнормативные потери и недостачи запасов не включаются в первоначальную стоимость запасов и относятся к расходам того периода, в котором они были осуществлены (установлены).

В этом случае придется начислить себе «компенсирующие» налоговые обязательства по п. 198.5 НКУ, поскольку приобретенные товары не будут использованы в хоздеятельности.

Если на сумму таких потерь предъявляется претензия к поставщику или перевозчику, это отражается корреспонденцией с дебетом субсчета 374 «Расчеты по претензиям»⁵.

⁵ По части НДС-последствий в таком случае полезную информацию найдете в нашей недавней статье «Порча товаров: учетные последствия» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 28).

Если же претензия не будет предъявлена, сумму недостачи списывают на субсчет 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» (п. 5.7 Методрекомендаций № 2).

Учет транспортно-заготовительных расходов (ТЗР). Одной из неизменных составляющих себестоимости приобретенных товаров являются расходы, связанные с их заготовкой и доставкой, — так называемые транспортно-заготовительные расходы. Имеются в виду расходы, которые осуществлены покупателем товаров при их доставке от поставщиков на предприятие.

Расходы на транспортировку товаров со склада предприятия покупателю относятся к расходам на сбыт (п. 19 П(С)БУ 16) (Дт счета 93 «Расходы на сбыт»).

В бухучете ТЗР включаются в первоначальную стоимость как затраты на транспортировку запасов. Причем такие расходы относятся к ТЗР вне зависимости от того, осуществлялась доставка товаров сторонними организациями или собственными силами самого предприятия (письмо Минфина от 14.03.2005 г. № 31-04200-30-10/3778).

ТЗР учитываются одним из двух методов:

— либо прямым методом, когда ТЗР можно увязать с конкретным товаром. Сумма ТЗР включается в первоначальную стоимость единицы приобретенных товаров с отражением по дебету субсчета 281 «Товары на складе»,

— либо на отдельном специально введенном субсчете (в торговле можно использовать субсчет 289) с дальнейшим распределением по среднему проценту между проданными товарами и остатками товаров. То есть ТЗР включается не в первоначальную стоимость каждой конкретной единицы запасов, а в фактическую себестоимость их выбытия (реализации, расходования и пр.).

Вариант учета определяется учетной политикой предприятия.

Во втором варианте для определения суммы ТЗР, относящейся к выбывшим (реализованным, недостающим и т. п.) товарам, рассчитывается средний процент ТЗР — результат деления (Остаток ТЗР на начало месяца + Сумма ТЗР за отчетный месяц) на (Остаток товаров на начало месяца + Стоимость товаров, поступивших за отчетный месяц).

А вот сама сумма ТЗР, относящаяся к выбывшим в отчетном месяце товарам, определяется по формуле:

ТЗРвыбывших = Средний % ТЗР х Стоимость выбывших товаров : 100.

При этом заметьте: в общем случае для распределения ТЗР применяют покупную стоимость товаров. А предприятия розничной торговли, применяющие оценку товаров при их выбытии по ценам продажи, в процессе распределения ТЗР в качестве переменных используют продажную стоимость товаров, то есть ту, которую учитывают на счете 282 «Товары в торговле».

Распределение ТЗР по среднему проценту в оптовой торговле

№ п/п	Показатель	Субсчет 281, грн.	Субсчет 289, грн.
1	Остаток товаров на начало месяца	30000	2500
2	Поступило товаров в течение месяца	40000	3100
3	Средний процент ТЗР
4	Реализованы товары в течение месяца	54000	4320*
5	Остаток товаров на конец месяца (стр. 1 + стр. 2 - стр. 4)	16000	1280**
* ТЗР, приходящиеся на реализованные товары: 54000 грн. х 8 % : 100 % = 4320 грн. ** ТЗР, приходящиеся на остаток товаров: 16000 грн. х 8 % : 100 % = 1280 грн.

Распределение ТЗР по среднему проценту в розничной торговле

В бухучете ТЗР предприятие розничной торговли отразит так.