Обязательный годовой перерасчет НДФЛ* проводят все работодатели без исключений, в том числе и ФЛП. При этом перерасчет НДФЛ нужно провести по всем работникам, которые числятся у работодателя по состоянию на 31.12.2018 г. Для работников, которые приняты на работу в 2018 году, перерасчет проводят за период с момента приема. Если работник был уволен, перерасчет по нему должен был проводиться при увольнении.
* Заметим: проведение перерасчета ВС нормами НКУ не предусмотрено.
Порядок перерасчета. Цель перерасчета — проверка правильности налогообложения доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) работникам в виде зарплаты. Сама процедура проведения обязательного перерасчета НДФЛ сложностей не вызывает. Алгоритм тут следующий.
1. Уточняем (перепроверяем) месячные суммы заработной платы, начисленные (выплаченные, предоставленные) работнику в течение года.
2. Если работник пользовался правом на налоговую социальную льготу (НСЛ), проверяем наличие оснований для применения НСЛ к зарплате в каждом отдельном месяце, а также наличие на предприятии заявления работника о самостоятельном избрании им места применения НСЛ и документов, подтверждающих его право на НСЛ (при необходимости).
Работник имеет право на НСЛ только по одному месту работы. Поэтому если на предыдущей работе в месяце увольнения ему была предоставлена НСЛ, то при приеме его на работу в этом же месяце НСЛ предоставляться не должна.
И еще момент: не забывайте, что к среднему заработку «солдат предприятия» НСЛ не применяется (см. письмо ГФСУ от 04.09.2015 г. № 8397/В/99-99-17-03-03-15)!
3. Определяем право работника на НСЛ в каждом месяце отчетного года. Для этого сравниваем уточненные суммы заработной платы, рассчитанные по каждому месяцу 2018 года, с предельным размером заработной платы, дающим право на НСЛ**.
** Информацию о размерах НСЛ, действовавших в 2018 году, и предельных размерах дохода, дающего право на применение льготы в зависимости от категории, к которой относится работник, вы можете найти в журнале «Бухгалтер 911», 2018, № 1-2.
4. Проводим окончательное обложение НДФЛ уточненных месячных сумм заработной платы (определяем отдельно по каждому месяцу 2018 года сумму НДФЛ, подлежащую уплате в бюджет).
5. Рассчитываем общую годовую сумму НДФЛ, суммируя полученные в результате перерасчета ежемесячные суммы НДФЛ.
6. Сравниваем рассчитанную в результате перерасчета сумму НДФЛ с суммой налога, фактически удержанного из заработной платы работника за год, и определяем результат перерасчета.
Важно! Результатом проведения перерасчета НДФЛ может быть как недоплата, так и переплата по НДФЛ. Также вы можете получить «на выходе» ноль (сумма фактически уплаченного НДФЛ = «перерасчетной» сумме НДФЛ) 
.
Если в результате перерасчета получилась недоплата НДФЛ (рассчитанная сумма превышает фактическую), ее удерживаем за счет дохода работника за декабрь. При этом обязательно учитываем требования ст. 128 КЗоТ по предельным суммам отчислений.
Напомним, что в общем случае работодатель вправе удержать с суммы налогооблагаемого дохода работника недоплату по НДФЛ в сумме, не превышающей 20 % зарплаты, подлежащей выплате.
Если обнаружена переплата по НДФЛ, то на ее сумму уменьшают сумму начисленного налогового обязательства за декабрь 2018 года. Когда ее недостаточно, уменьшают НДФЛ следующих налоговых периодов (месяцев), до полного возврата «лишнеуплаченного» НДФЛ работнику.
«Участники» перерасчета. В обязательном годовом перерасчете принимает участие только заработная плата (признак дохода в ф. № 1ДФ — «101»). Напомним, что следует относить к зарплате для целей перерасчета НДФЛ. Это:
— основная и дополнительная заработная плата, другие поощрительные и компенсационные выплаты, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налога в связи с отношениями трудового найма (п.п. 14.1.48 НКУ).
Заметим, что для определения перечня выплат, которые входят в состав заработной платы, можно использовать Инструкцию № 5***, но только в части, не противоречащей НКУ (об этом говорят сами налоговики);
— больничные (см. абзац третий п.п. 169.4.1 НКУ). Причем больничные учитываются все: выплачиваемые как за счет работодателя, так и за счет средств Фонда соцстрахования;
— дивиденды в пользу физических лиц по акциям или другим корпоративным правам, которые имеют статус привилегированных или другой статус, предусматривающий выплату фиксированного размера дивидендов или суммы, большей, чем сумма выплат, рассчитанная на какую-либо другую акцию (корпоративное право), эмитированную плательщиком налога (см. п.п. 170.5.3 НКУ).
Премии, доплаты, надбавки, индексация. По общему правилу, все зарплатные выплаты, в том числе и премии, доплаты, надбавки, начисленные (доначисленные/отсторнированные) за предыдущие налоговые периоды (месяцы), окончательно облагаем в том налоговом периоде (месяце), в котором они были фактически начислены (фактически проведены корректировки). Относить их к месяцам, за которые они были начислены, не нужно. Ведь эти выплаты не подпадают под действие абзаца третьего п.п. 169.4.1 НКУ.
А если в текущем году начислялась индексация за прошлые месяцы? Придерживаемся озвученного правила: суммы доначисленной или сторнированной индексации разбрасывать по тем месяцам, за которые была проведена корректировка, не нужно.
См. письма ГФСУ от 13.05.2016 г. № 10468/6/99-99-13-01-01-15, от 10.05.2017 г. № 7955/5/99-99-13-01-01-16.
Поэтому если в каком-то из месяцев 2018 года вы начисляли индексацию за прошлые периоды, то во время перерасчета НДФЛ считаем всю сумму такой доначисленной индексации зарплатой того месяца, в котором она была фактически начислена в бухучете.
Исключение из приведенного правила — зарплата за период ее сохранения согласно законодательству (см. далее).
Больничные, отпускные. Если в проверяемом периоде работнику начислялась зарплата за период ее сохранения согласно законодательству, в том числе за время отпуска (отпускные) или временной нетрудоспособности (больничные), то суммы таких выплат (их части) относят к соответствующим месяцам, за которые они были начислены (абз. 3 п.п. 169.4.1 НКУ) (см. пример в конце статьи).
Учетно-отчетное. В бухучете результаты перерасчета отражаем проводкой:
— Дт 661 — Кт 641/НДФЛ — сумма недоплаты налога, удерживаемая с работника;
— Дт 661 — Кт 641/НДФЛ методом «красное сторно» — сумма переплаты, подлежащая возврату работнику.
Результаты перерасчета НДФЛ отражают в разд. I ф. № 1ДФ за тот отчетный квартал, в который входит месяц проведения перерасчета, следующим образом:
— если выявлена недоплата, показатели граф 4 «Сумма перечисленного налога» и 4а «Сумма начисленного налога» увеличивают на сумму выявленной недоплаты по НДФЛ с учетом (!) ограничения в 20 %, о котором мы говорили выше. Если размер недоплаты превышает ограничение, то остаток отразите в ф. № 1ДФ за следующие отчетные кварталы по мере удержания с зарплаты работника;
— если по результатам перерасчета выявлена переплата, показатели граф 4 «Сумма перечисленного налога» и 4а «Сумма начисленного налога» уменьшаются на сумму излишне удержанного НДФЛ. Если суммы НДФЛ за декабрь не хватило (сумма переплаты превышает сумму налоговых обязательств за декабрь 2018 года), то на остаток суммы переплаты уменьшите показатели граф 4а и 4 ф. № 1ДФ, сформированной за следующие отчетные кварталы.
А если про перерасчет забыли? Ответственность за непроведение налоговым агентом перерасчета сумм доходов и сумм налоговой социальной льготы действующим законодательством не предусмотрена .
Но! Мы все-таки настойчиво рекомендуем вам его проводить.
Ведь, проводя перерасчет, вы, по сути, еще раз перепроверяете себя.
И если вы проигнорировали такую возможность, а налоговики в ходе проверки выявили недоплату (переплату) по НДФЛ из-за непроведенного перерасчета, то «встречайте» штраф за подачу ф. № 1ДФ с недостоверными сведениями или ошибками в размере 510 (1020) грн. (п. 119.2 НКУ).
Более того, если была выявлена недоплата по НДФЛ (недоимка), то она будет взыскана с предприятия с уплатой штрафа в общем случае в размере 25 % от суммы недоплаты (п. 127.1 НКУ) и пени за весь период просрочки (п. 129 НКУ). А вот должностным лицам предприятия за неудержание и неперечисление в бюджет сумм НДФЛ при выплате дохода физлицам согласно ст. 1634 КоАП «светит» предупреждение или админштраф в общем случае в размере от 34 до 51 грн.
Перерасчет НДФЛ на примере. Работница принята на работу с 01.03.2018 г. В месяце приема на работу она подала работодателю заявление и документы, подтверждающие ее право на НСЛ согласно п.п. 169.1.2 НКУ (как мать двоих детей в возрасте до 18 лет). В 2018 году размер льготы для нее составляет 1762 грн. (881 грн. х 2 детей), а размер предельного дохода, дающего право на ее применение, равен 4940,00 грн. (2470 х 2 детей).
Оклад работницы составлял: в январе — июле — 3850,00 грн.; в августе — декабре 2018 года — 4900,00 грн. При этом:
— в августе работнице начислили премию в размере 1370,00 грн. Но при этом основную зарплату за фактически отработанное время ошибочно рассчитали исходя из «старого» оклада. Поскольку работник болел с 27.08.2018 г., то сумма основной зарплаты составила 2975,00 грн.;
— в сентябре ей были начислены больничные в сумме 1384,02 грн. (работница болела с 27.08.2018 г. по 06.09.2018 г.), в том числе за дни болезни в августе — 629,10 грн. и за дни болезни в сентябре — 754,92 грн., а также доначислена основная зарплата за август 2018 года в сумме 811,36 грн. (3786,36 - 2975,00).
Результат проведения перерасчета по работнице приведем в таблице.
Годовой перерасчет НДФЛ
| Месяц | Факт | Перерасчет | ||||
| Зарплата | НСЛ | НДФЛ | Уточненная зарплата | НСЛ | НДФЛ | |
| Март | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 |
| Апрель | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 |
| Май | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 |
| Июнь | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 |
| Июль | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 | 3850,00 | 1762,00 | 375,84 |
| Август | 4345,00* | 1762,00 | 464,94 | 4974,10** | — | 895,34 |
| Сентябрь | 6115,38*** | — | 1100,77 | 5486,28**** | — | 987,53 |
| Октябрь | 4900,00 | 1762,00 | 564,84 | 4900,00 | 1762,00 | 564,84 |
| Ноябрь | 4900,00 | 1762,00 | 564,84 | 4900,00 | 1762,00 | 564,84 |
| Декабрь | 4900,00 | 1762,00 | 564,84 | 4900,00 | 1762,00 | 564,84 |
| Итого | 44410,38 | х | 5139,43 | 44410,38 | х | 5456,59 |
| * 4345,00 (сумма зарплаты за август) = 2975,00 (основная зарплата) + 1370,00 (премия). ** Произвели разброску больничных. Уточненная сумма зарплаты за август: 4974,10 = 2975,00 (основная зарплата) + 1370,00 (премия) + 629,10 (больничные за август). Доначисленную в сентябре основную зарплату за август окончательно облагаем в сентябре! В августовский доход не включаем! *** 6115,38 (сумма зарплаты за сентябрь) = 3920,00 (основная зарплата за сентябрь) + 1384,02 (общая сумма больничных за август — сентябрь) + 811,36 (доначисленная основная зарплата за август). **** Произвели разброску больничных. Уточненная сумма зарплаты за сентябрь 5846,28 = 3920,00 (основная зарплата за сентябрь) + 754,92 (сумма больничных за сентябрь) + 811,36 (доначисленная основная зарплата за август). | ||||||
В результате перерасчета с работницы нужно доудержать НДФЛ в сумме 317,16 грн. (5456,59 - 5139,43).
Эта сумма (317,16 грн.) не превышает 20 % «чистого» дохода работницы (867,03 грн. (4900,00 грн. - 564,84 грн.) х 20 : 100. Следовательно, доначисленный НДФЛ будет удержан в декабре в полном объеме.
Предположим, что зарплата на предприятии выплачивается своевременно. Тогда в разд. I Налогового расчета по ф. № 1ДФ за 4 квартал 2018 года по этой работнице с признаком дохода «101» в графах 3 и 3а будет указано 14700,00 грн. (4900,00 + 4900,00 + 4900,00), а в графах 4 и 4а — 2011,68 грн. (564,84 + 564,84 + 564,84 + 317,16).
