Документальное оформление
В интересующем нас случае понадобятся договор и акт выполненных работ (предоставленных услуг).
Договор — основание для возникновения прав и обязанностей сторон гражданско-правовых отношений. Опять-таки, в интересующем нас случае «самыми ходовыми» являются договор подряда (если речь идет о выполнении работ) и договор о предоставлении услуг, которые регулируются положениями ст. 837 — 864 и ст. 901 — 907 ГКУ.
О них мы и будем говорить далее.
Типовой формы таких договоров нет. При их составлении учитывают общие нормы ГКУ. В любом случае следует согласовать предмет договора (работа или услуга, которые должны быть выполнены/предоставлены). Также оговорите взаимные права и обязанности; сроки выполнения работы (предоставления услуги); порядок и сроки оплаты; ответственность сторон за нарушение договора.
Составляйте договор так, чтобы в нем не было признаков трудовых отношений*.
* Подробнее об этом читайте в статье «Трудовой или гражданско-правовой договор? Выбираем с умом» (журнал «Бухгалтер 911», 2016, № 47).
Договор составляйте в письменной форме в двух экземплярах (по одному для каждой стороны).
Приемка выполненных работ (предоставленных услуг) производится по акту, из которого должно быть видно, какие именно работы (услуги) выполнены (предоставлены) и приняты. Именно акт является основанием для оплаты работ (услуг).
Акт, как правило, составляют в произвольной форме с указанием всех необходимых для первичного документа реквизитов в двух экземплярах. Подписывая акт, заказчик подтверждает, что работы действительно выполнены (услуги получены).
Один из моментов, на которые следует обратить внимание бухгалтеру, — это даты начала и окончания выполнения работ (предоставления услуг) по ГПД.
Забегая наперед, отметим, что эти даты имеют значение для составления ЕСВ-отчета по форме № Д4.
Помните! По общему правилу ГПД вступает в силу с момента его заключения (ч. 2 ст. 631 ГКУ). Однако вы можете в самом договоре прописать даты, с которых начинается и заканчивается выполнение работы (предоставление услуги). Тогда дата заключения ГПД будет не совпадать с датой начала выполнения работ (предоставления услуг).
Дата окончания выполнения работ (предоставления услуг) подтверждается датой подписания соответствующего акта. По сути, это день, на который указанные в акте работы (услуги) считаются выполненными (предоставленными).
Налогообложение
НДФЛ и военсбор. Сумма вознаграждения по ГПД (подряда, услуг) не является заработной платой для целей разд. IV НКУ, но относится к общему месячному налогооблагаемому доходу физлица (п.п. 164.2.2 НКУ). Поэтому из суммы вознаграждения по ГПД следует удержать НДФЛ по ставке 18 % и военный сбор по ставке 1,5 %. Налоговая социальная льгота к сумме вознаграждения по ГПД не применяется (п. 164.6 НКУ).
Важно! Если ГПД заключен с работником предприятия, то:
— базу налогообложения зарплаты и вознаграждения по ГПД определяют отдельно;
— при определении права работника на налоговую социальную льготу вознаграждение по ГПД не учитывают.
Уплатить НДФЛ и военсбор в бюджет нужно в сроки, установленные ст. 168 НКУ:
— одновременно с получением денег в банке, одновременно с перечислением денег на счет — если деньги на выплату получаем с банковского счета или перечисляем в безналичной форме на счет гражданина соответственно (п.п. 168.1.2 НКУ);
— в течение 3 банковских дней, следующих за днем выплаты (предоставления) вознаграждения, — если вознаграждение предоставляют в неденежной форме или его выплачивают наличными из кассы (п.п. 168.1.4 НКУ);
— не позднее 30 календарных дней, следующих за месяцем начисления вознаграждения, — если вознаграждение начислено, но не выплачено физлицу (п.п. 168.1.5 НКУ).
ЕСВ. С вознаграждения по ГПД взимают ЕСВ лишь в том случае, если такой ГПД предусматривает выполнение работ или предоставление услуг. Например, вознаграждение по договору подряда попадет в базу обложения ЕСВ, а выплата по договору аренды — нет.
Ведь договор аренды хоть и относится к гражданско-правовым, но не имеет признаков ГПД, по которому выполняются работы или предоставляются услуги.
ЕСВ начисляют в пределах максимальной величины — 15 размеров минимальной заработной платы (в 2018 году — 55845 грн.). При этом для целей сравнения с максимальной базой начисления ЕСВ сумму вознаграждения по ГПД, срок выполнения работ (предоставления услуг) по которым превышает календарный месяц, делят на количество месяцев (ч. 2 ст. 7 Закона о ЕСВ).
В общем случае обычные работодатели на вознаграждение по ГПД начисляют ЕСВ по ставке 22 %. Ставку 5,3 % применяют предприятия всеукраинских общественных организаций инвалидов, в частности обществ УТОГ и УТОС (если у них количество работников-инвалидов составляет не менее 50 % общей численности работающих и при условии, что фонд оплаты труда таких инвалидов равен не менее 25 % суммы расходов на оплату труда.)
Помните! В случае, когда ГПД на выполнение работ (предоставление услуг) заключен со сторонним физлицом или с внешним совместителем, соблюдать требование об уплате ЕСВ с минзарплаты не нужно.
ЕСВ начисляем на фактическую сумму вознаграждения.
Если же ГПД заключен с работником предприятия, для которого это место работы является основным, то с размером минзарплаты сравниваем общую базу начисления ЕСВ за месяц (зарплата + вознаграждение по ГПД). И если база начисления ЕСВ окажется меньше минзарплаты, рассчитываем дополнительную базу взимания ЕСВ и с нее уплачиваем взнос (см. подкатегорию 301.04.01 ЗІР).
Теперь о сроках уплаты начисленного ЕСВ.
Плательщики должны уплачивать ЕСВ при каждой выплате вознаграждения по ГПД одновременно с такой выплатой (абз. 2 ч. 8 ст. 9 Закона о ЕСВ). Исключение составляют случаи, когда:
— ЕСВ, начисленный на указанные выплаты, уже уплачен не позднее 20-го (для горных предприятий — 28-го) числа месяца, следующего за месяцем его начисления;
— по результатам сверки с ГФСУ за плательщиком признана переплата по ЕСВ, сумма которой превышает сумму взноса, подлежащую уплате, или равна ей.
Если вознаграждение было начислено, но не выплачено вовремя, ЕСВ уплачивают не позднее 20-го (для горных предприятий — 28-го) числа месяца, следующего за месяцем его начисления.
Бухучет
В зависимости от назначения работ (услуг), выполненных (предоставленных) физлицом по ГПД, сумма вознаграждения в бухучете может включаться в себестоимость продукции, состав общепроизводственных, административных расходов, расходов на сбыт, прочих операционных или чрезвычайных расходов.
Учет расчетов с исполнителями ведут на субсчете 685 «Расчеты с прочими кредиторами».
Пример. На предприятии в апреле 2018 года физическим лицом (непредпринимателем и неработником предприятия) были выполнены работы по договору подряда (текущий ремонт офисного здания). Размер вознаграждения по ГПД составил 50000 грн.
Отразим начисление и выплату вознаграждения по ГПД в учете предприятия-заказчика.
Учет выплаты вознаграждения по ГПД физлицу
| Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | |
| дебет | кредит | ||
| 1. Начислено вознаграждение по договору подряда (подписан акт выполненных работ) | 92 | 685 | 50000 |
| 2. Начислен ЕСВ на сумму вознаграждения (50000 грн. х 22 %) | 92 | 651 | 11000 |
| 3. Удержан НДФЛ из суммы вознаграждения (50000 грн. х 18 %) | 685 | 641/НДФЛ | 9000 |
| 4. Удержан военный сбор из суммы вознаграждения (50000 грн. х 1,5 %) | 685 | 642/ВС | 750 |
| 5. Перечислен ЕСВ | 651 | 311 | 11000 |
| 6. Перечислен НДФЛ в бюджет | 641/НДФЛ | 311 | 9000 |
| 7. Перечислен военный сбор в бюджет | 642/ВС | 311 | 750 |
| 8. Перечислено вознаграждение на банковский счет физлица (50000 грн. - 9000 грн. - 750 грн.) | 685 | 311 | 40250 |
Отчетность
ЕСВ-отчет по форме № Д4. Вознаграждение за выполненные работы (оказанные услуги) отображаете в Отчете по ЕСВ, сформированном за тот отчетный месяц, в котором оно было фактически начислено.
Не путать с датами начала/окончания действия ГПД.
Порядок заполнения таблиц 5 и 6 Отчета по форме № Д4 рассмотрим в таблице.
Особенности заполнения отдельных граф таблиц 5 и 6 Отчета по форме № Д4**
** Живые примеры найдете в статье «Вознаграждение по гражданско-правовому договору в Отчете по ЕСВ» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 29).
| Номер графы | Пояснения по заполнению |
| Таблица 5 | |
| Графа 6 | Если физлицо, которому начислили доход, — гражданин Украины, ставим «1», если нет — «0» |
| Графа 7 | Указываем категорию застрахованного лица из перечня категорий, приведенного в сноске под таблицей 5. Для ГПД — всегда «3» |
| Графа 8 | Если ГПД заключен с работником вашего предприятия (основным или совместителем), ставим «1». Если со сторонним лицом — «0» |
| Графа 11 | Указываем дату начала/окончания действия ГПД, приходящуюся на отчетный месяц. При заполнении этой графы ориентируемся на сроки выполнения работ (предоставления услуг), прописанные в договоре. Если дата заключения ГПД отличается от даты начала выполнения работ (предоставления услуг), указываем дату начала выполнения работ (предоставления услуг) согласно договору |
| Таблица 6 | |
| Графа 9 | Указываем код категории застрахованного лица в соответствии с приложением 2 к Порядку № 435***. По лицам, которые выполняют работы (предоставляют услуги) по ГПД, обычные работодатели проставляют «26» |
| Графа 10 | Проставляем «1», если вознаграждение начислено по «переходящему» ГПД (начало и окончание выполнения работ (предоставления услуг) приходятся на разные месяцы). В этом случае количество заполненных строк с вознаграждением по такому «переходящему» ГПД будет равно количеству месяцев, в течение которых выполнялись работы (предоставлялись услуги). Если срок выполнения работ (предоставления услуг) по ГПД не превышал календарный месяц, эту графу не заполняем |
| Графа 11 | Указываем месяц и год, за которые проведено начисление выплат по ГПД |
| Графа 12 | Указываем полностью на украинском языке фамилию, имя, отчество лица, выполнявшего работы (предоставлявшего услуги) по ГПД |
| Графа 15 | Ставим количество календарных дней отчетного месяца, в течение которых действовал ГПД на выполнение работ или предоставление услуг. Если ГПД заключен с работником предприятия и на него заполнено несколько строк, количество календарных дней нахождения в трудовых/гражданско-правовых отношениях в течение отчетного месяца указываем в строке с зарплатой. Это прямо указано в п. 9 Порядка № 435 |
| Графа 17 | Отражаем сумму вознаграждения по ГПД без ограничения максимальной величиной базы начисления ЕСВ |
| Графа 18 | Отражаем сумму вознаграждения в пределах максимальной величины базы начисления ЕСВ (15 минзарплат). Важно! Если ГПД заключен с работником предприятия, в базу начисления ЕСВ выплаты можно включать в произвольном порядке. Вместе с тем мы рекомендуем придерживаться следующей последовательности: зарплата, выплаты по листкам нетрудоспособности, вознаграждение по ГПД. Так вы не занизите работнику сумму больничных, если он впоследствии заболеет и этот месяц войдет в расчетный период. Ведь в расчете больничных участвует зарплата и не участвует вознаграждение по ГПД |
| Графа 19 | Формируем строку с допбазой (т. е. с разницей между минимальной зарплатой и фактической базой начисления ЕСВ) только в случае, если ГПД заключен с работником предприятия, для которого это место работы является основным (принят с трудовой книжкой). Если ГПД заключен с внешним совместителем или со сторонним физлицом, то ЕСВ взимайте с фактической базы начисления ЕСВ (см. письмо ГФСУ от 29.01.2016 г. № 1394/5/99-99-17-03-03-16) |
| Графа 21 | Указываем сумму ЕСВ, начисленного на вознаграждение по ГПД |
| Графа 22 | Если трудовая книжка находится у страхователя (ГПД заключен с работником, который работает на предприятии по основному месту работы), ставим «1». Если нет — «0» |
| Графы 23, 24, 25 | По ГПД ставим «0» |
Налоговый расчет по форме № 1ДФ. Количество лиц, которые в отчетном квартале выполняли работы (предоставляли услуги) по ГПД, отражаем в реквизите «Працювало за цивільно-правовими договорами» дотабличной части формы № 1ДФ.
Заметьте! Этот реквизит заполняем только в первой порции Налогового расчета (п. 3.1 Порядка № 4****).
А если ГПД заключен с работником предприятия? Тогда этого работника учитываем и при заполнении реквизита «Працювало за трудовими договорами (контрактами)», и при заполнении реквизита «Працювало за цивільно-правовими договорами» (см. категорию 103.25 ЗІР).
В разделе I формы № 1ДФ сумму вознаграждения физлица по ГПД отражаем с признаком дохода «102».
Информацию о начисленных доходах обязательно отразите в строке «Військовий збір» раздела II формы № 1ДФ.
