Законность привязки к инвалюте. Основное правило, которое нужно помнить, — цена в договоре (во внутриукраинских договорах) обязательно должна быть установлена в гривне (ч. 1 ст. 524 ГКУ, ч. 2 ст. 189 ХКУ и ч. 2 ст. 198 ХКУ). В гривне должны проводиться и расчеты. Вместе с тем ч. 2 ст. 524 ГКУ разрешает сторонам установить в договоре денежный эквивалент обязательства в иностранной валюте. Это означает, что наряду с суммой в гривнях можно установить эквивалент денежного обязательства в инвалюте (т. е. обязательство в этом случае будет возникать уже исходя из пересчитанного валютного эквивалента). Не против такой привязки и суды.
При этом сумму, подлежащую уплате в гривнях, определяют путем пересчета валютного эквивалента по курсу НБУ на день платежа (ч. 2 ст. 533 ГКУ), если иное не установлено договором. Обратите внимание, стороны могут определить в договоре свой порядок пересчета эквивалента цены в инвалюте (т. е. такой пересчет может устанавливаться, например, не на дату оплаты, а на дату отгрузки).
Стоит учесть, что согласно ч. 2 ст. 189 ХКУ цена является существенным условием хозяйственного договора и должна быть указана в договоре в гривнях. Поэтому лучше избегать формулировок, где будет указан только эквивалент цены в иностранной валюте.
«Природа» операции. В связи с тем, что уплата обязательства привязана к эквиваленту инвалюты, сумма обязательства на момент заключения договора и на момент оплаты может отличаться. Поскольку речь идет об одном и том же обязательстве в одной и той же валюте и только меняется сумма обязательства на дату оплаты, то логично эту операцию расценивать как изменение цены договора.
Вместе с тем возможен и другой вариант — когда стороны определяют такую разницу как дополнительное обязательство по договору. Но мы этот вариант рассматривать не будем. А дальше будем исходить из того, что такая операция является изменением цены.
Документирование. Изменение цены является отдельным событием, требующим документального подтверждения. В том числе это справедливо и для пересмотра цены в связи с изменением курса валюты. Минфин говорит, что в качестве подтверждения изменения цены стороны могут подписать Акт согласования новой цены (письмо Минфина от 13.01.2015 г. № 31-11410-08-10/699). Хотя, по нашему мнению, здесь можно обойтись и тем, что каждая из сторон оформит пересчет бухсправкой.
Когда составлять такой документ? Если, например, в договоре мы определили, что пересчет эквивалента цены в инвалюте осуществляется на дату оплаты, то:
— если первым событием была отгрузка — в расходной накладной будет указана гривневая цена из договора (без учета влияния валютных колебаний). То есть изменение цены у нас произойдет на дату оплаты (отгрузочные документы при этом не корректируем);
— если первым событием была оплата, то датой пересмотра (изменения) цены будет дата оплаты. Поэтому на дату отгрузки в расходной накладной будет уже фигурировать цена с учетом влияния валютных колебаний.
НДС. Последствия в НДС-учете будут такими же, как при изменении цены. Исходить будем из того, что по условиям договора пересчет эквивалента инвалюты в гривни осуществляется на дату оплаты.
Первое событие — отгрузка. На дату отгрузки продавец составляет НН исходя из договорной цены. На дату получения оплаты к НН составляется РК на разницу, возникшую в связи с изменением курса.
РК на изменение цены составляется с кодом причины корректировки «101».
Если первое событие — частичная предоплата. На дату получения частичной предоплаты составляем НН № 1 в сумме частичной предоплаты (цена по курсу НБУ на дату поступления частичного платежа). На дату отгрузки составляем НН № 2 — на неоплаченную часть поставки (стоимость, зафиксированная в отгрузочных документах, минус сумма предоплаты). На дату доплаты — составляем РК к НН № 1 и № 2 с учетом пересчета стоимости товара на дату окончательного расчета.
Если первое событие — оплата. На дату предоплаты составляем НН на сумму предоплаты (стоимость товара по курсу НБУ на дату предоплаты). На дату отгрузки — в НН цена будет уже указана, исходя из цены с учетом валютных колебаний. Поэтому РК не составляем.
Бухучет. Раз операцию расцениваем как изменение цены — тут должны быть те же правила учета, что и при изменении цены. В то же время встречается позиция, что разницу, возникающую при погашении обязательства, следует признавать прочими операционными доходами (Кт 719)/расходами (Дт 949). Основывается она на письме Минфина от 31.07.2009 г. № 31-34000-10-16/20869.
А вот П(С)БУ 21 в этом случае не применяют. Ведь при первоначальном признании обязательство покупателя выражено в гривне. Правда, налоговики иногда настаивают на применении П(С)БУ 21 в этом случае (см. письмо ГФСУ от 18.06.2018 г. № 18311/7/99-99-14-03-03-17).
У продавца. На дату отгрузки товара продавец отражает доход от реализации (Дт 361 — Кт 70). При этом если договором предусмотрено общее правило, что стоимость товара пересчитывается на дату оплаты, то:
— в случае предварительной оплаты доход показывают в сумме оплаченных средств;
— если сначала осуществляется отгрузка товара — в доход попадает стоимость товаров, указанная в договоре (т. е. без учета влияния валютных колебаний). При этом по рекомендации Минфина (см. выше), разницу, возникающую при погашении обязательства, следует признавать прочими операционными доходами/расходами (Дт 361 — Кт 719, Дт 719 — Кт 641/НДС/Дт 949 — Кт 361, Дт 641/НДС — Кт 361).
У покупателя. Покупатель при получении товаров зачисляет их на баланс по первоначальной стоимости (Дт 281 — Кт 631). При этом если стоимость товара пересчитывается на дату оплаты, то:
— если договором предусмотрена предварительная оплата товаров, — балансовую стоимость показывают в сумме оплаченных средств;
— если договором предусмотрена оплата товаров после их отгрузки, — балансовую стоимость формируют исходя из стоимости товаров, указанной в договоре. Если следовать рекомендациям Минфина, разницу, возникшую связи с изменением курса, покупатель относит в состав прочих операционных доходов/расходов в периоде оплаты (Дт 631 — Кт 719 (с НДС), Дт 641/НДС — Кт 719 (методом «сторно»)/Дт 949 — Кт 631 (без НДС), Дт 644/1 — Кт 631, Дт 641/НДС — Кт 644/1).
