Восстановление по суду: порядок налогообложения средней зарплаты
В газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 95, с. 49 мы уже рассказывали о юридических тонкостях восстановления работника, незаконно уволенного, по решению суда. В сегодняшней статье рассмотрим порядок налогообложения и учета выплат восстановленному работнику.
Татьяна ОНИЩЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Согласно
ч. 2 ст. 235 Кодекса законов о труде Украины от 10.12.71 г. (далее — КЗоТ) предприятие обязано выплатить незаконно уволенному работнику средний заработок за все время вынужденного прогула, и только в случае, если рассмотрение иска о восстановлении на работу длилось более одного года по вине работника, суд может ограничить период, за который взыскивается средний заработок одним годом.Сумма оплаты вынужденного прогула прямо указывается в решении суда, причем без удержания налога и взносов в социальные фонды, которые уплачиваются согласно действующему законодательству. Поэтому, как мы уже указывали в статье «Восстановление на работе по решению суда» (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007 г, № 95),
работодателю во избежание ненужных проблем рекомендуем проследить за тем, чтобы в резолютивной части решения было указано, что подлежащая выплате сумма средней зарплаты за время вынужденного прогула определена без соответствующих удержаний . Если все же такого указания не будет, работодатель может обратиться в суд за разъяснением решения суда, и уже в разъяснении суд укажет на то, что подлежащая выплате сумма средней зарплаты за время вынужденного прогула определена без соответствующих удержаний.Все это необходимо для того, чтобы работодатель
в случае добровольного выполнения решения суда имел возможность удержать из начисленной за вынужденный прогул зарплаты налог с доходов физических лиц и взносы в социальные фонды. В противном случае он вынужден будет их заплатить за счет своих средств.Если все эти рекомендации выполнены, возникает следующий немаловажный вопрос для бухгалтера, начисляющего восстановленному работнику выплату за время вынужденного прогула, а именно: как же будет в данном случае облагаться сумма зарплаты за время вынужденного прогула ведь она начисляется за все время вынужденного прогула, который, как правило, составляет далеко не один месяц?
Начнем с налога с доходов физических лиц.
Как и обычная зарплата, средняя заработная плата при восстановлении по суду включается в понятие «заработная плата» согласно
Закону № 889. При этом ГНАУ в своем письме от 20.04.2007 г. № 3928/6/17-0716 разъяснила следующее: «При начислении и выплате работнику средней заработной платы на основании решения суда за время вынужденного прогула предприятие-работодатель обязано включить всю начисленную сумму в состав общего месячного налогооблагаемого дохода, когда она начислена, и удержать из суммы такой средней заработной платы налог с доходов физических лиц по ставке, предусмотренной п. 7.1 статьи 7 Закона № 889 (т. е. в размере 15 %), и уплатить (перечислить) его в бюджет в порядке, установленном п.п. 8.1.2 ст. 8 Закона № 889».Из этого следует:
1)
вся сумма средней зарплаты за время вынужденного прогула включается в налогооблагаемый доход месяца, в котором она начислена;2)
ставка налога с доходов применяется та, которая действует на момент начислений суммы средней зарплаты за время вынужденного прогула;3)
вся сумма средней зарплаты за время вынужденного прогула вместе с зарплатой, начисленной за месяц, в котором произведено начисление средней зарплаты, сравнивается с предельной величиной дохода, дающей право на применение налоговой социальной льготы (в 2007 году — 740 грн.)Следует заметить, что такая позиция ГНАУ относительно налогообложения зарплаты, доначисляемой за прошлые месяцы, не нова (см.
письмо ГНАУ от 13.03.2007 г. № 2522/5/17-0716 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 30). Как указано в данном письме, исключение из этого правила составляют только такие «переходящие» выплаты, как отпускные и больничные. Для них ставка налога с доходов принимается в размере, действовавшем на момент начисления выплаты, а для целей определения права на применения НСЛ и соответственно самой суммы налога с доходов, такие выплаты разбиваются на соответствующие месяцы.Что касается социальных взносов, то отметим следующее. Средняя заработная плата за время вынужденного прогула включается в фонд дополнительной заработной платы, облагается налогом с доходов физических лиц и соответственно облагается всеми социальными взносами как в части начислений, так и в части удержаний.
При этом позиции ПФУ, Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности относительно порядка обложения средней заработной платы взносами в Пенсионный фонд и Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности одинаковы (
письмо ПФУ от 19.04.2007 г. № 6663/03-20 см. с. 18, письмо Фонда страхования по временной потере трудоспособности от 23.04.2007 г. № 02-24-842 см. с. 19). Так, основываясь на положениях п.п. 1.6.2 Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Госкомстата Украины от 13.01.2004 г. № 5, указанные ведомства утверждают, что суммы, выплачиваемые работнику, восстановленному на работе по решению суда, отражаются в составе фонда оплаты труда того месяца, в котором было осуществлено указанное начисление. Как следствие:—
ставка взносов в Пенсионный фонд и Фонд страхования по временной потере трудоспособности принимается на момент их начисления и применяется ко всей сумме средней зарплаты, начисленной за время вынужденного прогула;—
вся сумма средней зарплаты за время вынужденного прогула сравнивается с максимальной величиной расходов на оплату труда, облагаемой взносами в социальные фонды, действующей в месяце начисления суммы средней зарплаты.Следует отметить, что Фонд страхования от несчастного случая в
письме от 13.04.2007 г. № 68-07-4 (см. с. 19) высказал иную точку зрения. Так, по мнению указанного Фонда, для определения суммы взносов в Фонд несчастного случая, начисляемых на сумму средней зарплаты, сохраняемой за время вынужденного прогула, сумму такой зарплаты необходимо разбить по месяцам вынужденного прогула. При этом принимается ставка взноса, действовавшая в месяцах, за которые выплачивается средняя заработная плата. То же самое касается и максимальной величины выплат, на которую начисляются взносы в социальные фонды. В пользу такого вывода Фонд страхования от несчастного случая выдвигает следующие аргументы:1. Ограничения выплат максимальной величиной, на которые начисляются страховые взносы, осуществляются за каждый месяц в отдельности.
2. Согласно
абзацу третьему п. 9 Порядка исчисления средней заработной платы (дохода) для расчета выплат по общеобязательному государственному социальному страхованию, утвержденного постановлением КМУ от 26.09.2001 г. № 1266 (далее — Порядок № 1266), в случае восстановления на работе работника, который был уволен с работы без законного основания с выплатой среднего заработка за время вынужденного прогула, средняя зарплата исчисляется исходя из сумм, приходящихся на месяцы расчетного периода. То есть для целей определения средней зарплаты для расчета страховых выплат согласно Порядку № 1266 средняя зарплата за время вынужденного прогула должна распределяться по месяцам вынужденного прогула.Если дополнительно принять во внимание еще и положения
абзаца девятого п. 14 Порядка № 1266, то это действительно так. Напомним это положение: «если средняя заработная плата исчисляется согласно абзацу третьему пункта 9 настоящего Порядка, среднедневная заработная плата за один рабочий день (час) определяется путем деления начисленной заработной платы на среднемесячное количество рабочих дней (часов), установленное на предприятии (в структурном подразделении) в расчетном периоде».Вместе с тем данные аргументы весьма косвенные, поэтому ПФУ и Фонд страхования по временной потере трудоспособности, ГНАУ будут продолжать настаивать на том, что для определения суммы налога с доходов и взносов в Пенсионный фонд и Фонд страхования по временной потере трудоспособности, сумма средней зарплаты, сохраняемой за время вынужденного прогула, не распределяется по месяцам такого прогула.
Формально следует признать, что весомых аргументов больше у позиции ГНАУ, ПФУ и Фонда страхования по временной потере трудоспособности. Поэтому на практике, по нашему мнению, необходимо придерживаться именно ее, причем по определению взносов во все фонды, в том числе и Фонд страхования от несчастного случая и Фонд страхования от безработицы.
Принимая это во внимание, рассмотрим условный числовой пример.
Пример
. Работник (менеджер) был уволен 15 февраля 2007 года. По решению суда данный работник восстановлен на работе с 17 декабря 2007 года. В решении указана сумма средней заработной платы за период вынужденного прогула в размере 6150 грн. Заработная плата за отработанные дни декабря составила 350 грн.
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Валовые расходы | ||
| дебет | кредит | сумма, грн. | |||
| 1 | Начислена средняя заработная плата за период вынужденного прогула | 93 | 661 | 6150,00 | 6150 |
| 2 | Начислена заработная плата за декабрь | 93 | 661 | 350,00 | 350 |
| 3 | Начислены взносы в социальные фонды (ПФУ — 33,2 %, Фвпт — 1,5 %, Фб — 1,3 %, Фнс — 1,16 % — условно) | 93 | 65 | 2415,40 | 2415,40 |
| 4 | Удержаны из средней заработной платы за период вынужденного прогула и из зарплаты за декабрь: |
|
|
|
|
| — взнос в Пенсионный фонд | 661 | 651 | 121,48 | — | |
| — взнос в Фонд страхования по временной потере трудоспособности | 661 | 652 | 65,00 | — | |
| — взнос в Фонд страхования по безработице | 661 | 653 | 32,50 | — | |
| 5 | Удержан налог с доходов физических лиц | 661 | 641/НДФЛ | 942,15 | — |
| 6 | Перечислены взносы в социальные фонды | 65 | 311 | 2634,38 | — |
| 7 | Перечислен налог с доходов физических лиц | 641/НДФЛ | 311 | 942,15 | — |
| 8 | Получены в кассу денежные средства с расчетного счета | 301 | 311 | 5338,87 | — |
| 9 | Выдана сумма средней заработной платы за период вынужденного прогула и зарплата за декабрь | 661 | 301 | 5338,87 | — |
В завершение хотелось бы выразить надежду, что публикации, представленные на страницах нашей газеты, помогут вам не только правильно отразить в налоговом и бухгалтерском учете последствия таких нестандартных ситуаций, как, в частности, восстановление работника по суду, но и правильно оформить расторжение трудового договора со своими сотрудниками без дальнейших судебных разбирательств.
