Услуги страхового агента не являются объектом обложения НДС
Страховой агент, который действует на основании агентского договора со страховой компанией, оформляет для покупателей автомобилей страховки «Автокаско» и «ОСАГО». Распространяется ли действие п.п. 3.2.3 Закона об НДС на услуги страховых агентов, осуществляющих деятельность без лицензии? Каким образом к таким операциям применяется правило распределения налогового кредита?
(г. Харьков)
До вступления в силу
Закона Украины «О внесении изменений в Закон Украины «О Государственном бюджете Украины на 2005 год» и некоторые другие законодательные акты Украины» от 25.03.2005 г. № 2505-IV (далее — Закон № 2505) действовала старая редакция п.п. 3.2.3 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее — Закон об НДС), в соответствии с которой не являются объектами обложения НДС услуги по страхованию и перестрахованию. Такая формулировка давала повод для фискальных выводов о том, что при отсутствии лицензии услуги агентов и страховых брокеров по страхованию и перестрахованию являются объектом обложения НДС.Согласно
первому абзацу п.п. 3.2.3 Закона об НДС в обновленной редакции не являются объектом обложения НДС операции по предоставлению услуг страхования, совместного страхования или перестрахования лицами, которые имеют лицензию на осуществление страховой деятельности в соответствии с законом, а также связанных с такой деятельностью услуг страховых (перестраховых) брокеров и страховых агентов.Как видим,
Закон № 2505 окончательно снял вопрос: в приведенной норме прямо указано, что услуги страховых брокеров и страховых агентов, связанные со страховой деятельностью, не являются объектом обложения НДС.Напомним, что в соответствии со
ст. 15 Закона Украины «О страховании» от 07.03.96 г. № 85/96-ВР страховые агенты — граждане или юридические лица, которые действуют от имени и по поручению страховщика и выполняют часть его страховой деятельности, а именно: заключают договоры страхования, получают страховые платежи, выполняют работы, связанные с осуществлением страховых выплат и страховых возмещений. Они являются представителями поставщика и действуют в его интересах за вознаграждение на основании договора поручения со страховщиком.Посредническая деятельность осуществляется как исключительный вид деятельности и может включать консультирование, экспертно-информационные услуги, работу, связанную с подготовкой, заключением и выполнением (сопровождением) договоров страхования (перестрахования), в том числе относительно урегулирования убытков в части получения и перечисления страховых платежей, страховых выплат и страховых возмещений по соглашению соответственно со страхователем или перестрахователем, другие посреднические услуги в страховании и перестраховании по перечню, установленному уполномоченным органом.
Страховые агенты
не продают собственный продукт , они только помогают реализовать продукт страховой компании, которая имеет лицензию на осуществление страховой деятельности.Подтверждением тому, что наличие лицензии не может быть условием применения норм
п.п. 3.2.3 Закона об НДС для страховых агентов, является тот факт, что ни Закон о страховании , ни Лицензионные условия осуществления страховой деятельности, утвержденные распоряжением Госфинуслуг от 28.08.2003 г. № 40, не содержат требования о лицензировании их деятельности. Другими словами, страховые агенты вообще не обязаны ее получать.О том, что услуги брокеров и страховых агентов без лицензирования
не являются объектом обложения НДС, писали представители ГНИ в консультации, опубликованной в «Вестнике налоговой службы Украины», 2005, № 15. Аналогичный вывод содержится в более поздней консультации, посвященной отсутствию объекта налогообложения услуг брокеров и опубликованной в «Вестнике налоговой службы Украины», 2006, № 34, с. 39.Кроме того, в
письме от 31.01.2006 г. № 764/6/16-1515-26 налоговики отметили, что нормы п.п. 3.2.3 Закона об НДС не распространяются на нерезидентов, предоставляющих страховые агентские услуги страховщикам-резидентам. Логично предположить, что на агентские услуги, предоставляемые резидентами, освобождающий от налогообложения подпункт Закона об НДС распространяется.Таким образом, при возникновении острых ситуаций с контролирующими органами у страхового агента есть достаточно аргументов, подтверждающих освобождение его услуг от обложения НДС.
Перейдем ко второму вопросу. Напомним, что согласно
п.п. 7.2.8 Закона об НДС налогоплательщик должен вести отдельный учет операций по поставке и приобретению товаров (услуг), подлежащих обложению НДС, не являющихся объектами налогообложения (ст. 3 Закона об НДС) и освобожденных от налогообложения (ст. 5 Закона об НДС).В связи с этим налогоплательщик должен учитывать нормы
пп. 7.4.2, 7.4.3 Закона об НДС относительно «входящего» налогового кредита.Так, нормы
п.п. 7.4.2 Закона об НДС применяются в том случае, если заранее известно, что товары приобретаются для использования в операциях, не являющихся объектом налогообложения в соответствии со ст. 3 указанного Закона, или освобождаются от налогообложения в соответствии со ст. 5 этого Закона. Суммы налога, уплаченные в связи с таким приобретением, не включаются в состав налогового кредита, а попадают в валовые расходы на основании третьего абзаца п.п. 5.3.3 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона от 22.05.97 г. № 283/97-ВР (далее — Закон о налоге на прибыль).Если плательщик налога приобретает товары (услуги), которые одновременно будут использоваться в
налогооблагаемых или освобожденных от налогообложения операциях (например, аренда офиса, расходы на электроэнергию, отопление и т. д.), то он должен действовать в порядке, предусмотренном п.п. 7.4.3 Закона об НДС и п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль (письмо ГНАУ от 26.05.2006 г. № 173/2/15-0310).Согласно
п.п. 7.4.3 Закона об НДС в сумму налогового кредита включается та часть уплаченного (начисленного) налога при их изготовлении или приобретении, которая соответствует доле использования таких товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых операциях.В соответствии с
п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль, если плательщик налога на прибыль осуществляет операции по продаже товаров (работ, услуг), облагаемые налогом на добавленную стоимость и освобожденные от налогообложения или не являющиеся объектом обложения таким налогом, налог на добавленную стоимость, уплаченный в составе расходов на приобретение товаров (работ, услуг), относящихся в состав валовых расходов, увеличивает такие расходы.Механизм распределения «входящего» налогового кредита
Закон об НДС не содержит. Удобнее всего в качестве базы для распределения взять объемы поставки облагаемых и необлагаемых операций. Далее рассчитать коэффициент распределения как отношение объема операций, облагаемых по ставкам 0 % и 20 % к общему объему поставки товаров (услуг) в отчетном периоде (без учета НДС). О таком механизме распределения писала ГНАУ в своих письмах от 18.05.99 г. № 7141/7/16-1220-26 и от 01.12.99 г. № 18043/7/16-1220-16 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2000, № 2, а также в консультации, опубликованной в «Вестнике налоговой службы Украины», 2006, № 36, с. 43.Умножив на полученный коэффициент сумму «входного» НДС (от
общих товаров, услуг), определим ту его часть, которую можно включить в состав налогового кредита. Остаток «входного» НДС попадет в валовые расходы согласно п.п. 5.3.3 Закона о налоге на прибыль. Подробнее о порядке распределения «входного» НДС см. в статье «Распределяем «входной» НДС по п.п. 7.4.2 и п.п. 7.4.3: когда и какой подпункт применять» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 29, с. 48.Марина Ковенко, экономист-аналитик
