Налогообложение доходов в виде наследства и подарков
Многие мечтают о наследстве и уж наверняка все любят получать подарки. С 1 января 2005 года при получении доходов в виде подарка или наследства необходимо уплачивать налог с доходов физических лиц. О том, какие изменения произошли в налогообложении данных видов доходов с 1 января 2007 года, мы расскажем в данной статье.
Екатерина СКРИПКИНА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Правовые аспекты
Общие положения о наследовании закреплены в
главе 84 ГК.Под наследованием понимается переход прав и обязанностей от умершего физического лица (наследодателя) к другим лицам (наследникам) по завещанию или по закону.
Согласно
ст. 1222 ГК наследниками по завещанию и по закону могут быть физические лица, которые являются живыми на момент открытия наследства, а также лица, которые были зачаты при жизни наследодателя и рождены после открытия наследства.Наследство открывается вследствие смерти лица (наследодателя) или оглашения его умершим. При этом
моментом открытия наследства считается день смерти наследодателя или день оглашения его умершим.Право на наследование имеют лица, указанные в завещании. В случае его отсутствия или признания недействительным, непринятия наследства или отказа от его принятия наследниками по завещанию, а также в случае если завещание не охватывает все наследство, право на наследование по закону получают наследники, указанные в
В состав наследства входят все права и обязанности, которые принадлежали наследодателю на момент открытия наследства и не прекратились вследствие его смерти.
Наследник, получивший наследство, может получить свидетельство о праве на наследство, которое выдается нотариусом по месту открытия наследства и подтверждает переход всех прав и обязанностей от наследодателя к наследнику. В случае наличия в составе наследства
недвижимого имущества, наследник обязан обратиться к нотариусу за выдачей свидетельства о праве на наследство (ст. 1297 ГК).Свидетельство выдается наследникам
после окончания шести месяцев с момента открытия наследства. Если наследство приняло несколько наследников, свидетельство о праве на наследство выдается каждому из них с указанием имени и частей в наследстве других наследников.За выдачу свидетельства о праве на наследство наследники должны уплатить государственную пошлину, ставки которой установлены
Декретом КМУ «О государственной пошлине» от 21.01.93 г. № 7-93.По нашему мнению, именно дату выдачи свидетельства о праве на наследство можно считать датой получения дохода физическим лицом. Такой же позиции придерживается и ГНАУ (см.
письмо от 22.04.2005 г. № 3792/К/17-3115 ).Операции, связанные с дарением, регулируются
главой 55 ГК.Согласно договору дарения одна сторона (даритель) передает или обязуется передать в будущем другой стороне (одаряемому) безвозмездно имущество (подарок) в собственность.
Подарком могут являться движимое (в том числе деньги и ценные бумаги), недвижимое имущество, а также имущественные права, которыми владеет даритель или которые могут возникнуть у него в будущем.
Сторонами в договоре дарения
могут выступать как физические, так и юридические лица.Согласно
ст. 722 ГК право собственности одаряемого на подарок возникает с момента его принятия. Принятие документов, подтверждающих право собственности на вещь, других документов, подтверждающих принадлежность дарителю предмета договора, или символов вещи является принятием подарка.Далее остановимся на вопросе: каким образом будет облагаться наследство и подарки в 2007 году?
Объекты наследства
Порядок налогообложения наследства определен в
ст. 13 Закона № 889. Подарки, в свою очередь, облагаются по правилам, установленным для налогообложения наследства (ст. 14 Закона № 889).В соответствии с п.
13.1 Закона № 889 для целей налогообложения объекты наследства делятся на:1) объекты недвижимого имущества (недвижимость). К недвижимости относятся земля, а также объекты, которые расположены на земле и не могут быть перемещены в другое место без потери их качества или функциональных характеристик (
п. 1.10 Закона № 889).Недвижимость, отличная от земли, делится на:
— здания (помещения, приспособленные для постоянного или временного пребывания в них людей, а также объекты собственности, функционально связанные с такими помещениями);
— сооружения (объекты недвижимости, отличные от зданий).
В стоимость недвижимости в виде земли включается стоимость капитальных улучшений, в том числе планирования, ирригации, осушения, и дороги;
2) объекты движимого имущества, в частности:
— предметы антиквариата или произведения искусства;
— природные драгоценные камни или драгоценные металлы, украшения с использованием драгоценных металлов и/или природных драгоценных камней;
— транспортные средства и принадлежности к нему;
— другие виды движимого имущества. При этом следует иметь в виду, что согласно
ст. 181 ГК движимым имуществом являются вещи, которые можно свободно перемещать в пространстве;3) объекты коммерческой собственности, а именно:
— ценная бумага (кроме депозитного (сберегательного), ипотечного сертификата);
— корпоративное право;
— собственность на объект бизнеса (собственность на целостный имущественный комплекс),
— интеллектуальная (промышленная) собственность или право на получение дохода от нее;
4) суммы страхового возмещения (страховых выплат) по страховым договорам, заключенным наследодателем, а также суммы, которые хранятся на пенсионном счете наследодателя согласно договору негосударственного пенсионного обеспечения, пенсионного вклада;
5) средства, в частности: наличные средства или средства, хранящиеся на счетах наследодателя, открытых в банках и небанковских финансовых учреждениях, в том числе депозитные (сберегательные), ипотечные сертификаты, сертификаты фонда операций с недвижимостью.
Унаследованное имущество или полученный подарок должны быть оценены, поскольку
объектом налогообложения является их стоимость. Кроме того, необходимость проведения оценки следует из положений абз. 8 ст. 7 Закона Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г. № 2658-III, согласно которому оценка является обязательной в случае налого-обложения имущества.
Теперь перейдем непосредственно к рассмотрению порядка налогообложения доходов физических лиц в виде наследства и подарков.
Порядок налогообложения доходов в виде наследства и подарков
Для начала вспомним историю
ст. 13 и 14 Закона № 889, регулирующих порядок налогообложения наследства и подарков соответственно. Подпунктом 22.1.5 Заключительных положений Закона № 889 предусматривалось, что указанные статьи должны вступить в силу с 1 января 2005 года.Задуманное осуществилось, однако уже с 1 апреля 2005 года
Законом Украины «О внесении изменений в Закон Украины «О Государственном бюджете Украины на 2005 год» и некоторые другие законодательные акты Украины» от 25.03.2005 г. № 2505-IV были внесены изменения относительно порядка налогообложения наследства. Изменения коснулись и подарков, поскольку они облагаются по правилам, установленным для налогообложения наследства. Но и этой редакции ст. 13 Закона № 889 было суждено существовать недолго.С 1 января 2007 года вступил в силу
Закон Украины «О внесении изменений в Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» по налогообложению наследства» от 19.01.2006 г. № 3378-IV, снова внеся коррективы в порядок налогообложения наследства.Если ранее размер ставок налога с доходов физических лиц при обложении доходов в виде наследства и подарков зависел от двух факторов: объекта и степени родства, то теперь на выбор ставки налогообложения влияет степень родства наследника (получателя подарка) по отношению к наследодателю (дарителю), которая определяется согласно
п.п. 1.20.4 Закона № 889.Так,
членами семьи физического лица являются:— его жена или муж;
— дети как физического лица, так и его жены или мужа (в том числе усыновленные);
— родители, бабушка или дедушка как физического лица, так и его жены или мужа;
— братья или сестры как физического лица, так и его жены или мужа;
— внуки как физического лица, так и его жены или мужа;
— другие иждивенцы такого физического лица или его опекуны, признанные таковыми в соответствии с законом.
Членами семьи физического лица
первой степени родства являются:— его родители и родители его мужа или жены;
— его муж или жена;
— дети как такого физического лица, так и его мужа или жены, в том числе усыновленные ими дети.
Другие члены семьи физического лица имеют
вторую степень родства.Ставки налогообложения с 01.01.2007 г.
Размеры ставок налога с доходов в виде наследства (подарков) установлены
п. 13.2 Закона № 889.С 1 января 2007 года при получении наследства (подарков) лицами, которые являются членами семьи наследодателя (дарителя)
первой степени родства, все объекты наследства (подарки), предусмотренные п. 13.1 Закона № 889, облагаются по нулевой ставке.Объекты наследства (подарки), полученные
лицами, которые не являются членами семьи первой степени родства, облагаются по ставке 5 %.Если же
наследодатель (даритель) является нерезидентом, то объект наследства (подарок), полученный любым лицом (независимо от степени родства), облагается по ставке 15 %. Таким образом, с 2007 года ставка налога с доходов, полученных в виде наследства или подарка от нерезидента, значительно снизилась (до 01.01.2007 г. она составляла 26 % от стоимости унаследованного или полученного в подарок имущества).Обратите внимание, что в новой редакции
ст. 13 Закона № 889 предусмотрена льгота для лиц, которые являются инвалидами I группы, имеют статус ребенка-сироты или ребенка, лишенного родительской опеки. Так, согласно п. 13.6 Закона № 889 в случае получения указанными лицами наследства (подарка) в виде недвижимого и движимого имущества , а также денежных средств, применяется нулевая ставка налогообложения к стоимости такой собственности.Как видим, льгота охватывает не все объекты наследства, указанные в
п. 13.1 Закона № 889. Таким образом, при получении инвалидами I группы, а также лицами, имеющими статус ребенка-сироты или ребенка, лишенного родительской опеки, наследства (подарка) в виде доходов, не предусмотренных п. 13.6 Закона № 889, действуют общие правила налогообложения, установленные п. 13.2 Закона № 889.Возникает вопрос: действует ли такая льгота при получении наследства или подарка от нерезидента? По нашему мнению, в данном случае первостепенным является то, что наследство (подарок) получено именно от
нерезидента, поскольку согласно п.п. 13.2.3 Закона № 889 доходы в виде наследства любого наследника облагаются по ставке 15 %.Помимо изменений, внесенных в
ст. 13 Закона № 889, были внесены коррективы в ст. 14 того же Закона. Так, с 01.01.2007 г. доходы в виде денежных средств или имущества (имущественные или неимущественные права), подаренные одним супругом другому в пределах части их общей долевой или общей совместной собственности, а также родителями детям, в том числе зачатым при жизни и рожденным после, и детьми родителям, в пределах части их общей долевой собственности согласно закону освобождаются от налогообложения (п. 14.2 Закона № 889). До 1 января 2007 года не облагались только доходы в виде денежных средств или имущества, подаренные друг другу супругами.Ставки налога с доходов физических лиц, предусмотренные для налогообложения доходов в виде наследства (подарков), представим в таблице.
| Наследники (получатели подарков) | Объекты собственности | ||||
| недвижимое имущество | движимое имущество | коммерческая собственность, интеллектуальная собственность, роялти | суммы страховых выплат по страховым договорам, суммы, хранящиеся на пенсионном счете по договору негосударственного пенсионного обеспечения, пенсионного вклада | денежные средства (наличные, хранящиеся на счетах, депозиты) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| Ставки налога, действовавшие с 01.01.2005 г. по 31.03.2005 г. | |||||
| Супруг (супруга) | 0 % | 0 % | 13 % | 5 % | 0 % |
| Члены семьи первой степени родства, кроме супругов | 5 % | 5 % | 13 % | 13 % | До 100 минимальных зарплат (далее — МЗП) — 5 % |
| Свыше 100 МЗП — 13 % | |||||
| Члены семьи второй степени родства и прочие наследники (получатели подарков) | 13 % | ||||
| Любые лица при получении наследства (подарков) от нерезидента | 26 % | ||||
| Ставки налога, действовавшие с 01.04.2005 г. по 31.12.2006 г. | |||||
| Супруг (супруга) | 0 % | 0 % | 13 % | 5 % | 0 % |
| Члены семьи первой степени родства, кроме супругов | 0 % | 0 % | 13 % | 13 % | До 100 МЗП — 5 % |
| Свыше 100 МЗП — 13 % | |||||
| Члены семьи второй степени родства | 0 % | 0 % | 13 % | 13 % | 13 % |
| Прочие наследники (получатели подарков) | 13 % | ||||
| Любые лица при получении наследства (подарков) от нерезидента | 26 % | ||||
| Ставки налога, действующие с 01.01.2007 г. | |||||
| Члены семьи первой степени родства | 0 % | ||||
| Прочие наследники (получатели подарков) | 5 % | ||||
| Любые лица при получении наследства (подарков) от нерезидента | 15 % | ||||
| Лицо, являющееся инвалидом I группы или имеющее статус ребенка-сироты или ребенка, лишенного родительской опеки | 0 % | 0 % | По общим правилам в зависимости от степени родства | По общим правилам в зависимости от степени родства | 0 % |
Уплата налога с доходов в бюджет и предоставление отчетности
В соответствии с
п. 13.4 Закона № 889 ответственными за уплату (перечисление) налога с доходов в виде наследства в бюджет являются наследники. Соответственно, за уплату налога с доходов в виде подарков ответственными лицами являются получатели подарков.Доход в виде унаследованного имущества и подарков
в пределах, подлежащих налогообложению, должен быть включен в состав общего годового дохода наследника (получателя подарка) и отражен в годовой налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах. В соответствии с абз. «г» п.п. 4.1.4 Закона № 2181 такая декларация подается до 1 апреля года, следующего за отчетным.Доходы в виде подарков и наследства, которые не подлежат налогообложению или облагаются по нулевой ставке, не отражаются в годовой налоговой декларации (
п.п. 4.3.10 и 4.3.11 Закона № 889).Следует отметить, что зачастую наследниками являются несовершеннолетние дети, которые согласно
абз. «а» п. 18.4 Закона № 889 освобождаются от обязанности подавать декларацию. В этом случае обязанность подавать декларацию возложена на родителей, опекунов (попечителей). Они же являются ответственными за уплату налога в бюджет.Законом № 889
на нотариусов возложена обязанность предоставлять по установленной форме информацию о выдаче свидетельств о праве на наследство и удостоверенных договорах дарения в налоговый орган в сроки, установленные для налогового квартала (п. 13.4 Закона № 889). До принятия приказа ГНАУ «Об утверждении Изменений к приложению к Порядку заполнения и подачи налоговыми агентами налогового расчета сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу плательщиков налога, и сумм удержанного с них налога» от 20.07.2006 г. № 425 нотариусы подавали указанную информацию по форме № 2ДФ. Теперь информация о выданных свидетельствах о праве на наследство (удостоверенных договорах дарения) отражается непосредственно в Налоговом расчете по форме № 1ДФ. Учитывая, что нотариусы не выполняют функцию налогового агента по таким доходам, в Налоговом расчете по форме № 1ДФ они заполняют только графы: «порядковый номер», «идентификационный номер», «признак дохода». Сумма полученного физическим лицом дохода в Налоговом расчете по форме № 1ДФ не указывается.Итак, с 1 января 2007 года правила налого-обложения наследства и подарков значительно упростились. Теперь такие доходы подлежат налогообложению, если наследник (получатель подарка) не является членом семьи наследодателя (дарителя) первой степени родства или если наследодатель (даритель) является нерезидентом. В таких случаях наследникам придется уплатить в бюджет налог с дохода в виде унаследованного имущества (полученного подарка) по результатам годовой налоговой декларации.
