Вакцинация работников предприятия
Ежегодно в зимний период обостряется ситуация с инфекционными заболеваниями. Пожалуй, самая распространенная и массовая из них — грипп. Одним из способов борьбы с эпидемией гриппа является профилактическая вакцинация. Именно об особенностях проведения вакцинации работников и отражения ее в налоговом и бухгалтерском учете пойдет речь в данной статье.
Антон ИВАНЧЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Закон № 1645
— Закон Украины «О защите населения от инфекционных болезней» от 06.04.2000 г. № 1645-III.Закон № 4004
— Закон Украины «Об обеспечении санитарного и эпидемического благополучия населения» от 24.02.94 г. № 4004-XII.Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.Закон № 889
— Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.Закон об охране труда
— Закон Украины «Об охране труда» от 14.10.92 г. № 2694-XII.Приказ № 48
— приказ Министерства здравоохранения Украины «О порядке проведения профилактических прививок в Украине и контроле качества и оборота медицинских и иммунобиологических препаратов» от 03.02.2006 г. № 48.Перечень № 994
— постановление КМУ «Об утверждении перечня мероприятий и средств по охране труда, расходы на осуществление и приобретение которых включаются в валовые расходы» от 27.06.2003 г. № 994.
Несмотря на довольно теплую зиму, ожидать таких поблажек от природы в дальнейшем все же не стоит. А поэтому вопрос об очередной эпидемии гриппа остается открытым. В рамках данной статьи постараемся рассмотреть особенности отражения в налоговом учете вакцинации работников.
Валовые расходы и вакцинация работников
Наиболее распространенным подходом к характеристике расходов на вакцинацию работников является определение их как
расходов на охрану труда. В связи с этим такие расходы при выполнении определенных условий претендуют на отнесение в состав валовых на основании п.п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль.В соответствии со
ст. 1 Закона об охране труда охрана труда — это система правовых, социально-экономических, организационно-технических, санитарно-гигиенических и лечебно-профилактических мер и средств, направленных на сохранение жизни, здоровья и трудоспособности человека в процессе труда .По нашему мнению, затраты предприятия на вакцинацию работников можно охарактеризовать как
расходы на охрану труда в случаях, когда такая вакцинация является обязательной. Возможность проведения обязательной вакцинации установлена ст. 27 Закона № 4004 и ст. 12 Закона № 1645 . Так, обязательными являются профилактические прививки против дифтерии, коклюша, кори, полиомиелита, столбняка, туберкулеза. Также в целях предотвращения распространения других инфекционных заболеваний обязательным профилактическим прививкам подлежат отдельные категории работников в связи с особенностями производства или выполняемой ими работы.Именно в случае
необоснованного отказа работников от обязательной вакцинации к работе они не допускаются, а работники предприятий, учреждений, организаций, действия которых привели к нарушению санитарного законодательства, невыполнению постановлений, распоряжений, предписаний, заключений должностных лиц государственной санитарно-эпидемиологической службы, подлежат дисциплинарной ответственности.Группы населения и категории работников,
которые подлежат обязательной вакцинации, а также порядок их проведения определяются Министерством здравоохранения Украины. На сегодняшний день эти вопросы регулируются приказом № 48, в частности календарем профилактических прививок. В соответствии со ст. 1 Закона № 1645 календарь профилактических прививок — это нормативно-правовой акт специально уполномоченного центрального органа исполнительной власти по вопросам здравоохранения, которым устанавливаются перечень обязательных профилактических прививок и оптимальные сроки их проведения.Прививки против гриппа
являются обязательными на эндемичной и энзоотичной территориях и по эпидемическим показателям, поскольку предусмотрены в разделе 3 Календаря профилактических прививок. Однако здесь следует обратить внимание на одно примечание, установленное в том же Календаре прививок. Перечень эндемичных и энзоотичных территорий определяется Министерством здравоохранения Украины. На сегодняшний день такого перечня нет, в связи с чем до момента появления такого перечня говорить об обязательности вакцинации против гриппа неуместно.В то же время Календарь профилактических прививок — не единственный документ, которым может устанавливаться обязательность вакцинации. Как вы обратили внимание, в Календаре профилактических прививок, помимо эндемичной и энзоотичной территорий, есть упоминание об эпидемических показателях.
Возможность установления обязательной вакцинации по этим показателям предусмотрена ст. 12 Закона № 1645 в случае угрозы возникновения особо опасной инфекционной болезни или ее массового распространения на соответствующих территориях и объектах.Решение о проведении обязательной вакцинации
по эпидемическим показателям на соответствующих территориях и объектах принимает главный государственный санитарный врач Украины, главный государственный санитарный врач АР Крым, главные государственные санитарные врачи областей, городов Киева и Севастополя, главные государственные санитарные врачи специально уполномоченных центральных органов исполнительной власти по вопросам обороны, внутренних дел, охраны государственной границы, Службы безопасности Украины.Как видите, вакцинация против гриппа не всегда является обязательной, даже если она указана среди обязательных прививок. Таким образом,
связывать расходы на вакцинацию работников с расходами на охрану труда и относить их на валовые расходы нужно лишь при условии наличия всех перечисленных выше оснований, устанавливающих обязательность такой вакцинации.Однако существует еще одно препятствие относительно валоворасходности вакцинации. По мнению налоговиков, высказанному в
письме ГНАУ от 16.02.2004 г. № 2444/7/15-1117, претендовать на валовые расходы могут лишь затраты на те мероприятия, которые установлены перечнем № 994. Поскольку вакцинация работников данным перечнем не предусмотрена, то и затраты на ее проведение на валовые расходы предприятия неотносятся.С таким подходом налоговиков конечно можно поспорить. Среди аргументов в пользу отнесения затрат на вакцинацию в состав валовых расходов следует отметить:
1.
Обязанность по утверждению перечня № 994 возложена на КМУ ст. 19 Закона об охране труда, а он, как известно, не относится к законам о налогообложении, соответственно не может устанавливать или изменять механизм взимания налогов и сборов (обязательных платежей).2.
В соответствии с п. 5.11 Закона о налоге на прибыль установление дополнительных ограничений по отнесению затрат в состав валовых расходов, кроме предусмотренных непосредственно этим Законом, запрещено. Сам Закон о налоге на прибыль подобных ограничений не содержит, как и не содержит поручения КМУ принять соответствующий перечень. При этом затраты на охрану труда включаются в состав валовых расходов по п.п. 5.2.1 указанного Закона.Учитывая, что на сегодняшний день вакцинация против гриппа не является обязательной, рекомендуем все же прислушаться к мнению налоговиков и не включать затраты на вакцинацию в валовые расходы.
Налог с доходов физлиц и взносы в соцфонды
Рассмотрение обложения вакцинации работников налогом с доходов физических лиц (далее — НДФЛ) начнем с мнения налоговиков по этому поводу:
«
Учитывая, что прививка против гриппа относится к обязательной профилактической прививке как против других соответствующих инфекционных заболеваний по определенным в Календаре группам риска и высокой возможности заболевания гриппом, суммы, израсходованные предприятиями на проведение прививок против гриппа за своих работников, не будут включаться с целью обложения подоходным налогом с граждан в получаемый ими совокупный налогооблагаемый доход».Такая позиция была изложена в
письмах ГНАУ от 30.01.2003 г. № 1608/7/17-0517 и № 725/6/17-0516*. Однако эти письма актуальны для случаев обязательной вакцинации, и здесь, без сомнений, доход отсутствует. Осталось решить вопрос: как же быть в ситуации, когда вакцинация не является обязательной и есть ли в даной ситуации НДФЛ?* Несмотря на то что в данных письмах ГНАУ руководствовалась нормами действовавшего тогда Декрета КМУ «О подоходном налоге с граждан» от 26.12.92 г. № 13-92, по нашему мнению, ими можно руководствоваться и сейчас.
В общем случае отметим, что одним из условий отсутствия НДФЛ является оплата услуг по вакцинации работников непосредственно медицинскому учреждению.
Определенные шансы на отсутствие объекта обложения НДФЛ дает
п.п. 4.3.22 Закона № 889. Однако его применение требует выполнения определенных условий. Дело в том, что данным подпунктом освобождены от налогообложения денежные средства или стоимость имущества (услуг), которые предоставляются в качестве помощи на лечение и медицинское обслуживание физлица его работодателем за счет средств, остающихся после обложения такого работодателя налогом на прибыль предприятий, при наличии соответствующих подтверждающих документов, кроме расходов, перечисленных в пп. «а» — «з» п.п. 5.3.4 Закона № 889.Более подробно условия, установленные
п.п. 4.3.22 Закона № 889, мы рассматривали в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 51. Здесь обратим внимание лишь на перечень из п.п. 5.3.4 Закона № 889 и в частности п.п. «з» (поскольку под другие пункты из указанного перечня вакцинация не подпадает). В соответствии с данным подпунктом медицинские препараты, лекарства, средства или услуги, если не указаны в перечне жизненно необходимых, претендовать на исключение из облагаемого дохода на основании п.п. 4.3.22 Закона № 889 не могут.Подобный перечень лекарственных средств утвержден
постановлением КМУ от 29.03.2006 г. № 400 и в нем вакцины против гриппа указаны. В то же время перечень жизненно необходимых медицинских услуг на сегодняшний день не установлен. Таким образом, в отношении стоимости вакцины ситуация ясна: объекта обложения НДФЛ нет на основании п.п. 4.3.22. Что касается оплаты услуг по вакцинации работников, то, по нашему мнению, отсутствие перечня услуг не ограничивает распространение на них действия п.п. 4.3.22 Закона № 889, поскольку данный перечень носит ограничительный, а не разрешительный, характер. Однако осторожным налогоплательщикам рекомендуем выяснить позицию местных налоговиков по этому вопросу, ведь официальных разъяснений ГНАУ нет.Что касается
документального подтверждения расходов, то, по мнению налоговиков, ими могут быть документы медицинских учреждений о необходимости проведения такому налогоплательщику конкретного лечения (медицинского обслуживания), в частности справки, выписки из амбулаторных карт, рецепты, счета-фактуры медицинских учреждений, фискальные чеки, договоры на медицинское обследование (см. письмо ГНАУ от 02.07.2004 № 4168/к/17-3115).Кроме того, такие расходы необходимо должным образом оформить на предприятии (следует получить заявления работников предприятия о необходимости проведения вакцинации против гриппа, оформить приказ руководителя).
Учитывая, что вакцинация не имеет ничего общего с ФОТ, то и
объекта для обложения взносами на обязательное государственное страхование, в том числе и в Пенсионный фонд, не будет.Пример.
Бухгалтерский учет вакцинации работников рассмотрим на примере. Торговое предприятие оплатило вакцинацию своих работников медицинскому учреждению. Общая стоимость услуг, включая стоимость препаратов, составила 980 грн. (без НДС).
Налоговый и бухгалтерский учет вакцинации работников
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Бухгалтерский учет | Сумма, | Налоговый учет | ||
| Дт | Кт | ВД | ВР | |||
| 1 | Перечислена медицинскому учреждению предоплата за вакцинацию работников | 371 | 311 | 980 | — | — |
| 2 | Произведена вакцинация работников (составлен акт выполненных работ) | 949 | 631 | 980 | — | — |
| 3 | Произведен зачет задолженностей | 631 | 371 | 980 | — | — |
Уверены, что, невзирая на налоговые сложности, работодатели позаботятся о здоровье своих работников и проведут все необходимые профилактические мероприятия против гриппа.
