Посредник не начислил НДС на свое вознаграждение при продаже льготных товаров
Ситуация
Предприятие — плательщик НДС, которое имеет лицензию на оптовую торговлю лекарственными средствами, в мае 2007 года заключило договор комиссии на продажу лекарственных средств, не подлежащих обложению НДС (
п.п. 5.1.7 Закона об НДС)*. В июне 2007 года лекарственные средства были реализованы, а комиссионное вознаграждение в размере 6000 грн. удержано из суммы выручки, при этом его не обложили НДС. Ошибку обнаружили в июле 2007 года.* Согласно п. 1 постановления КМУ «О перечне лекарственных средств и изделий медицинского назначения, операции по продаже которых освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость» от 17.12.2003 г. №1949, изданном во исполнение ст. 5.1.7 Закона об НДС, от налогообложения освобождаются лекарственные средства, включенные в Государственный реестр лекарственных средств.
Нарушение
Предприятием нарушены положения
п.п. 3.1.1 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР (далее — Закон об НДС), в соответствии с которыми поставка товаров и услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины, является объектом налогообложения.
Анализ ситуации
Согласно
ст. 1011 Гражданского кодекса Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV (далее — ГКУ) по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за плату совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента. Как видим, обязанностью комиссионера является предоставление услуг, за которые он впоследствии получает вознаграждение (ст. 1013 ГКУ). Такая операция в соответствии с п.п. 3.1.1 Закона об НДС является объектом обложения НДС. При этом база налогообложения операций по поставке услуг определяется исходя из их договорной стоимости, но не ниже обычной цены, если последняя на 20 % выше договорной (п. 4.1 Закона об НДС).В рассматриваемой ситуации комиссионер реализовал лекарственные средства,
которые освобождены от обложения НДС согласно п.п. 5.1.7 Закона об НДС. Отметим, что, продавая такие товары, комиссионер имеет полное право воспользоваться льготой и не начислять обязательства по НДС на стоимость товара. Однако эта льгота не имеет никакого отношения к комиссионному вознаграждению. Базой обложения в этом случае является сумма вознаграждения, которая облагается по ставке НДС 20 %.На дату возникновения налоговых обязательств комиссионер выписывает две налоговые накладные: одну — на продажу лекарственных средств, освобожденных от НДС, а вторую — на услугу по их реализации с НДС по ставке 20 %.
Допущенная ошибка привела к занижению объекта налогообложения на 5000 грн. и недоплате налога в бюджет в размере 1000 грн. за июнь 2007 года.
Исправление ошибки
Порядок исправления ошибок, допущенных при составлении декларации по НДС, описан в
п. 17.2 Закона Украины «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21.12.2000 г. № 2181-III (далее — Закон № 2181) и п. 4.4 Порядка заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденном приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166 (далее — Порядок № 166). Этими документами предусмотрено два способа исправления ошибок:— в составе
текущей декларации по НДС. Правда, в ней можно исправить ошибки только предыдущей декларации, исключение составляют те из них, которые привели к завышению налогового обязательства;— при помощи
уточняющего расчета (УР), который подается в порядке, установленном для предоставления декларации по НДС (без учета предельного срока предоставления). В одном УР могут быть исправлены ошибки только одной ранее предоставленной декларации за любой период (письмо ГНАУ от 15.12.2003 г. № 19470/7/11-1217 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 8).Поскольку срок предоставления декларации по НДС за июнь уже закончился (до 20 июля 2007 года включительно), то для обеспечения оперативности исправления лучше предоставить уточняющий расчет, который (УР)* будет заполнен следующим образом**:
* Подаваться уточняющий расчет будет по форме, приведенной в Приложении 5 к Порядку № 166.
** Предположим, что НДС к уплате по ошибочной декларации составил 15000 грн.
Фрагмент заполнения УР (приложение 5)
| Код рядка | Показники | Загальна сума | |||||||||
| 1 | 2 | 3 | |||||||||
| 1 | Сума звітного періоду, в якому виявлена помилка (за кодами рядків декларації): | х | |||||||||
| 1.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | ||||||
| 1.2 | сума ПДВ | 15000 |
|
|
| ||||||
| 1.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | ||||||
| 1.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| ||||||
| 1.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 |
| |||||
| 1.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| ||||||
| 1.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | ||||||
| 1.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| 15000 | ||||||
| 1.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| ||||||
| 2 | Суми податкових зобов’язань, що не враховані (+) або зайво враховані (-) у декларації звітного періоду, за який виправляються помилки, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки1: | +1000 | |||||||||
| 2.1 | код |
| 1 | 2.1 | 2.2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| |
| 2.2 | колонка А (±) |
| +5000 |
| -5000 |
|
| +5000 |
|
| |
| 2.3 | колонка Б (±) |
| +1000 |
|
|
|
| +1000 |
|
| |
| ... | ... | ... | |||||||||
| 5 | Загальна сума помилки (±) (рядок 2 - рядок 3 + рядок 4 /- чи +/) | +1000 | |||||||||
| 6 | Уточнення показників рядків 20 — 26 декларації: |
| |||||||||
| 6.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | ||||||
| 6.2 | сума ПДВ | + 1000 |
|
|
| ||||||
| 6.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | ||||||
| 6.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| ||||||
| 6.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | ||||||
| 6.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| ||||||
| 6.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | ||||||
| 6.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| +1000 | ||||||
| 6.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| ||||||
| 7 | Уточнена сума звітного періоду, у якому виявлено помилку (з урахуванням виправлення помилки, за кодами рядків декларації): |
| |||||||||
| 7.1 | код | 20 | 21 | 22 | 22.1 | ||||||
| 7.2 | сума ПДВ | 16000 |
|
|
| ||||||
| 7.3 | код | 22.2 | 23 | 23.1 | 23.2 | ||||||
| 7.4 | сума ПДВ |
|
|
|
| ||||||
| 7.5 | код | 23.3 | 23.4 | 24 | 25 | ||||||
| 7.6 | сума ПДВ |
|
|
|
| ||||||
| 7.7 | код | 25.1 | 25.2 | 26 | 27 | ||||||
| 7.8 | сума ПДВ | ** | ** |
| 16000 | ||||||
| 7.9 | ** з цієї суми відшкодовано |
|
|
|
| ||||||
| 8 | Розрахунки у зв’язку з виправленням помилки: |
| |||||||||
| 8.1 | збільшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | (+) 1000 | |||||||||
| 8.2 | Зменшення суми, яка підлягала сплаті до бюджету | (-) | |||||||||
| ... | ... | ... | |||||||||
| 9 | Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки | 50 | |||||||||
Уплатить сумму недоплаты и штраф необходимо до предоставления УР (
п. 17.2 Закона № 2181), иначе эти суммы рассматриваются в качестве налогового долга с соответствующим применением штрафных санкций.Если предприятие уверено, что до подачи июльской отчетности по НДС его не посетят с проверкой, то можно немного подождать и исправиться через текущую декларацию. Тогда плательщику необходимо в строке
8.1 «самостійне виправлення помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації» указать сумму заниженного налогового обязательства в размере 1000 грн. со знаком «+», в строке 28 «сума штрафу нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки» — сумму 50 грн. (1000 х 5 %), в строке 28.2 «позитивне значення (+)» — сумму 1000 грн.При заполнении строки
8 декларации по НДС в обязательном порядке подается приложение 1 «Расчет корректировки сумм НДС к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость» с заполненной первой таблицей, в графе 2 строки 1 которой указывается причина корректировки — самостоятельное исправление ошибки, допущенной в декларации по НДС за июнь 2007 года, а в графе 3 строки 1 — сумма 1000 грн.Материал подготовила экономист-аналитик Издательского дома «Фактор» Марина КОВЕНКО
