Об обложении налогом с доходов бесплатного питания и включении его стоимости в валовые расходы
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 19.04.2007 г. № 3852/6/17-0716
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо о налогообложении бесплатного питания и сообщает следующее.
Об обложении налогом с доходов физических лиц бесплатного питания.
Порядок налогообложения доходов физических лиц с 01.01.2004 регулируется Законом Украины от 22.05.2003 № 889-IV «О налоге с доходов физических лиц» (далее — Закон № 889).Подпунктом 4.2.9 «б» пункта 4.2 статьи 4 Закона № 889 установлено, что в состав общего месячного (годового) налогооблагаемого дохода плательщика налога с доходов физических лиц
включается доход, полученный плательщиком налога от его работодателя как дополнительное благо (за исключениями, предусмотренными пунктом 4.3 этой статьи), в частности, в виде стоимости имущества и питания, бесплатно полученных плательщиком налога, кроме случаев, определенных в подпункте 5.4.1 пункта 5.4 статьи 5 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий», согласно которому в валовые расходы включаются расходы плательщика налога на обеспечение наемных работников специальной одеждой, обувью, обмундированием, необходимыми для выполнения профессиональных обязанностей, а также продуктами специального питания по перечню, устанавливаемому Кабинетом Министров Украины.В то же время, согласно подпункту 4.3.14 пункта 4.3 статьи 4 Закона № 889 в состав общего месячного или годового налогооблагаемого дохода плательщика налога
не включается (не подлежит отражению в его годовой налоговой декларации), в частности, стоимость бесплатного питания, которое предоставляется работодателем плательщику налога согласно Закону Украины «Об охране труда».Статья 7 Закона Украины от 14.10.92 № 2694-XII «Об охране труда» предусматривает, что работники, занятые на работах с тяжелыми и вредными условиями труда, бесплатно обеспечиваются лечебно-профилактическим питанием, молоком или равноценными пищевыми продуктами, газированной соленой водой и т. п.
Согласно статье 166 Кодекса законов о труде от 10.12.71 на работах с вредными условиями труда работникам выдаются бесплатно по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты.
Порядок проведения аттестации рабочих мест по условиям труда, в том числе для обоснования отнесения рабочего места к категории с вредными (особо вредными), тяжелыми (особо тяжелыми) условиями труда, утвержден постановлением Кабинета Министров Украины от 01.08.92 № 442.
Приказом Министерства здравоохранения Украины от 27.12.2001 № 528 утверждена Гигиеническая классификация труда по показателям вредности и опасности факторов производственной среды, тяжести и напряженности трудового процесса, которой определено, в частности, что является вредными условиями труда.
Порядок бесплатной выдачи молока или других равноценных ему пищевых продуктов рабочим и служащим, занятым на работах с вредными условиями труда, утвержден постановлением Госкомтруда СССР и Президиума ВЦСПС от 16.12.87 № 731/П-13, действующим в настоящее время.
Учитывая приведенное, при предоставлении работодателем
бесплатного питания, в том числе молока, наемным работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, при условиях, отвечающих приведенным выше нормативно-правовым актам, стоимость такого питания (молока) не включается в состав общего месячного или годового налогооблагаемого дохода плательщика налога с доходов физических лиц. В других случаях стоимость такого питания облагается налогом по ставке пункта 7.1 статьи 7 Закона № 889 (15 % с 01.01.2007 или 13 % в период 2004 г. — 2006 г.) как дополнительное благо, полученное плательщиком налога от работодателя.По поводу употребления в офисе любым работником или посетителем офиса печенья, кофе, чая и т. п., приобретенных за счет средств предприятия, сообщаем, что поскольку отсутствует объективная возможность определения количества потребленных продуктов каждым работником или посетителем, т. е. получаемый ими доход в виде дополнительного блага
не может быть персонифицирован, в таком случае потребление продуктов не может рассматриваться как объект обложения налогом с доходов физических лиц.О включении в состав валовых расходов бесплатного питания.
Подпунктом 5.2.1 пункта 5.2 статьи 5 Закона Украины от 28.12.94 № 334/ 94-ВР «О налогообложении прибыли предприятий», с изменениями и дополнениями (далее — Закон № 334), в состав валовых расходов включаются суммы любых расходов, уплаченных (начисленных) в течение отчетного периода в связи с подготовкой, организацией, ведением производства, продажей продукции (работ, услуг) и охраной труда, в том числе расходы на приобретение электрической энергии (включая реактивную), с учетом ограничений, установленных пунктами 5.3 — 5.7 этой статьи.Подпунктом 5.3.1 пункта 5.3 статьи 5 Закона № 334, в частности,
не включаются в состав валовых расходов расходы на нужды, не связанные с ведением хозяйственной деятельности, а именно: организацию и проведение приемов, презентаций, праздников, развлечений и отдыха, приобретение и распространение подарков (кроме благотворительных взносов и пожертвований неприбыльным организациям, определенным пунктом 7.11 этого Закона, и расходов, связанных с проведением рекламной деятельности, которые регулируются нормами подпункта 5.4.4 этой статьи). Ограничения части второй этого подпункта не касаются плательщиков налогов, основной деятельностью которых является организация приемов, презентаций праздников по заказу и за счет других лиц.Согласно подпункту 5.4.4 пункта 5.4 статьи 5 Закона № 334
в валовые расходы включаются расходы плательщика налога на проведение предпродажных и рекламных мероприятий по товарам (работам, услугам), продаваемым (предоставляемым) такими плательщиками налога.Расходы на организацию приемов, презентаций и праздников, приобретение и распространение подарков, включая бесплатную раздачу образцов товаров или бесплатное предоставление услуг (выполнение работ) в рекламных целях, но
не более двух процентов налогооблагаемой прибыли плательщика налога за предыдущий отчетный (налоговый) год.Расходы, не регулируемые
нормами подпункта 5.4.4 пункта 5.4 статьи 5 Закона № 334, не включаются в состав валовых расходов предприятия.Заместитель председателя С. Лекарь
комментарий редакции
Налог с доходов и валовые расходы при бесплатном питании
1. Налог с доходов. Если питание предоставлено работникам бесплатно в соответствии с Законом Украины «Об охране труда» от 14.10.92 г. № 2694-XII, то его стоимость не включается в налогооблагаемый доход работника на основании п.п. 4.3.14 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV и соответственно не облагается налогом с доходов.
В других случаях стоимость питания работников, предоставленного им бесплатно, включается в налогооблагаемый доход работника с соответствующим обложением по ставке 15 %. Подробнее порядок налогообложения стоимости бесплатно предоставленного работникам питания рассмотрен в статье нашего специалиста «Организация питания работников» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 84.
На практике широко распространены случаи, когда для сотрудников и посетителей предприятие приобретает кофе, чай, печенье и другие продукты питания для свободного потребления. В данном случае в связи с тем, что такой доход не может быть персонифицирован, стоимость таких потребленных продуктов не может рассматриваться как объект обложения налогом с доходов.
2
. Валовые расходы. В целом ГНАУ правильно расставляет акценты. В комментируемом письме она не настаивает на необходимости увеличения валовых доходов исходя из обычной цены предоставляемого бесплатно питания. Это важно и является обнадеживающей тенденцией. Напомним, что и в письме от 24.10.2006 г. № 19852/7/15-0317 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 97), рассматривая вопрос о налогообложении бесплатно предоставляемой медицинской помощи, ГНАУ достаточно определенно признавала отсутствие валовых доходов по такой операции.По поводу расходов на бесплатное питание дополнительно имеет смысл обратить внимание на упомянутый в первой части письма п.п. 5.4.1 Закона о налоге на прибыль. Он предоставляет право на включение в состав валовых расходов затрат плательщика налога на обеспечение наемных работников
продуктами специального питания по перечню, утвержденному постановлением КМУ от 27.06.2003 г. № 994 (т. е. предоставление работникам, занятым на работах с вредными условиями труда, специального питания, молока или равноценных пищевых продуктов, а также газированной соленой воды). Иными словами, право на валовые расходы по бесплатному питанию п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль вовсе не ограничивается.Татьяна Онищенко, Дмитрий Винокуров
