Комиссионер-экспортер и нулевая ставка НДС
Согласно заключенному договору комиссии на экспорт комиссионер (резидент) экспортирует за пределы таможенной территории Украины товар комитента (резидента). Какими в таком случае будут НДС-последствия для комиссионера? Имеет ли он в таком случае право на нулевую ставку НДС?
(г. Запорожье)
Вопрос отражения экспортных НДС-последствий при ВЭД-посредничестве, появившийся после 31.03.2005 г. (внесения изменений в
Закон об НДС Законом № 2505), на сегодняшний день вряд ли можно назвать урегулированным.Так, с одной стороны, после
Закона № 2505 нормы «посреднического» п. 4.7 Закона об НДС стали распространяться и на ВЭД-посредничество (исключение, пожалуй, составляют только ВЭД-операции с бывшими в употреблении товарами, на которые п. 4.7 не распространяется и о чем прямо говорится в этом пункте).С другой стороны, совместное применение норм «посреднического»
п. 4.7 и «экспортного» п.п. 6.2.1 Закона об НДС приводит к тому, что в таком случае нулевая ставка будет применена дважды: сперва — комиссионером, а затем — комитентом. Ведь, формально следуя нормам п. 4.7, получается, что:— у
комиссионера возникают НДС-обязательства (по ставке 0 %) на дату оформления ГТД (напомним, предоплата экспортных поставок на НДС-учет у комиссионера не влияет согласно п.п. 7.3.8 Закона об НДС); при этом после перечисления денежных средств комитенту (на основании выписанной комитентом налоговой накладной) у комиссионера возникает нулевой налоговый кредит;—
комитент НДС-обязательства (по ставке 0 %) при ВЭД-экспорте отражает только после того, как произошли оба события (и получение денежных средств от комиссионера, и вывоз товаров, подтвержденный ГТД).Следовательно, в таком случае комиссионеру придется показывать нулевые обороты в НДС-декларации. И хотя напрямую такие
нулевые обороты на налоговые обязательства и налоговый кредит не влияют, они могут повлиять на НДС-учет опосредованно. Например (будучи облагаемой операцией), такие обороты могут участвовать в распределении налогового кредита согласно п.п. 7.4.3 Закона об НДС, если комиссионер осуществляет собственные облагаемые и не облагаемые налогом операции; они будут учитываться при расчете трехсоттысячного критерия для целей применения кассового метода, перехода с квартального периода на месячный и т. п.Учитывая это, налоговики, судя по всему, считают, что в данном случае
комиссионеру гораздо безопаснее вообще не отражать никаких НДС-последствий при экспорте товара, а НДС-обязательства (по ставке 0 %) показывать только комитенту. Так, в письме ГНА в Харьковской области от 15.08.2005 г. № 3248/10/15-220 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 76, указывалось, что п.п. 6.2.1 Закона об НДС (нулевая ставка) действует только для комитента. А немного позже аналогичный вывод был сделан и в п. 5 брошюры «Обложение НДС операций, осуществляемых во внешнеэкономической деятельности», доведенной письмом ГНАУ от 07.09.2006 г. № 16636/7/31-3017 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 83, на с. 43). Там разъяснялось, что экспорт товаров с привлечением комиссионера не влияет на порядок определения налоговых обязательств, а право на применение нулевой ставки НДС (и получение бюджетного возмещения) имеет только продавец экспортных товаров — их собственник (комитент). Тем самым из этих разъяснений косвенно следовал вывод о том, что комиссионер никак не отражает экспортные поставки.Людмила Солошенко, экономист-аналитик
