Подпункт 12.1.1 Закона о налоге на прибыль применяется комитентом
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 27.05.2004 г. № 9657/7/15-1117
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо <...> по вопросу налогообложения безнадежной задолженности в случае осуществления продажи товаров на основании договоров комиссии и сообщает.
В соответствии с Гражданским кодексом Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV договор комиссии предусматривает, что одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за плату совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
Согласно пункту 1.31 статьи 1 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» (далее — Закон) под продажей товаров понимаются любые операции, которые осуществляются согласно договорам купли-продажи, мены, поставки и другим гражданско-правовым договорам, предусматривающим передачу прав собственности на такие товары за плату или компенсацию, независимо от сроков ее предоставления, а также операции по бесплатному предоставлению товаров.
Не считаются продажей операции по предоставлению товаров в рамках договоров комиссии, хранения (ответственного хранения), поручения, других гражданско-правовых договоров, которые не предусматривают передачу прав собственности на такие товары.
В соответствии с подпунктом 4.1.1 п. 4.1 ст. 4 Закона валовой доход включает, в частности, общие доходы от продажи товаров (работ, услуг).
При передаче товара от комитента к комиссионеру в рамках договора комиссии не предусмотрен переход права собственности на такой товар, поэтому такая операция не является продажей, а следовательно, валовой доход у комитента (как и валовые расходы у комиссионера) не возникает.
Если комиссионер реализует товар покупателю (т. е. третьему лицу), происходит переход права собственности от комитента к покупателю. Такая операция считается продажей. Валовой доход, возникающий в соответствии с п.п. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закона в результате осуществления такой операции, отражается в налоговом учете комитента на общую сумму, полученную от продажи такого товара. Кроме того, в момент подписания акта о предоставленных комиссионных услугах или перечислении комитентом комиссионеру комиссионного вознаграждения у комитента возникают валовые расходы в соответствии с п.п. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 Закона.
Для комиссионера валовой доход возникает в соответствии с п.п. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закона на сумму полученного (начисленного) вознаграждения (без учета НДС), поскольку в данном случае собственностью комиссионера является только комиссионное вознаграждение.
В соответствии с порядком урегулирования сомнительной, безнадежной задолженности, определенным подпунктами 12.1.1 и 12.1.2 пункта 12.1 статьи 12 Закона, плательщик налога — продавец товаров (работ, услуг) имеет право увеличить сумму валовых расходов отчетного периода на стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, предоставленных услуг) в текущем или предыдущих отчетных налоговых периодах в случае, если покупатель таких товаров (работ, услуг) задерживает без согласования с таким плательщиком налога оплату их стоимости (предоставление других видов компенсаций их стоимости) и обязан увеличить валовой доход соответствующего налогового периода на сумму задолженности (ее части), предварительно отнесенной им в состав валовых расходов согласно подпункту 12.1.1 этого пункта или возмещенной за счет страхового резерва согласно пункту 12.3 этой статьи, в случае если в течение такого налогового периода происходит какое-либо из следующих событий:
а) суд не удовлетворяет иск (заявление) продавца или удовлетворяет его частично либо не принимает иск (заявление) в производство (рассмотрение) или удовлетворяет иск (заявление) покупателя о признании недействительными требований в отношении погашения этой задолженности или ее части;
б) стороны договора в досудебном порядке достигают согласия по продлению сроков погашения задолженности или списанию всей суммы задолженности или ее части (кроме случаев заключения мирового соглашения в рамках процедур возобновления платежеспособности должника или признания его банкротом, определенных законом);
в) продавец, который не получил ответа на претензию в течение сроков, определенных законодательством, или получил от покупателя ответ о признании предоставленной претензии, но не получает оплаты (других видов компенсаций в счет погашения задолженности) в течение определенных в такой претензии сроков, и при этом в течение следующих 90 дней не обращается в суд (хозяйственный суд) с заявлением о взыскании задолженности или о возбуждении дела о его банкротстве или взыскании заложенного им имущества.
В то же время, согласно статье 21 Хозяйственного процессуального кодекса Украины истцами являются предприятия и организации, подавшие иск, или в интересах которых подан иск о защите нарушенного или оспариваемого права или охраняемого законом интереса. То есть законодательством предусмотрена возможность возбуждения дела в хозяйственном суде по иску предприятия-комиссионера в интересах комитента при наличии соответствующих полномочий.
Учитывая изложенное выше, поскольку операция по продаже товаров (работ, услуг) предусматривает переход права собственности на такой товар (работы, услуги) от продавца к покупателю, то
подпункт 12.1.1 п. 12.1 ст. 12 Закона действует для комитента, который в данном случае является собственником такого товара, в пределах отношений с покупателем такого товара.Для комиссионера п.п. 12.1.1 п. 12.1 ст. 12 Закона применяется лишь в части, когда комиссионером принимаются меры по взысканию комиссионного вознаграждения с комитента при условии, если средства за товар, полученный для продажи в рамках договора комиссии от комитента, перечислены в полном объеме на счет комитента, о чем свидетельствуют соответствующие документы.
Заместитель председателя Ю. Гриб
