Об отдельных вопросах налогообложения
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 07.12.2007 г. № 15310/5/15-0516
По поручению Кабинета Министров Украины <...> Государственная налоговая администрация Украины <...> по отдельным вопросам налогообложения сообщает.
1. О порядке предоставления налоговой отчетности предприятиями, предоставляющими услуги по размещению рекламы
Статьей 143 Конституции Украины определено, что территориальные громады села, поселка, города непосредственно или через созданные ими органы местного самоуправления устанавливают местные налоги и сборы согласно закону. Органы местного самоуправления в рамках полномочий, определенных законом, принимают решения, являющиеся обязательными к исполнению на соответствующей территории (ст. 144 Конституции Украины).
Пунктами 24 и 28 ст. 26 Закона Украины от 21.05.97 № 280/97-ВР «О местном самоуправлении в Украине» (далее — Закон № 280/97-ВР) установлено, в частности, что к исключительной компетенции сельских, поселковых, городских советов относится установление местных налогов, сборов и размеров их ставок в пределах, определенных законом.
Статьей 15 Закона Украины от 25.05.91 № 1251-XII «О системе налогообложения» (далее — Закон № 1251-ХII) к местным налогам и сборам отнесен налог с рекламы.
Пунктом 3 указанной статьи Закона № 1251-XII определено, что местные налоги и сборы (обязательные платежи), механизм взимания и порядок их уплаты устанавливаются сельскими, поселковыми, городскими советами согласно перечню и в границах предельных размеров ставок, установленных законами Украины.
Согласно ст. 11 Декрета Кабинета Министров Украины от 20.05.93 № 56-93 «О местных налогах и сборах» (далее — Декрет) плательщиками налога с рекламы являются юридические лица и граждане, которые должны его уплачивать при оплате услуг за установку и размещение рекламы.
Как установлено ст. 19 Декрета, местные налоги и сборы перечисляются в бюджеты местного самоуправления в порядке, определенном советами, которыми они устанавливаются.
В соответствии со статьями 4, 5 Закона № 1251-ХII плательщиками налогов и сборов (обязательных платежей) являются юридические и физические лица, на которых согласно законам Украины возложена обязанность уплачивать налоги и сборы (обязательные платежи). Учет плательщиков налогов и сборов (обязательных платежей) осуществляется органами государственной налоговой службы и другими государственными органами согласно законодательству.
Порядок учета плательщиков налогов, сборов (обязательных платежей) определяется центральным органом государственной налоговой службы Украины.
Пунктом 4.1 раздела 4 Порядка учета плательщиков налогов, сборов (обязательных платежей), утвержденного приказом Государственной налоговой администрации Украины от 19.02.98 № 80, зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 16.03.98 под № 172/2612, установлено, что взятие на учет в качестве плательщиков налогов — юридических лиц и обособленных подразделений юридических лиц осуществляется по их местонахождению соответствующими органами государственной налоговой службы.
Подпунктом 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Закона Украины от 21.12.2000 № 2181-III «О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами» (далее — Закон № 2181) установлено, что налоговые декларации подаются за базовый налоговый (отчетный) период, равный:
календарному месяцу (в том числе при уплате месячных авансовых взносов), — в течение 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца;
календарному кварталу или календарному полугодию (в том числе при уплате квартальных или полугодовых авансовых взносов), — в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (полугодия);
календарному году, — в течение 60 календарных дней за последним календарным днем отчетного (налогового) года.
Таким образом,
если предприятие в отчетном периоде не занимается рекламной деятельностью, но зарегистрировано в органах государственной налоговой службы как плательщик налога с рекламы, то согласно нормам указанного Закона оно должно подавать расчет налога с рекламы в сроки, установленные соответствующим решением органа местного самоуправления.Вместе с тем сообщаем, что согласно подпункту 17.1.1 п. 17.1 ст. 17 Закона № 2181 плательщик налогов, который не подает налоговую декларацию в сроки, определенные законодательством, уплачивает штраф в размере десяти не облагаемых налогом минимумов доходов граждан за каждое такое непредоставление или его задержку.
комментарий редакции
Подача расчета по налогу с рекламы при отсутствии объекта налогообложения
Предприятия,
эпизодически предоставляющие услуги по размещению рекламы, задаются вопросом: нужно ли подавать расчет налога с рекламы, если в отчетном периоде отсутствует объект обложения налогом с рекламы?Действующее налоговое законодательство не содержит четкого ответа на поставленный вопрос. В этом основная проблема. Например, когда речь идет о налоге на прибыль или НДС, то порядки заполнения соответствующих деклараций прямо предписывают подавать декларации «независимо от того, возникло в отчетном периоде у плательщика налоговое обязательство или нет» (см. п. 1.3 Порядка составления декларации по налогу на прибыль предприятия, п.п. 4.1.1 Порядка заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость).
В части налога с рекламы такой определенности нет, равно как и нет общего порядка заполнения расчета по налогу с рекламы. Возможно, пользуясь этим, ГНАУ занимает невыгодную для плательщика позицию. Она заявляет: если предприятие в отчетном периоде
не занимается рекламной деятельностью, но зарегистрировано как плательщик налога с рекламы, то подавать расчет необходимо.Нельзя сказать, что эта позиция вызывает удивление. Специалисты ГНАУ неоднократно озвучивали ее (см., например, «Вестник налоговой службы Украины», 2007, № 20 и № 39).
Учитывая неурегулированность рассматриваемого вопроса, к выводу ГНАУ имеет смысл прислушаться. Это позволит избежать споров по поводу возможного применения штрафа за неподачу расчета. Однако аргументацию позиции ГНАУ мы все-таки не считаем достаточно убедительной.
Во-первых, такой феномен, как регистрация лица в качестве
плательщика налога с рекламы, действующему законодательству не известен.Во-вторых, местные нормативы используют разные формулировки, но относят к плательщикам налога с рекламы лиц, которые предоставляют услуги по размещению рекламы, распространяют рекламу и т. п. Отсутствие такой деятельности, на наш взгляд, означает, что лицо не является плательщиком налога с рекламы.
Дмитрий Винокуров
2. О порядке подачи налоговой отчетности по сбору за загрязнение окружающей природной среды
Единые на территории Украины правила установления нормативов сбора, а также его взимания определяет Порядок установления нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды и взимания этого сбора, утвержденный постановлением Кабинета Министров Украины от 01.03.99 № 303 (далее — Порядок № 303), и Инструкция о порядке исчисления и уплаты сбора за загрязнение окружающей природной среды, утвержденная приказом Министерства охраны окружающей природной среды и ядерной безопасности Украины, Государственной налоговой администрации Украины от 19.07.99 № 162/379, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 09.08.99 под № 544/3837 (далее — Инструкция № 162/379).
Со ссылкой на п. 2.1 р. 2 Инструкции № 162/379 в Вашем запросе указывается, что плательщиками сбора за загрязнение окружающей природной среды являются субъекты предпринимательской деятельности, независимо от форм собственности, включая их объединения, филиалы, отделения, которые не имеют статуса юридического лица и расположены на территории другой территориальной громады. Объектом исчисления сбора для передвижных источников загрязнения являются объемы фактически использованных видов горючего, в результате сжигания которых образуются загрязняющие вещества (абз. 2 п. 3.1 Инструкции № 162/379).
То есть
объектом исчисления сбора для транспортных средств являются объемы фактически использованных видов горюче-смазочных материалов. А уплачивается сбор за загрязнение окружающей природной среды независимо от того, является плательщик владельцем автомобиля или использует его в своей деятельности или арендует (п. 3.1 Инструкции № 162/379).Если предприятие в I квартале 2007 года эксплуатировало
арендованный автомобиль в своей деятельности и факт эксплуатации автомобиля подтвержден первичными бухгалтерскими документами, подтверждающими закупку и расходование горюче-смазочных материалов, а также опосредованно через договоры о предоставлении автотраспортных услуг от сторонних лиц, предприятий и организаций, то предприятию необходимо было уплатить сбор за загрязнение окружающей природной среды и подавать расчет сбора в налоговую инспекцию.Следует отметить, что суммы сбора исчисляются плательщиками сбора самостоятельно на основании нормативов сбора за выбросы исходя из количества фактически использованного горючего и его вида (п. 6.2 Инструкции № 162/379). Затем плательщик составляет налоговый расчет сбора за загрязнение окружающей природной среды и сдает его в налоговую инспекцию (п. 4 Порядка № 303).
Заметим, что налоговые расчеты составляются нарастающим итогом с начала года, а базовый налоговый (отчетный) период сбора равняется календарному кварталу (п. 7.2 Инструкции № 162/379).
Вместе с тем
налоговый расчет подается начиная с квартала, в котором подтвержден факт эксплуатации автомобиля (авансовый отчет с подкрепленными документами по расходованию горюче-смазочных материалов). Если в дальнейшем предприятие не будет загрязнять окружающую природную среду путем использования автомобиля (т. е. количество фактически использованного горючего в этом периоде будет равняться 0), то налоговый расчет сбора за загрязнение окружающей природной среды все равно необходимо подавать до конца года, поскольку он сдается нарастающим итогом. При этом в графе «Начислен сбор с начала года» в дальнейшем следует отражать сумму сбора за предыдущие отчетные периоды, в графе «Подлежит уплате за отчетный период» — ставить прочерки.Если с 1 января 2008 года предприятие не будет
эксплуатировать в своей деятельности арендованный автомобиль и соответственно не будет расходовать горюче-смазочные материалы, то подавать налоговый расчет за загрязнение окружающей природной среды и уплачивать сбор не нужно.
комментарий редакции
Нет выбросов с начала года — расчет сбора за загрязнение можно не подавать
ГНАУ рассматривает похожий (по отношению к предыдущему) вопрос, но уже в отношении сбора за загрязнение окружающей природной среды. Причем ответ на этот вопрос у нее получился куда более взвешенным. Итак, если в течение какого-либо периода факт выбросов (например, использования ГСМ) имел место, то
до конца года расчет сбора подавать нужно, поскольку он составляется нарастающим итогом. Но если в следующем году объекта для исчисления сбора (выбросов) нет, то плательщиком сбора лицо считаться не может, а значит, расчет подавать не нужно. Согласны.Дмитрий Винокуров
3. Об обязательствах по предоставлению налоговой отчетности по налогу на прибыль за 11 месяцев 2007 года постоянными представительствами нерезидентов в Украине; неприбыльными учреждениями и организациями; производителями сельскохозяйственной продукции; лицами, уполномоченными вести учет совместной деятельности
Согласно п. 16.4 ст. 16 Закона «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции Закона Украины от 22.05.97 № 297/97-ВР (далее — Закон о прибыли) плательщики налога в сроки, определенные законом, подают в налоговый орган налоговую декларацию о прибыли за отчетный период, рассчитанную нарастающим итогом с учетом отрицательного значения объекта налогообложения прошлых налоговых периодов в случае его наличия согласно пункту 6.1 статьи 6 этого Закона. При этом за отчетные квартал, полугодие и три квартала плательщики налога подают упрощенную декларацию, а по результатам отчетного года — полную.
Согласно п. 11.1 ст. 11 Закона о прибыли для целей этого Закона используются следующие налоговые периоды: календарные квартал, полугодие, три квартала, год. Налоговый период начинается с первого календарного дня налогового периода и заканчивается последним календарным днем налогового периода, кроме производителей сельскохозяйственной продукции, определенных статьей 14 этого Закона, для которых годовой налоговый период начинается с 1 июля текущего отчетного (бюджетного) года.
Вместе с тем пунктом 2 раздела II «Заключительные положения» Закона Украины от 30.11.2006 № 398 «О внесении изменений в некоторые законодательные акты по вопросам налогообложения» (далее — Закон № 398) определено, что «плательщики налога по результатам одиннадцати месяцев 2006 года обязаны подать декларацию, составленную по правилам, установленным для полного налогового периода, с учетом прироста (убыли) материальных запасов за одиннадцать месяцев 2006 года, суммы амортизационных отчислений, начисленных за три квартала текущего года, двух третей амортизационных отчислений четвертого квартала текущего года и уплатить налоговое обязательство, начисленное согласно указанной декларации, не позднее чем 29 декабря 2006 года.
В порядке, установленном абзацем первым настоящего пункта, плательщики налога обязаны составить и подать декларацию по результатам одиннадцати месяцев 2007 года согласно данным налогового учета за указанный период, а также уплатить налог в сроки, установленные законом для месячного налогового периода».
Соответствующими положениями Закона о прибыли плательщиками налога на прибыль предприятий определены, в частности:
— постоянные представительства нерезидентов, получающие доходы из источников их происхождения из Украины или выполняющие агентские (представительские) функции в отношении таких нерезидентов или их учредителей (п.п. 2.1.4 п. 2.1 ст. 2 Закона о прибыли);
— неприбыльные учреждения и организации, для которых предусмотрен льготный режим налогообложения (п. 7.11 ст. 7 Закона о прибыли);
— участники договоров о совместной деятельности, уполномоченные другими сторонами договора вести учет результатов совместной деятельности и осуществлять выплату (начисление) части прибыли, полученной участниками совместной деятельности (п.п. 7.7.3 п. 7.7 ст. 7 Закона о прибыли);
— предприятия, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции, а именно — предприятия, валовой доход которых от продажи сельскохозяйственной продукции собственного производства за предыдущий отчетный (налоговый) год превышает пятьдесят процентов общей суммы валового дохода (п. 14.1 ст. 14 Закона о прибыли).
Для каждого из указанных плательщиков налогов на прибыль Законом о прибыли установлены обязательства по предоставлению налоговой отчетности — налоговой декларации или расчета, каждый из которых согласно п. 1.11 ст. 1 Закона № 2181 является документом, подаваемым плательщиком налогов в контролирующий орган в сроки, установленные законодательством, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налога, сбора (обязательного платежа).
Так, п. 16.11 ст. 16 Закона о прибыли предусмотрено, что нерезиденты, осуществляющие деятельность на территории Украины через постоянное представительство, ежеквартально подают в налоговые органы по местонахождению постоянного представительства декларацию о прибыли, полученной из источников в Украине, а также расчет начисленного налога на прибыль по форме, установленной центральным налоговым органом, а именно Порядком составления расчета налога на прибыль нерезидента, осуществляющего деятельность на территории Украины через постоянное представительство, утвержденным приказом ГНА Украины от 31.07.97 г. № 274, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 28.08.97 г. под №352/2156.
Согласно п.п. 7.11.12 п. 7.11 ст. 7 Закона о прибыли приказом Государственной налоговой администрации Украины от 11.07.97 № 233 (зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 06.08.97 под № 290/2094), утвержден Отчет об использовании средств неприбыльных организаций и учреждений и Порядок его заполнения, согласно которому такой Отчет (как налоговый расчет, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налога, приравнивается по своему статусу к налоговой декларации) за соответствующий отчетный (налоговый) период подается в налоговый орган по местонахождению неприбыльного учреждения в сроки, установленные законодательством.
В соответствии с п.п. 7.7.7 п. 7.7 ст. 7 Закона о прибыли приказом Государственной налоговой администрации Украины от 30.09.2004 № 571 утвержден Порядок ведения налогового учета результатов совместной деятельности на территории Украины без создания юридического лица, согласно п.п. 2.2 п. 2 которого Отчет о результатах совместной деятельности на территории Украины без создания юридического лица заполняется за квартал, полугодие, три квартала и год, т. е. за отчетный период, идентичный отчетному периоду, определенному в п. 11.1 ст. 11 Закона о прибыли для всех плательщиков этого налога, кроме производителей сельскохозяйственной продукции.
Таким образом,
на указанных выше плательщиков налогов на прибыль во исполнение соответствующих положений Закона № 398 возлагается обязанность по предоставлению налоговой декларации по результатам одиннадцати месяцев 2007 года согласно данным налогового учета за указанный период, а также по уплате налога в сроки, установленные законом для месячного налогового периода.Что касается предприятий, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции, то Законом о прибыли для них установлен налоговый период, отличный от других плательщиков налогов.
Так, ст. 11 Закона о прибыли установлено, что годовой налоговый период производителей сельскохозяйственной продукции начинается с 1 июля текущего отчетного (бюджетного) года и заканчивается 30 июня года, следующего за отчетным, поэтому производители сельскохозяйственной продукции подают декларацию и уплачивают налог на прибыль раз в год, а не поквартально, как другие плательщики налога на прибыль.
Следовательно,
предприятия, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции, не подают декларацию по налогу на прибыль по результатам одиннадцати месяцев 2007 года.Заместитель председателя
Н. Романив
комментарий редакции
Отчетность за 11 месяцев: кто подает, а кто — нет
ГНАУ в комментируемой части письма останавливается на необходимости подачи одиннадцатимесячной отчетности
отдельными категориями плательщиков налога на прибыль. Ее позиция сводится к следующему:— подавать такую отчетность
должны, в частности, постоянные представительства нерезидентов, неприбыльные учреждения, участники договора совместной деятельности (уполномоченные вести учет);— эту отчетность
не подают предприятия, основной деятельностью которых является производство сельскохозяйственной продукции.Стоить отметить, что к аналогичным выводам приходили и мы (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 91, с. 10).
Дмитрий Винокуров
