О налогообложении доходов нерезидента, полученных от продажи акций
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 29.02.2008 г. № 1911/6/17-0716
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо и сообщает.
Налогообложение доходов, полученных от продажи акций (инвестиционных прибылей), регламентируется п. 9.6 ст. 9 Закона Украины от 22.05.2003 г. № 889-IV «О налоге с доходов физических лиц» (далее — Закон), согласно которому учет финансовых результатов операций с инвестиционными активами ведется плательщиком налога самостоятельно, отдельно от других доходов и расходов.
Инвестиционная прибыль рассчитывается как положительная разница между доходом, полученным плательщиком налога от продажи отдельного инвестиционного актива, и его стоимостью, которая рассчитывается исходя из суммы расходов, понесенных в связи с приобретением такого актива.
В состав общего годового налогооблагаемого дохода плательщика налога включается положительное значение общего финансового результата операций с инвестиционными активами по результатам такого отчетного года. Общий финансовый результат операций с инвестиционными активами определяется как сумма инвестиционных прибылей, полученных плательщиком налога в течение отчетного года, уменьшенная на сумму инвестиционных убытков, понесенных плательщиком налога в течение такого года.
Вместе с тем, ценные бумаги (в том числе акции) при их продаже как объект налогообложения относятся к движимому имуществу (согласно п. 1.18 ст. 1 Закона движимое имущество — это все имущество, отличное от недвижимого).
В соответствии со ст. 12 Закона, регламентирующей налогообложение движимого имущества, если объект движимого имущества продается при посредничестве юридического лица (его филиала, отделения, другого обособленного подразделения) или представительства нерезидента, то такое лицо считается налоговым агентом плательщика налога по налогообложению доходов, полученных таким плательщиком налога от такой продажи.
Предприятие, покупающее у нерезидента акции (ценные бумаги), должно исполнить все функции налогового агента
, определенные в п. 1.15 ст. 1 Закона, по отношению к выплаченным нерезиденту доходам, т. е. удержать налог с инвестиционной прибыли, образовавшейся у плательщика налога — нерезидента в связи с данной операцией продажи ценных бумаг. Налоговый агент в данном случае, в частности, рассчитывает инвестиционную прибыль такому нерезиденту на основании предъявленных им документов, подтверждающих расходы на предварительное приобретение этих ценных бумаг, и удерживает с него налог с доходов физических лиц по ставке п. 7.3 ст. 7 Закона (30 % с 01.01.2007).Заместитель председателя С. Лекарь
комментарий редакции
Порядок налогообложения инвестиционного дохода физлица — нерезидента Украины
Согласно п. 2.1 Закона Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV плательщиками налога с доходов физических лиц являются также нерезиденты, получающие доходы с источником их происхождения с территории Украины.
В свою очередь, в перечень доходов с источником их происхождения с территории Украины включаются
доходы в виде инвестиционной прибыли от осуществления операций с ценными бумагами и корпоративными правами, выпущенными в иных, чем ценные бумаги, формах, полученные плательщиком налога или начисленные в его пользу на территории Украины (п.п. «в» п. 1.3 Закона № 889).Порядок определения суммы дохода в виде инвестиционной прибыли от осуществления операций с ценными бумагами и корпоративными правами определен в п. 9.6 Закона № 889.
В соответствии с п. 9.6 Закона № 889 учет финансовых результатов операций с инвестиционными активами ведется плательщиками налога самостоятельно, отдельно от других видов доходов и расходов.
То есть предприятия, выплачивающие плательщику налога доход от продажи инвестиционных активов, не облагают его у источника выплаты. Плательщик налога со своей стороны обязан самостоятельно включить в состав общего годового налогооблагаемого дохода положительное значение общего финансового результата операций с инвестиционными активами по результатам такого отчетного года и подать годовую декларацию.
Вместе с тем, понимая, что по такой схеме вряд ли какой-либо нерезидент самостоятельно подаст декларацию, ГНАУ в комментируемом письме для определения того, что в данной ситуации предприятие, выплачивающее доход нерезиденту от продажи инвестиционного актива, является налоговым агентом, обращается к ст. 12 Закона № 889. Напомним, что ст. 12 Закона № 889 регламентирует порядок налогообложения доходов от продажи движимого имущества. По нашему мнению, такая ссылка на ст. 12 Закона № 889 неуместна. Дело в том, что в п. 1.3 Закона № 889 четко приведен перечень доходов с источником их происхождения из Украины. Отдельными подпунктами в нем указан доход в виде инвестиционной прибыли и доход от продажи движимого имущества. Поэтому доход, полученный от продажи инвестиционного актива, на наш взгляд, нельзя классифицировать как доход от продажи движимого имущества.
С другой стороны, существует специальный подпункт в Законе № 889 (п.п. 9.11.3), который говорит следующее: если указанные в подпункте 9.11.1 Закона № 889 доходы выплачиваются нерезиденту резидентом — физическим или юридическим лицом, то такой резидент считается налоговым агентом такого нерезидента по таким доходам. При заключении договора с нерезидентом, условия которого предусматривают получение таким нерезидентом дохода с источником его происхождения из Украины, резидент обязан указать в таком договоре ставку налога, которая будет применена к таким доходам.
Напомним, что в п.п. 9.11.3 Закона № 889 ссылка идет как раз на п. 1.3 Закона № 889, в котором указаны доходы с источником их происхождения из Украины, в частности, инвестиционная прибыль.
Получается, что
предприятие, выплачивающее доход нерезиденту от продажи инвестиционного актива, является налоговым агентом согласно п.п. 9.11.3 Закона № 889. А объектом налогообложения является инвестиционная прибыль, которая рассчитывается как положительная разница между доходом, полученным плательщиком налога от продажи отдельного инвестиционного актива, и его стоимостью, которая рассчитывается исходя из суммы расходов, понесенных в связи с приобретением такого актива (п. 9.6 Закона № 889).На этом же настаивает и ГНАУ. Хотя в этой связи закономерно возникают следующие вопросы:
— какие документы должен предоставить нерезидент предприятию-резиденту для подтверждения понесенных расходов на приобретение инвестиционного актива?
— каков механизм расчета общей инвестиционной прибыли в случае, если операций по приобретению и продаже инвестиционной прибыли нерезидентом было несколько, ведь предприятие — налоговый агент может инвестиционную прибыль определить только по одной операции?
К сожалению, эти вопросы остались без ответа.
И наконец. Как и следовало ожидать после череды писем (см. письма ГНАУ от 27.04.2006 г., № 4756/6/17-0716, № 7989/7/17-0717
// «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 47, от 01.10.2007 г. № 11925/5/17-0716 // см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 88, от 20.03.2008 г. № 2531/6/15-0216 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 33), посвященных определению ставки налогообложения доходов, полученных нерезидентом, ГНАУ настаивает на применении двойной ставки налога с доходов (30 %) к такому доходу в виде инвестиционной прибыли.Татьяна Онищенко
