Переходящий отпуск
В газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 48 была напечатана статья, посвященная нюансам расчета отпускных. Сегодня же речь пойдет об отражении в бухгалтерском и налоговом учете так называемых переходящих отпускных.
Екатерина СКРИПКИНА, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
КЗоТ
— Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г.Закон об отпусках
— Закон Украины «Об отпусках» от 15.11.96 г. № 504/96-ВР.Закон № 889
— Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.Инструкция № 5
— Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата от 13.01.2004 г. № 5.Инструкция № 21-1
— Инструкция о порядке исчисления и уплаты страхователями и застрахованными лицами взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Украины, утвержденная постановлением правления Пенсионного фонда Украины от 19.12.2003 г. № 21-1.
На сегодняшний день существует два способа начисления отпускных. Так, одни бухгалтеры начисляют всю сумму так называемых переходящих отпускных в том месяце, в котором работник уходит в отпуск, а другие начисляют частями отдельно по каждому месяцу, на который приходится отпуск.
В пользу второго подхода к начислению переходящих отпускных говорит
п.п. 1.6.1 Инструкции № 5, согласно которому суммы начислений за время отпусков, в отличие от порядка их фактической выплаты, распределяются пропорционально времени, приходящемуся на дни отпуска в соответствующем месяце.Согласно
ч. 3 ст. 115 КЗоТ и ст. 21 Закона об отпусках заработная плата за все время ежегодного отпуска выплачивается не позднее чем за 3 дня до начала отпуска.В связи с тем, что отпускные начисляются за период, приходящийся на несколько месяцев, и выплачиваются заранее (зачастую не в сроки выплаты заработной платы), необходимо выяснить, как в таком случае взимаются и уплачиваются взносы в фонды социального страхования и налог с доходов.
Взносы в социальные фонды
Взносы в Пенсионный фонд
с сумм, приходящихся на период, который больше одного месяца, в том числе с суммы оплаты ежегодного отпуска, начисляются и удерживаются с учетом правил, установленных пп. 5.1.7 и 5.2.3 Инструкции № 21-1.Согласно
п.п. 5.1.7 Инструкции № 21-1 максимальная величина, с которой уплачиваются страховые взносы, для начисления пенсионных взносов на суммы отпускных применяется отдельно за каждый месяц.Таким образом, с целью начисления взносов в Пенсионный фонд суммы отпускных
распределяются по периодам, к которым они относятся. Выплаты за каждый месяц отдельно сравниваются с максимальным размером дохода, с которого уплачиваются страховые взносы, действовавшим в периоде, за который осуществляется начисление отпускных. При этом начисление взносов производится по ставке, действующей на момент их начисления (п.п. 5.2.3 Инструкции № 21-1). На это же указывает Пенсионный фонд в письме от 18.02.2008 г. № 2747/03-30.Порядок применения указанной нормы в случае начисления всей суммы отпускных в месяце их выдачи был разъяснен Пенсионным фондом в
письме от 06.03.2006 г. № 2584/03-02 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 35-36).Суммы отпускных распределяются отдельно по месяцам, на которые они приходятся, и для определения сумм взносов в
Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности, Фонд социального страхования на случай безработицы, Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве. Это необходимо для сравнения суммы дохода отдельно за каждый месяц с максимальным размером дохода, с которого взимаются страховые взносы.Для определения ставки удержаний взноса в Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности суммы отпускных также распределяются на соответствующие месяцы отпуска и доход каждого из таких месяцев (с учетом начисленной заработной платы за отработанные в этих месяцах дни) сравнивается с прожиточным минимумом для трудоспособных лиц.
Необходимость разбивки отпускных для расчета взносов в фонды социального страхования подтверждается
письмом Минтруда от 27.05.2004 г. № 20-302 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 54), согласно которому страховые взносы начисляются отдельно за каждый месяц, на который приходятся суммы отпускных.
Налог с доходов физических лиц
При определении налога с доходов, который необходимо удержать с суммы переходящих отпускных, также есть свои особенности.
Согласно
п.п. 6.5.1 Закона № 889 в случае если налогоплательщик получает доходы в виде заработной платы за время отпуска, то с целью определения максимальной суммы дохода, дающей право на получение налоговой социальной льготы, такие доходы (их часть) относятся к соответствующим налоговым периодам их начисления.Таким образом, для того чтобы определить, имеет ли работник право на получение налоговой социальной льготы, необходимо:
— распределить отпускные по периодам, на которые они приходятся;
— сравнить отдельно доходы за каждый месяц с предельным размером заработной платы, при котором сохраняется право на налоговую социальную льготу (далее — НСЛ).
Напомним: размер дохода, при котором лицо имеет право на НСЛ,
в 2008 году составляет 890 грн., а для лиц, имеющих право на НСЛ «на детей» согласно пп. «а» — «в» п.п. 6.1.2 Закона № 889 (для одного из родителей), предельный размер дохода в текущем году определяется как произведение 890 грн. и количество детей, на которых предоставляется НСЛ.Обращаем внимание: в связи с тем, что на момент выплаты отпускных еще не известен общий налогооблагаемый доход
за второй месяц, на который приходится отпуск, НСЛ к отпускным за этот месяц при их выплате применять не следует.При расчете налога с суммы отпускных за второй месяц база налогообложения уменьшается на сумму страховых взносов в соответствии с
п. 3.5 Закона № 889, если они были удержаны и перечислены в соответствующие фонды.
Уплаты налога с доходов и страховых взносов с суммы отпускных
Налог с доходов
со всей суммы отпускных должен быть перечислен в бюджет в день их получения в учреждении банка или перечисления на банковский счет работника (п.п. 8.1.2 Закона № 889), а если отпускные выплачиваются из выручки — не позднее следующего банковского дня за днем такой выплаты (п.п. 8.1.4 Закона № 889).В день выдачи отпускных необходимо перечислить взнос в Пенсионный фонд в части начислений (33,2 %)
, поскольку одновременно с выплатой доходов, на которые начисляются страховые взносы, страхователи обязаны перечислять авансовые платежи (абзац пятый ч. 6 ст. 20 Закона Украины «Об общеобязательном государственном пенсионном страховании» от 09.07.2003 г. № 1058-IV и п.п. 5.1.5 Инструкции № 21-1).Сумму удержанных пенсионных взносов
(2 %) перечислять в момент выплаты отпускных не обязательно, поскольку в Инструкции № 21-1 не содержится соответствующего требования.Со всей суммы отпускных при их выдаче перечисляются взносы в Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве
(п. 4.12 Инструкции о порядке перечисления, учета и расходования страховых средств Фонда социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины, утвержденной постановлением правления Фонда социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины от 12 июля 2007 г. № 36). Согласно письму Фонда от 08.12.2001 г. № 01-1635 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 17) срок уплаты страховых взносов наступает каждый раз при получении страхователем средств на оплату труда в учреждениях банков или при оплате труда из наличной выручки или натуроплатой.Страховые взносы в Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности и в Фонд социального страхования на случай безработицы уплачиваются
один раз в месяц в день, установленный для получения в учреждениях банков средств на оплату труда (абзац второй ч. 1 ст. 23 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании в связи с временной потерей трудоспособности и расходами, обусловленными погребением» от 18.01.2001 г. № 2240, абзац первый ч. 3 ст. 17 Закона Украины «Об общеобязательном государственном социальном страховании на случай безработицы» от 02.03.2000 г. № 1533).Итак, при выплате переходящих отпускных (если они выплачиваются не в сроки выплаты заработной платы, а заранее)
обязательно уплачиваются: пенсионные взносы в части начислений, взнос в Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве и налог с доходов.Следует отметить, что на практике бухгалтеры для удобства предпочитают перечислить все страховые взносы с общей суммы отпускных при их выдаче.
Далее рассмотрим порядок начисления и выплаты переходящих отпускных на конкретном примере. При начислении суммы отпускных будем руководствоваться положениями
п.п. 1.6.1 Инструкции № 5.Пример.
Работнику предприятия (аппарат управления) предоставляется ежегодный отпуск с 17 июня 2008 года на 24 календарных дня. На период отпуска приходится 1 праздничный день — 28 июня 2008 года (День Конституции Украины), поэтому отпуск продлевается на 1 день (ст. 5 Закона об отпусках), при этом 28 июня не оплачивается. К работе работник должен приступить 14 июля 2008 года (12, 13 июля — выходные дни).Заработная плата за 10 отработанных дней июня 2008 года составила — 1000 грн., за 14 отработанных дней июля 2008 года — 1156,52 грн. Заработная плата выплачивается 7 числа.
Общая сумма отпускных составила 1391,52 грн., в том числе:
— за 13 календарных дней июня 2008 года — 753,74 грн.;
— за 11 календарных дней июля 2008 года — 637,78 грн.
Таким образом, общая сумма начисленного дохода работника в июне 2008 года составит 1753,74 грн., в июле 2008 года — 1794,30 грн.
13 июня 2008 года работнику выплачены заработная плата за июнь 2008 года и отпускные за июнь — июль 2008 года.
Рассчитаем в таблице сумму начисленных и удержанных взносов в фонды социального страхования, а также сумму налога доходов, подлежащие уплате при выплате отпускных и заработной платы за отработанные дни июня 2008 года.
Сокращения, используемые в таблицах:
ПФ — Пенсионный фонд;
ФВПТ — Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности;
ФБ — Фонд социального страхования на случай безработицы;
ФНС — Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве;
НДФЛ — налог с доходов физических лиц.
Все взносы в фонды социального страхования перечисляются в день выплаты отпускных.
| № п/п | Наименование | Сумма, подлежащая перечислению с заработной платы и отпускных за июнь, грн. | Сумма, подлежащая перечислению с отпускных за июль, грн. | Итого, грн. | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | |
| 1 | Взносы в ПФ | начисления | 582,24 | 211,74 | 793,98 |
| удержания | 35,07 | 12,76 | 47,83 | ||
| всего |
| 841,81 | |||
| 2 | Взносы в ФВПТ | начисления | 26,31 | 9,57 | 35,88 |
| удержания | 17,54 | 6,38 | 23,92 | ||
| всего |
| 59,80 | |||
| 3 | Взнос в ФБ | начисления | 22,80 | 8,29 | 31,09 |
| удержания | 8,77 | 3,19 | 11,96 | ||
| всего |
| 43,05 | |||
| 4 | Взнос в ФНС | начисление (ставка взноса условно — 1,16 %) | 20,34 | 7,40 | 27,74 |
| 5 | НДФЛ | удержания | 253,85 | 92,32 | 346,17 |
В июне 2008 года работнику должна быть выплачена на руки заработная плата за отработанные дни июня и отпускные за июнь — июль 2008 года в сумме 1961,64 грн. (2391,52 - 47,83 - 23,92 - 11,96 - 346,17).
| № п/п | Содержание хозяйственной операции | Корреспондирующие счета | Сумма, грн. | ВР | ||
| дебет | кредит | |||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | |
| Июнь 2008 года | ||||||
| 1 | Начислена заработная плата за июнь 2008 года | 92 | 661 | 1000,00 | 1000,00 | |
| 2 | Начислены отпускные за июнь 2008 года | 471 | 661 | 753,74 | 753,74 | |
| Произведены начисления на сумму заработной платы и отпускных за июнь 2008 года: | ||||||
| 3 | Начислен взнос в ПФ | на сумму заработной платы | 92 | 651 | 332,00 | 332,00 |
| на сумму отпускных (753,74 х 0,332) | 471 | 651 | 250,24 | 250,24 | ||
| 4 | Начислен взнос в ФВПТ | на сумму заработной платы | 92 | 652 | 15,00 | 15,00 |
| на сумму отпускных (753,74 х 0,015) | 471 | 652 | 11,31 | 11,31 | ||
| 5 | Начислен взнос в ФБ | на сумму заработной платы | 92 | 653 | 13,00 | 13,00 |
| на сумму отпускных (753,74 х 0,013) | 471 | 653 | 9.80 | 9,80 | ||
| 6 | Начислен взнос в ФНС | на сумму заработной платы | 92 | 656 | 11,60 | 11,60 |
| на сумму отпускных (753,74 х 0,0116) | 471 | 656 | 8,74 | 8,74 | ||
| Произведены удержания из заработной платы и отпускных за июнь 2008 года: | ||||||
| 7 | Удержан взнос в ПФ | 661 | 651 | 35,07 | — | |
| 8 | Удержан взнос в ФВПТ | 661 | 652 | 17,54 | — | |
| 9 | Удержан взнос в ФБ | 661 | 653 | 8,77 | — | |
| 10 | Удержан НДФЛ | 661 | 641/НДФЛ | 253,85 | — | |
| Перечислены взносы в социальные фонды и налог с доходов с суммы заработной платы за июнь и отпускных за июнь — июль 2008 года: | ||||||
| 11 | Перечислены взносы в ПФ | 651 | 311 | 841,81 | — | |
| 12 | Перечислены взносы в ФВПТ | 652 | 311 | 59,80 | — | |
| 13 | Перечислены взносы в ФБ | 653 | 311 | 43,05 | — | |
| 14 | Перечислен взнос в ФНС | 656 | 311 | 27,74 | — | |
| 15 | Перечислен налог с доходов | 641/НДФЛ | 311 | 346,17 | — | |
| 16 | Получены средства в кассу | 301 | 311 | 1961,64 | — | |
| 17 | Выплачена заработная плата за июнь и отпускные за июнь — июль 2008 года | 661 | 301 | 1961,64 | — | |
| Июль 2008 года | ||||||
| 18 | Начислена заработная плата за июль 2008 года | 92 | 661 | 1156,52 | 1156,52 | |
| 19 | Начислены отпускные за июль 2008 года | 471 | 661 | 637,78 | 637,78 | |
| Произведены начисления на сумму заработной платы и отпускных за июль 2008 года: | ||||||
| 20 | Начислен взнос в ПФ | на сумму заработной платы | 92 | 651 | 383,96 | 383,96 |
| на сумму отпускных (637,78 х 0,332) | 471 | 651 | 211,74 | 211,74 | ||
| 21 | Начислен взнос в ФВПТ | на сумму заработной платы | 92 | 652 | 17,35 | 17,35 |
| на сумму отпускных (637,78 х 0,015) | 471 | 652 | 9,57 | 9,57 | ||
| 22 | Начислен взнос в ФБ | на сумму заработной платы | 92 | 653 | 15,03 | 15,03 |
| на сумму отпускных (637,78 х 0,013) | 471 | 653 | 8,29 | 8,29 | ||
| 23 | Начислен взнос в ФНС | на сумму заработной платы | 92 | 656 | 13,42 | 13,42 |
| на сумму отпускных (637,78 х 0,0116) | 471 | 656 | 7,40 | 7,40 | ||
| Произведены удержания из заработной платы и отпускных за июль 2008 года: | ||||||
| 24 | Удержан взнос в ПФ (1794,30 х 0,02) | 661 | 651 | 35,89 | — | |
| 25 | Удержан взнос в ФВПТ (1794,30 х 0,01) | 661 | 652 | 17,94 | — | |
| 26 | Удержан взнос в ФБ (1794,30 х 0,005) | 661 | 653 | 8,97 | — | |
| 27 | Удержан налог с доходов ((1794,30 - 35,89 - 17,94 - 8,97) х 0,15) | 661 | 641/НДФЛ | 259,73 | — | |
| Перечислены взносы в фонды социального страхования и налог с доходов*: | ||||||
| 28 | Перечислены взносы в ПФ (383,96 + 211,74 + 35,89 - 211,74 - 12,76) | 651 | 311 | 407,09 | — | |
| *При перечислении взносов в социальные фонды и налога с доходов физических лиц, подлежащих уплате за июль 2008 года, следует учесть, что социальные взносы и налог с доходов с суммы отпускных за июль 2008 года перечислены при их выплате. | ||||||
| 29 | Перечислены взносы в ФВПТ (17,35 + 9,57 + 17,94 - 9,57 - 6,38) | 652 | 311 | 28,91 | — | |
| 30 | Перечислены взносы в ФБ (15,03 + 8,29 + 8,97 - 8,29 - 3,19) | 653 | 311 | 20,81 | — | |
| 31 | Перечислен взнос в ФНС (13,42 + 7,40 - 7,40) | 656 | 311 | 13,42 | — | |
| 32 | Перечислен налог с доходов (259,73 - 92,32) | 641/НДФЛ | 311 | 167,41 |
| |
| 33 | Получены в кассу средства на выплату заработной платы | 301 | 311 | 948,64 | — | |
| 34 | Выплачена заработная плата за июль 2008 года | 661 | 301 | 948,64 | — | |
Уверены, что, ознакомившись с представленным материалом, бухгалтеры легко смогут отразить в бухгалтерском и налоговом учете суммы отпускных. После чего остается пожелать пойти в отпуск и самому бухгалтеру.
