Ответственность за несвоевременную уплату единого налога и неподачу «единого» Отчета
Ситуация с несвоевременной уплатой единого налога и неподачей «единого» Отчета предпринимателями давно уже не дает покоя представителям налоговых органов. С одной стороны, оснований наказывать частного предпринимателя — единоналожника за подобные «деяния» вроде бы нет. С другой стороны, по их мнению, нельзя оставлять такие проступки безнаказанными, а значит, нужно «выкрутить», «подвести» законодательные нормы так, чтобы иметь возможность наказать. Похоже, сейчас у налоговиков опять активизация в этом вопросе: все чаще от читателей мы слышим, что им пытались вменить штрафы за несвоевременное предоставление Отчета единоналожника. Так что разобраться с этим еще раз будет не лишним.
Елена САВЧЕНКО, консультант газеты «Налоги и бухгалтерский учет»
Почему Закон № 2181 «ни при чем»
Основным документом, регулирующим применение упрощенной системы налогообложения (в том числе уплату единого налога), является
Указ № 727. Этот документ относится к специальному законодательству, которое имеет приоритет над общим.В самом
Указе № 727 специальной нормы, устанавливающей конкретную ответственность за неисполнение некоторых его норм, нет (отсюда собственно и проблема). При этом в ст. 5 данного Указа сказано, что единоналожники несут ответственность за правильность исчисления, своевременность предоставления расчетов и уплаты сумм единого налога согласно законодательству Украины.Слова «согласно законодательству» наталкивают на мысль заглянуть в
Закон № 2181, с тем чтобы выяснить: распространяются ли его нормы на плательщиков единого налога — предпринимателей, применяются ли к ним предусмотренные этим Законом финансовые санкции за несвоевременную уплату единого налога и неподачу «единого» Отчета?С этим сейчас и разберемся.
Штрафные санкции за нарушение налогового законодательства, предусмотренные
ст. 17 Закона № 2181, применяются в таких случаях:— если плательщик налогов
не предоставляет налоговую декларацию в сроки, установленные законодательством;— если он
не уплачивает (уплачивает не полностью или не вовремя) сумму именно согласованного налогового обязательства (в этом случае есть и пеня).Напомним, что
согласованное налоговое обязательство — это обязательство налогоплательщика уплатить в бюджеты или государственные целевые фонды определенную сумму средств, которое (обязательство) он сам себе начислил в налоговой декларации (которую уже подал) или которое ему определил контролирующий орган (в нашем случае — налоговый орган).То есть к необходимым условиям согласования относятся:
— предоставление налоговой декларации;
— начисление обязательства контролирующим органом, в связи с чем налогоплательщику высылается налоговое уведомление (уведомление-решение)*.
* Законом № 2181 предусмотрен еще один вариант согласования — начисление обязательства налоговыми органами с применением косвенных методов, однако он заработает только с появлением специального закона.
Если
нет согласования — нет ни штрафа, ни пени за несвоевременную уплату по Закону № 2181. При этом, как было сказано выше, Указом № 727 конкретная ответственность также не предусмотрена.Условие о начислении обязательств контролирующим органом
. Это условие в нашем случае отпадает по той причине, что ставки единого налога устанавливаются местным советом и начисление налоговыми органами единого налога (с направлением предпринимателю соответствующих налоговых уведомлений) законодательством не предусмотрено. Первый раз предприниматель приходит к налоговикам с заявлением о переходе на единый налог уже после уплаты единого налога (вместе с заявлением должен подаваться документ об уплате единого налога). То есть налоговики на момент первой уплаты предпринимателем единого налога даже не знают о намерениях предпринимателя уплачивать единый налог. Следовательно, ни о каком направлении предпринимателю налогового уведомления в этом случае речи идти не может.Условие о предоставлении налоговой декларации
. Теперь перейдем к варианту согласования через подачу налоговой декларации. В течение 5 дней после окончания каждого отчетного квартала плательщик единого налога подает Отчет субъекта малого предпринимательства — физического лица — плательщика единого налога (далее — Отчет) по установленной форме. Но этот Отчет в понимании Закона № 2181 налоговой декларацией не является по следующей причине: согласно п. 1.11 Закона № 2181 налоговая декларация — это документ, который подается налогоплательщиком контролирующему органу в установленные сроки, на основании которого осуществляется начисление и/или уплата налога, сбора (обязательного платежа). Но единый налог уплачивается до подачи Отчета, и уже уплаченная сумма показывается в Отчете. То есть можно сделать вывод, в частности, о том, что сумма единого налога не согласовывается путем предоставления налоговой декларации.Получается, что единый налог не проходит этап согласования по правилам
Закона № 2181, а просто уплачивается в установленный срок. Следовательно, условия, которые позволяют применить штрафные санкции по ст. 17 Закона № 2181 (а также начислить пеню) за несвоевременную уплату единого налога и за неподачу (несвоевременную подачу) «единого» Отчета, отсутствуют.
Что думают по этому поводу налоговики
Представители налоговых органов, в свою очередь, стараются связать несвоевременную уплату единого налога (запоздалое предоставление отчетности) со штрафами и пеней по
Закону № 2181 .В частности, это видно из
письма № 16658, в котором представители налоговой службы говорят о том, что предприниматель самостоятельно принимает решение о выборе способа налогообложения доходов по единому налогу. Подавая заявление о переходе на уплату единого налога, предприниматель вроде как соглашается на уплату единого налога в сумме, установленной местным советом, подтверждает предельные сроки уплаты и сумму единого налога, подлежащую ежемесячной уплате.На этих основаниях, по мнению авторов
письма № 16658, сумма единого налога считается согласованной, а плательщик налога обязан уплатить сумму налогового обязательства в сроки не позднее 20 числа месяца, следующего за тем, в котором осуществлялась предыдущая уплата единого налога.В то же время, подразумевая, что единоналожники не подают налоговую декларацию по единому налогу, методом исключения налоговики как бы присваивают себе право начисления налоговых обязательств по этому налогу.
В заключение сотрудники налогового ведомства делают такой вывод: если плательщик налога не уплачивает согласованную сумму налогового обязательства в установленные сроки, налоговый орган направляет ему налоговые требования, которые формируются по согласованным суммам налоговых обязательств, не уплаченным этим налогоплательщиком, в соответствии с законом.
Опровержение заключений письма
В опровержение такого несостоятельного заключения можно привести следующие аргументы.
Во-первых
, Закон № 2181 касается вопросов погашения обязательств налогоплательщиков по налогам и сборам (обязательным платежам). А в Законе о системе налогообложения единый налог не упоминается. Значит, действие Закона № 2181 в принципе не распространяется на сферу уплаты единого налога.Во-вторых
, нет законодательного акта, обязывающего единоналожника подавать налоговую декларацию по единому налогу и согласовывать обязательство по единому налогу с налоговым органом. Точно так же, как и нет такого закона, который устанавливал бы обязанность налогового органа ежемесячно определять налоговое обязательство физического лица — плательщика единого налога. Поэтому ссылка в письме № 16658 на норму абзаца второго п.п. 5.3.1 Закона № 2181 (относительно сроков погашения налогового обязательства, в случае если обязанность по его начислению возложена на налоговый орган) применительно к единоналожнику неуместна.В-третьих
, налоговые уведомления, в соответствии с п. 6.1 Закона № 2181, действительно, как это отмечено в письме № 16658, направляются плательщикам до наступления предельных сроков уплаты согласованных налоговых обязательств. В налоговом уведомлении, в частности, указываются:— ссылки на норму налогового закона, согласно которой был произведен расчет или перерасчет налоговых обязательств;
— сумма налога или сбора (обязательного платежа), подлежащего уплате, и штрафных санкций при их наличии;
— предельные сроки их погашения, а также предупреждения о последствиях их неуплаты в установленный срок;
— предельные сроки, предусмотренные законом для обжалования начисленного налогового обязательства (штрафных санкций при их наличии).
Сделать подобное в случае с единоналожниками вряд ли получится.
Первый раз предприниматель уплачивает единый налог еще до того, как подаст заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения. В принципе он вообще может это сделать еще до того, как станет на учет в налоговом органе. Какое налоговое уведомление по ненаступившим срокам уплаты единого налога ему можно выдать, если на данном этапе еще неизвестно, переведут ли его вообще на упрощенную систему?
Что касается налоговых требований, то они направляются плательщикам в случае неуплаты ими согласованного налогового обязательства в установленные для их погашения сроки. А раз
нет согласования, то не может быть и налогового требования.
Неуплата единого налога и налоговый залог
Как мы выяснили, правила уплаты единого налога не отвечают требованиям
Закона № 2181, а регулируются Указом № 727.Сумма единого налога не определяется ни налоговыми органами, ни предпринимателем в налоговой декларации (расчете). Получается, что сумму единого налога нельзя считать согласованным налоговым обязательством. Следовательно, в случае неуплаты в срок единого налога
налоговый залог не возникает — не выполняются условия его возникновения, определенные Законом № 2181.
Правильная позиция ГНАУ
Возможно, понимая несостоятельность ранее высказанных ими доводов, налоговики чуть позже изложили свою интерпретированную позицию в
письме от 18.12.2003 г. № 19707/7/17-2317 («Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 56). В этом письме представителям налоговой службы на местах рекомендуется воздержаться от направления налоговых уведомлений плательщикам единого налога, определенных ст. 6 Закона № 2181, о которых шла речь в письме № 16658.То есть налоговики фактически признали, что штрафы и пеня по
Закону № 2181 к единоналожникам за опоздание с уплатой единого налога и опоздание со сдачей Отчета неприменимы.Данное мнение разделяет и Госпредпринимательства в
письме от 30.06.2006 г. № 4735.Таким образом, на сегодняшний день
финансовые санкции (штрафы) и пеня по Закону № 2181 за несвоевременную уплату единого налога и неподачу «единого» Отчета к предпринимателям-единоналожникам применяться не должны. Хотя подчеркнем: это ни в коей мере не является поводом для нарушения порядка уплаты единого налога.
Вместо заключения
Как мы уже сказали в начале статьи, похоже, что налоговики вновь стали на тропу войны в вопросе применения штрафов к единоналожнику и будут стараться по возможности наказывать предпринимателей за несвоевременную уплату единого налога и неподачу «единого» Отчета. Мы сказали «по возможности», потому что возможность такая у них появится только в том случае, если предприниматель не захочет спорить с налоговиками, жаловаться «выше» или обращаться в суд. А те, кто собирается отстаивать свои интересы, вполне могут воспользоваться изложенными в этой статье аргументами.
