Ошиблись при возврате объекта аренды
Ситуация
В декабре 2007 года арендатор отремонтировал здание склада на сумму 54000 грн. (без НДС) (обязанность арендатора по ремонту объекта аренды зафиксирована в договоре). Вся стоимость ремонта включена в состав валовых расходов. Балансовая стоимость всех групп основных фондов на 01.01.2007 г. составила 300 тыс. грн. Другие ремонты в 2007 году не производились. Объект основных фондов группы 1 на сумму сверхлимитных расходов не сформирован.
В январе 2008 года объект аренды возвращен арендодателю, после чего была получена компенсация за ремонт — 54000 грн. (без НДС). Всю сумму компенсации арендатор включил в состав валовых доходов. Ошибка обнаружена в июне 2008 года.
Нарушение
Предприятием нарушен
п.п. 8.8.1 Закона о налоге на прибыль. Согласно этому Закону в случае, когда договор аренды обязывает или разрешает арендатору осуществлять улучшения объекта аренды, часть стоимости таких улучшений в составе расходов, которые превышают 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов на начало отчетного периода, включаются таким арендатором в балансовую стоимость:— соответствующей группы основных фондов в случае, если на балансе арендатора учитывается группа основных фондов, к которой относится такой объект аренды;
—
созданной таким арендатором соответствующей группы основных фондов в случае, если на балансе арендатора не учитывается группа основных фондов, к которой относится такой объект аренды.Кроме этого, были нарушены нормы
п.п. 8.4.3 Закона о налоге на прибыль, регламентирующие продажу объектов основных фондов группы 1.
Анализ ситуации
На основании
п.п. 8.8.1 Закона о налоге на прибыль арендатору следовало включить расходы на ремонт в рамках 10 % лимита (30 тыс. грн. = = 300 тыс. грн. х 0,1) в состав валовых расходов по декларации за 2007 год. Расходы, которые превысили 10 % лимит, должны были на начало квартала, следующего за кварталом, в котором были понесены расходы на ремонт, т. е. на начало I квартала 2008 года, сформировать балансовую стоимость отдельного объекта основных фондов группы 1 «Ремонт арендованного здания склада» (24 тыс. грн. = 54 тыс. грн. - 30 тыс. грн.).Что касается получения в январе 2008 года компенсации от арендодателя, то эту операцию необходимо рассматривать как
продажу объекта основных фондов группы 1 «Ремонт арендованного здания склада», которая регламентируется п.п. 8.4.3 Закона о налоге на прибыль. Согласно данному подпункту при продаже отдельного объекта основных фондов группы 1 балансовая стоимость группы 1 уменьшается на сумму балансовой стоимости такого объекта. При этом сумма превышения выручки от продажи над балансовой стоимостью отдельных объектов основных фондов группы 1 включается в состав валовых доходов, а сумма превышения балансовой стоимости над выручкой от такой продажи включается в состав валовых расходов налогоплательщика. Предприятие не воспользовалось нормами п.п.8.4.3 Закона о налоге на прибыль, что стало причиной завышения валовых доходов в I квартале 2008 года.Представим налоговые последствия рассматриваемой ситуации в табличном виде:
| Строка декларации | Декларация за 2007 год | Декларация за I квартал 2008 года | ||
| фактически заполнено | следовало заполнить | фактически заполнено | следовало заполнить | |
| 01.1 Доходы от продажи товаров (работ, услуг) | — | — | 54000 | 30480* |
| 04.10 Расходы на улучшения основных фондов и нефтегазовых скважин» | 54000 | 30000 |
|
|
| 07 Сумма амортизационных отчислений | — | — | — | 480** |
| * 54000 грн. - 23520 грн. = 30480 грн., где 54000 грн. — сумма компенсации, 23520 грн. — балансовая стоимость объекта аренды на конец I квартала 2008 года. ** Арендодатель амортизирует здание склада по новым ставкам, в связи с этим арендатор в отношении амортизации ремонта такого помещения тоже применяет новые ставки (см. письмо ГНАУ от 07.09.2006 г. № 16636/7/31-3017// «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 83). | ||||
Таким образом, в результате допущенной ошибки произошло:
— завышение валовых расходов в
декларации за 2007 год на 24000 грн., что стало причиной возникновения недоимки по налогу на прибыль в сумме 6000 грн.;— завышение валовых доходов в
декларации за I квартал 2008 года на сумму 23520 грн. (54000 - 30480) и занижение амортизационных отчислений на 480 грн., что привело к переплате налога на прибыль в размере 6000 грн.
Исправление ошибки
Исправить самостоятельно выявленные ошибки при расчете налога на прибыль в прошедших отчетных периодах можно либо путем подачи
уточняющего расчета (УР), либо путем исправления в декларации за следующий отчетный период. Порядок исправления таких ошибок описан в пп. 2.1 — 2.3 Порядка составления декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденного приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. №143, и в пп. 5.1, 17.2 Закона № 2181.На наш взгляд, оптимальным решением в данной ситуации является исправление показателей декларации по налогу на прибыль за 2007 год посредством подачи УР, а показателей за I квартал 2008 года — в декларации за полугодие 2008 года.
При подаче
УР к декларации за 2007 год необходимо:— указать в первой подстроке строки 2 код исправляемой строки декларации «
04.10», а под ней — сумму расходов на ремонт, превысившую 10 % лимит (24000 грн.), со знаком «-»;— поставить в строке
7 УР сумму недоплаты, начисленную в связи с исправлением ошибки (6000 грн.);— отразить в строке
8 УР штраф в размере 5 % от суммы заниженного налога 300 грн. (6000 х 5 %).В соответствии с требованиями
абзаца «а» п. 17.2 Закона № 2181 суммы доначисленных налоговых обязательств и штрафа предприятие должно уплатить до подачи УР, иначе эти суммы будут рассматриваться как налоговый долг с соответствующим применением штрафных санкций.Исправляя ошибки 2008 года, в
декларации за полугодие 2008 года сумма завышенных валовых доходов (23520 грн.) отразится в строке 02.2 со знаком «-», а сумма заниженных амортизационных отчислений (480 грн.) — в строке 05.2. Поскольку допущенные ошибки не стали причиной возникновения недоплаты по налогу на прибыль, самоштраф в декларации за полугодие 2008 года начислять не нужно. И еще один момент. Таблица 2 приложения К1/1 заполняется следующим образом: в графах 3 и 4 указываются правильные суммы, а сумма заниженных амортизационных отчислений остается в графе 5.Если налогоплательщик не желает дожидаться сроков подачи декларации за полугодие 2008 года, он может исправить ошибки посредством подачи УР к декларации за I квартал 2008 года. Ниже представлен фрагмент заполнения УР.
Фрагмент заполнения уточняющего расчета к декларации за I квартал 2008 года
| Показники | Код рядка | Загальна сума | |||||||||
| 1 | 2 | 3 | |||||||||
| Доходи не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні валового доходу попереднього звітного періоду, у тому числі за кодами рядків декларації, у якій було допущено помилки: | 1 | -23520 | |||||||||
| код | 01.1 |
|
|
|
|
|
|
|
| ||
| сума (±) | -23520 |
|
|
|
|
|
|
|
| ||
| ... | 2 | … | |||||||||
| Амортизаційні відрахування не враховані (+), зайво враховані (-) в обчисленні амортизації попереднього звітного періоду | 3 | +480 | |||||||||
| Сума заниженого (+) або завищеного (-) об’єкта оподаткування р. 1 - р. 2 - р. 3 | 4 | -24000 | |||||||||
| Ставка оподаткування, що діяла на момент допущення помилки, у відсотках | 5 | 25 | |||||||||
| ... | 6 | … | |||||||||
| Сума недоплати (+) або переплати (-), нарахованої у зв’язку з виправленням помилки р. 4 х р. 5 - р. 6 або р. 7.2 - р. 7.1 | 7 | -6000 | |||||||||
| Сума податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.1 | 16000 | |||||||||
| Сума виправленого (вірного) податкового зобов’язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка | 7.2 | 10000* (умовно) | |||||||||
| Сума штрафу, нарахована платником самостійно у зв’язку з виправленням помилки р. 7 х 0,05 | 8 | — | |||||||||
| ... | 9 | … | |||||||||
В случае исправления ошибок через УР, в строке
15 декларации за полугодие 2008 года необходимо отразить верное значение суммы начисленного налога за I квартал 2008 г., т. е. уменьшенное на 6000 грн. Что касается таблицы 2 приложения К1/1 к этой декларации, то она заполняется правильно. другими словами, графы 3 и 5 указанной таблицы должны содержать стоимость объекта основных фондов группы 1 «Ремонт арендованного здания склада» и сумму начисленной амортизации соответственно.Материал подготовила экономист-аналитик Издательского дома «Фактор» Марина КОВЕНКО
