Представительские расходы — традиции, проблемы и практика их решения
Вопросы, касающиеся представительских расходов, время от времени поднимаются на страницах печатных изданий. Но время не стоит на месте, изменяются нормативные акты, а имеющиеся в них пробелы заполняются судебной практикой. Эта же практика выявляет и находит пути решения и некоторых сопутствующих проблем, возникающих во взаимоотношениях между плательщиками налогов и контролирующими органами.
Юрий КУЛИК, консультант Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» от 28.12.94 г. № 334/94-ВР (в редакции Закона № 283/97-ВР от 22.05.97 г.).Закон о бухучете
— Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.Закон № 889
— Закон Украины «О налоге с доходов физических лиц» от 22.05.2003 г. № 889-IV.Декрет № 13-92
— Декрет Кабинета Министров Украины «О подоходном налоге с граждан» от 26.12.92 г. № 13-92.Приказ № 88
— приказ Министерства финансов Украины, Министерства экономики Украины от 12.11.93 г. № 88 «Об утверждении норм средств на представительские цели, рекламу и выплату компенсации за использование личных легковых автомобилей для служебных поездок и порядка их расходования».П(С)БУ 16
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.12.99 г. № 318.Инструкция № 59
— Инструкция о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 13.03.98 г. № 59.
Что такое представительские расходы?
Несмотря на кажущуюся простоту, вопрос это очень непростой и лаконично на него ответить не так просто. Хотя словосочетание «представительские расходы» часто встречается в повседневной практике, четкое определение этого понятия отсутствует. Кажется, единственным нормативным документом, в котором можно его найти, является
приказ № 88. И выглядит это определение следующим образом:«
Представительские расходы — это расходы министерств, ведомств, предприятий, учреждений на прием и обслуживание иностранных представителей и делегаций и представителей других предприятий, прибывших по приглашениям для проведения переговоров с целью осуществления международных связей, установления и поддержания взаимовыгодного сотрудничества и решения вопросов, связанных с коммерческой деятельностью».Согласно этому же
приказу к представительским расходам «относятся расходы, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда, ужина) представителей, их транспортным обеспечением, мероприятиями культурной программы, буфетным обслуживанием во время переговоров, оплатой услуг переводчика, не находящегося в штате предприятия, учреждения, оплатой номеров в гостиницах».Таким образом, исходя из приведенного можно сделать вывод:
представительскими считаются расходы, которые осуществляются с определенной целью, а именно: установления дружеской, благоприятной атмосферы в ходе проведения встреч с представителями других предприятий, которые, в свою очередь, должны способствовать более положительному решению вопросов, связанных с хозяйственной деятельностью.Необходимо также отметить, что
приказ № 88 не устанавливает конкретного перечня расходов, которые можно относить в состав представительских расходов, а использует выражение «связанные с...». Это означает, что предприятия вполне свободны при принятии решений в отношении того, какие расходы связаны, например, с проведением приема. В частности, по нашему мнению, нет никаких оснований отказывать в статусе представительских расходам на аренду помещения для проведения приема, приобретения цветов, памятных сувениров, по приглашению артистов, организации праздничных фейерверков и т. п.В бухгалтерском учете
предприятия, как установлено п. 18 П(С)БУ 16, представительские расходы относятся в состав административных и соответствующим образом отражаются в бухгалтерских регистрах.Налоговое законодательство
, в частности Закон о налоге на прибыль, отдельно выделенного понятия «представительские расходы» вообще не содержит и им не оперирует. На практике принято считать, что к ним относятся расходы, регламентируемые абзацем вторым п.п. 5.4.4 указанного Закона, поскольку именно в нем имеется упоминание о расходах, связанных с организацией приемов, презентаций и т. п.Поскольку в
п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль речь идет о расходах на рекламу, то можно сделать вывод, что представительские расходы (в понимании этого Закона) являются составной частью рекламных расходов предприятия. А поэтому, во избежание возможных недоразумений с контролирующими органами, очень желательно предоставить представительскому мероприятию хотя бы формально рекламный характер — ознакомить приглашенную сторону с деятельностью предприятия, продукцией и услугами, которые им производятся и реализуются, условиями реализации. Одновременно это поможет связать представительское мероприятие с хозяйственной деятельностью предприятия.
Документирование представительских расходов
Когда заходит речь о документировании представительских расходов, все, как представители контролирующих органов, так и независимые специалисты ссылаются обычно на
приказ № 88. Его положениями, в частности, предусмотрено, что распорядительным документом предприятия предварительно должны быть утверждены программа и смета мероприятия, в которых указаны дата, место и программа проведения деловой встречи (приема), приглашенные лица, работники предприятия, принимающие участие в приеме, размер расходов. Эти документы приказ № 88 относит к первичным (не путать с первичными бухгалтерскими документами!), которые дают право на включение представительских расходов в себестоимость продукции. Кроме того, в указанном приказе содержится также требование, чтобы количество участников от принимающей стороны не превышало количества участников от приглашенной стороны.Все это, бесспорно, надо иметь в виду и пренебрегать указанными выше требованиями без насущной необходимости не следует, но при этом также учитывать следующее.
Еще в 1995 году в связи с введением в действие
Закона о налоге на прибыль согласно приказу Минфина и Минэкономики Украины от 15.06.95 г. № 104/94 положения приказа № 88 утратили силу в части, регулирующей расходы хозрасчетных предприятий и организаций. Это касается как размера представительских расходов, так и порядка их документального оформления. В связи с этим, как разъяснило Министерство экономики и по вопросам Европейской интеграции Украины в письме от 24.07.2002 г. № 68-34/522, действие приказа № 88 распространяется только на руководителей и заместителей руководителей сельских, поселковых, городских и районных советов. То есть его требованиями безусловно следует руководствоваться только бюджетным учреждениям в том случае, когда представительские мероприятия осуществляются за счет бюджетных средств. Все другие (хозрасчетные) предприятия, как государственные, так и частные, не обязаны соблюдать положения указанного приказа. Он существует, есть действующим, но как действие воинского Устава распространяется только на определенную категорию лиц (военнослужащих) и только эти лица за нарушение Устава могут быть привлечены к ответственности, так и действие приказа № 88 распространяется только на бюджетные учреждения и только эти учреждения и их руководители могут нести ответственность за его нарушение.А потому, в качестве вывода из изложенного, можно указать следующее: любые требования представителей контролирующих органов предоставить в подтверждение представительских расходов документы, предусмотренные
приказом № 88, как и вообще их ссылка на нарушение указанного приказа как на основание для принятия решения о непризнании представительских расходов, являются неправомерными, поскольку действие его на хозрасчетные (коммерческие) предприятия не распространяется. Именно из этого мы будем исходить.Вопрос документирования представительских расходов необходимо решать исходя из общепринятых положений документирования деятельности предприятий
и порядка документирования хозяйственных операций, установленных действующими нормативными актами по вопросам бухгалтерского учета, а вопрос отнесения их в состав валовых расходов — согласно нормам Закона о налоге на прибыль.
Плановое представительское мероприятие
Если представительское мероприятие является плановым, то для избежания лишних хлопот во время проверок необходимо (или, по меньшей мере, желательно), взяв за основу в этой части (в качестве рекомендаций) положения
приказа № 88, предварительно разработать следующие документы:— приказ (распоряжение) руководителя предприятия об организации мероприятия;
— программу мероприятия;
— смету мероприятия.
Приказ
руководителя может быть как общим, т. е. утверждающим план представительских мероприятий на определенный период времени, так и разовым, который издается непосредственно для проведения конкретного мероприятия. Приказ, в частности, должен содержать информацию, подтверждающую связь расходов с хозяйственной деятельностью предприятия (цель мероприятия), о дате проведения мероприятия, об ответственных лицах. Можно также указать плановую (максимальную) сумму расходов. Общие принципы и условия осуществления представительских расходов желательно установить в приказе об учетной политике предприятия.В программе
представительского мероприятия, кроме, разумеется, перечня конкретных действий (выступлений, демонстрации образцов товара, проведения переговоров, посещения культурно-зрелищных мероприятий, товарищеского ужина и т. п.), необходимо также определить лиц, ответственных за выполнение каждого пункта программы, круг приглашенных лиц и лиц, которые будут принимать участие в мероприятии со стороны предприятия.Смета
разрабатывается на основании программы и в нее включаются расходы на все мероприятия, предусмотренные им, и другие расходы (на транспортное обслуживание, приобретение прохладительных напитков, оплату услуг переводчика и т. п.).После завершения представительского мероприятия работники, ответственные за его проведение, в частности за расходование средств, должны
составить: (а) отчет, в котором указать, какой практический результат достигнут в результате мероприятия (ознакомление определенной категории потенциальных покупателей с деятельностью предприятия, подписание протоколов о намерениях, договоров на поставку (продажу) продукции и т. п.), и (б) финансовый отчет о расходовании средств, приложив к нему все первичные документы, подтверждающие это расходование (накладные, кассовые чеки, квитанции, закупочные акты и т. п.). После утверждения отчетов руководителем предприятия они получат статус первичных документов, которые, во-первых будут свидетельствовать о связи понесенных расходов с хозяйственной деятельностью, а, во-вторых, будут основанием для отнесения расходов в состав представительских.Приведенные рекомендации базируются на
приказе № 88 и в случае их соблюдения можно спокойно встречать представителей контролирующих органов. Любую формальную зацепку для того, чтобы не признать расходы представительскими, им будет найти тяжело. Но всегда ли имеется смысл устраивать такую «бумажную пургу»?
Теоретическое отступление
Когда речь заходит о документировании хозяйственных операций, довольно часто бухгалтер старается действовать по принципу: кашу маслом не испортишь. Подталкивает его к этому и ГНАУ и ее консультанты, эпистолярная активность которых во многом формирует общее мнение о том, какие документы являются основанием для отнесения расходов, в частности и представительских, в состав валовых. Но всегда ли требования ГНАУ по поводу такого перечня документов являются законодательно обоснованными?
Выше мы уже указывали, что в отношении представительских расходов ссылки на
приказ № 88 являются неправомерными, а поэтому документировать эти расходы и решать вопрос отнесения их в состав валовых необходимо исходя из общих положений бухгалтерского учета и норм Закона о налоге на прибыль. В качестве отправного пункта здесь можно взять п. 1 ст. 3 Закона о бухучете, который устанавливает цель ведения бухгалтерского учета, а именно: «...предоставление пользователям для принятия решений полной, правдивой и непредвзятой информации о финансовом положении, результатах деятельности и движении денежных средств предприятия». Понятно, что идти к этой цели необходимо наиболее оптимальным путем — объем информации, фиксируемой в первичных документах, должен давать возможность принимать управленческое решение (т. е. всю несущественную информацию регистрировать не нужно), а расходы на регистрацию фактов хозяйственной деятельности (составление первичных документов) ни в коем случае не должны превышать эффект от управленческих решений, принимаемых на основании этих документов. Поскольку, — повторяем это еще раз! — порядок документирования представительских расходов для небюджетных предприятий никаким законодательным или нормативным документом не установлен, то соответственно установление его является прерогативой предприятия.Так, например, если на предприятие прибыли представители другого предприятия «...для переговоров с целью... установления и поддержания взаимовыгодного сотрудничества и решения вопросов, связанных с коммерческой деятельностью», а лицо, ответственное за их прием, решило провести эти переговоры в ресторане во время дружеского ужина, то для того чтобы получить достаточную информацию для принятия управленческого решения (установления размера расходов и признания их представительскими), вполне достаточно двух документов: краткого (в несколько предложений) отчета ответственного лица, в котором изложена суть мероприятия (с кем ужинал, какие вопросы обсуждались, до чего договорились), и приложения к нему — финансового (авансового) отчета по стандартной форме, используемой при подаче отчета по средствам, полученным на командировку или для осуществления отдельных гражданско-правовых действий (закупки товаров) от имени и за счет предприятия. Конечно же, к финансовому отчету должен быть приложен документ, подтверждающий размер понесенных расходов (счет-чек). Резолюция руководителя типа «Целесообразность расходов утверждаю» на этих документах придаст им силу приказа, который одновременно устанавливает (подтверждает) как необходимость (связь с хозяйственной деятельностью) проведения приема, так и утверждает (подтверждает) его программу и смету (фактические расходы).
Изложенное справедливо для отражения операций в бухгалтерском учете. Что же касается налогового учета, то хотя
абзацем четвертым п.п. 5.3.9 Закона о налоге на прибыль и установлено, что «не относятся к составу валовых расходов любые расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения налогового учета», никаких (за отдельными исключениями, в частности формы «Отчета об использовании средств, предоставленных на командировку или под отчет») ни собственно перечней документов, ни каких-либо ссылок на другие, утвержденные в установленном порядке перечни, он не содержит. А поэтому следует исходить из того, что никаких специальных форм и порядка составления документов для подтверждения валовых расходов Законом о налоге на прибыль не предусмотрено.В то же время
абзацем вторым ст. 3 Закона о бухучете установлено, что налоговая отчетность основывается на данных бухгалтерского учета. А это позволяет сделать вывод: документы, являющиеся достаточными для отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете, являются таковыми и для налогового учета. При этом, хотим отдельно это заметить, самодостаточным доказательством признания расходов представительскими (связанными с хозяйственной деятельностью) является решение руководителя предприятия. А признание их представительскими в бухгалтерском учете автоматически делает их таковыми и в налоговом учете. Другое дело, что в состав валовых расходов их не всегда можно отнести в полном объеме. Но об этом позже.Необходимо также помнить, что
п.п. 5.4.2 Закона о налоге на прибыль содержит перечень некоторых видов расходов, относящихся в состав валовых, в отношении которых обязанность доказательства их связи с основной деятельностью предприятия возложено на само предприятие. Указанный перечень является исчерпывающим и такой вид расходов, как «представительские расходы» в нем отсутствует. А потому налоговый орган обязан согласиться с решением предприятия о признании расходов представительскими, отраженным в тех первичных учетных документах, которые предприятие считает достаточными. В ином случае это будет означать установление со стороны налогового органа дополнительных ограничений по отнесению расходов в состав валовых, что прямо запрещено п. 5.11 Закона о налоге на прибыль.Для чего мы сделали это отступление? Для того чтобы подвести
к двум выводам:1.
Никаких «особых» правил документирования представительских расходов не существует. Эти правила устанавливаются самим предприятием, опираясь на Закон о бухучете.2.
В случае признания предприятием понесенных расходов представительскими, любые старания контролирующих органов отказать в таком их признании по каким-либо основаниям, в частности и по основаниям «неправильного» оформления документов, являются неправомерными.
Практика конфликтов
Выше мы рассмотрели некоторые вопросы, которые можно назвать общими. Поскольку представительские расходы относятся
к расходам двойного назначения, то они являются предметом придирчивого внимания представителей контролирующих органов. И конфликты, связанные с ними, являются довольно частыми в практике хозяйственной деятельности предприятий. А потому рассмотрим некоторые конкретные вопросы, касающиеся признания представительских расходов и их отражения в налоговом учете (о бухгалтерском учете говорить, собственно, нечего — никаких проблем здесь не возникает). Источником, из которого мы будем черпать информацию о конфликтных ситуациях, случающихся в реальной жизни, будет судебная практика.Именно опираясь на нее, попробуем прежде всего классифицировать эти конфликты и выявить аргументы, которыми оперируют налоговые органы, выдвигая претензии к плательщикам налогов. Но сразу скажем, что ссылку налоговых органов на нарушение положений
приказа № 88 в части документирования представительских расходов суды единодушно не воспринимают по причинам, изложенным выше, — действие этого приказа на хозрасчетные предприятия не распространяется. А поэтому даже говорить об этом мы не будем. Что же касается других мотивов, по которым выдвигаются претензии к плательщикам налогов, то они обычно являются следующими:1.
Представительские расходы являются расходами исключительно принимающей стороны, а потому в случае осуществления представительского мероприятия за пределами предприятия (в частности и в первую очередь работниками, находящимися в командировке) такие расходы не могут быть квалифицированы как представительские, поскольку работник, находящийся в командировке, такой стороной не является.2.
Представительские расходы (не признанные таковыми контролирующими органами по основаниям, изложенным в предыдущем пункте), понесенные работником в командировке, не являются компенсационными в понимании Инструкции № 59, а потому с их сумм необходимо удержать подоходный налог на основании п.п. 4.2.15 Закона № 889, согласно которому в состав общего месячного налогооблагаемого дохода включается сумма излишне израсходованных средств, полученных плательщиком налога на командировку или под отчет и не возвращенных в установленные законодательством сроки.3.
Поскольку согласно предписаниям п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль расходы на организацию приемов, презентаций и праздников могут включаться в состав валовых расходов в размере не более двух процентов от налогооблагаемой прибыли плательщика налога за предыдущий отчетный (налоговый) год, то расходы сверх установленного размера также не могут быть квалифицированы как представительские.4.
В случае невключения представительских расходов в состав валовых они считаются не связанными с хозяйственной деятельностью, а следовательно, подлежат включению в состав налогооблагаемого дохода физических лиц — работников предприятия, принимавших участие в осуществлении мероприятия, на основании п.п. 4.2.9 Закона № 889 как доход, полученный плательщиком подоходного налога от его работодателя в качестве дополнительного блага.Что можно сказать по поводу этих претензий?
Действительно, определять, кто является принимающей стороной, а кто гостем, можно по-разному: можно привязываясь к территории, где происходит мероприятие, требующее представительских расходов, а можно к тому, кто пригласил на встречу (и кто соответственно платит). И если это приглашение от имени предприятия сделал его работник во время пребывания в командировке, то почему предприятию должно быть отказано в признании статуса принимающей стороны? И вообще, каким образом территория, где происходит встреча, влияет на цель, с которой осуществляются эти расходы?
Судя по всему, именно ища ответы на эти вопросы, Высший административный суд Украины (как и суды предыдущих инстанций) пришел к заключению, изложенному в определении от 26.10.2006 г.: проведение переговоров представителями предприятия вне его пределов или места нахождения, а также организация встреч в процессе служебной командировки за пределами предприятия-партнера,
не изменяют целей понесенных расходов, а поэтому указанные расходы обоснованно отнесены предприятием к представительским. Утверждение налогового органа о необходимости отнесения к представительским только расходов на организацию деловых встреч в пределах территории предприятия, по мнению ВАСУ, является ошибочным.Близким по сути и заключениям было и дело, рассматривавшееся Днепропетровским апелляционным административным судом, — расходы, понесенные представителями предприятия во время пребывания в командировке на приобретение цветов, продуктов питания, которые использовались во время проведения выставки для угощения представителей потенциальных партнеров, проявлявших интерес к экспонированной продукции предприятия, налоговым органом не были признаны представительскими. Мотив непризнания был таким же — представительскими расходами являются только расходы принимающей стороны. Также, по мнению налогового органа, такие расходы не являются компенсационными в понимании
п. 1.4 Инструкции № 59.Суд указал (определение от 20.11.2007 г. по делу № 22а-819/07), что, презентуя деятельность и продукцию предприятия, его работники на выставке осуществляли прием и обслуживание представителей других предприятий, которые прибыли на выставку для ознакомления с продукцией и проведения переговоров с целью установления и поддержания взаимовыгодного сотрудничества и решения вопросов, связанных с коммерческой деятельностью. Поэтому расходы, которые осуществлялись этими работниками, являются представительскими расходами.
Как видим, и в этом
случае суд, квалифицируя расходы, исходил не из критерия территории их понесения, а из критерия цели их осуществления.Что же касается утверждения налоговиков, что эти расходы не являются компенсационными, то суд указал, что согласно требованиям
Закона № 889 сумма излишне израсходованных средств, полученных плательщиком налога на командировку или под отчет и не возвращенных в установленные законодательством сроки, включается в состав его общего месячного налогооблагаемого дохода и из этого дохода налоговый агент, которым в данном случае выступает лицо, предоставившее такие средства, должен удержать подоходный налог. Сами же средства могут предоставляться: а) на командировку; б) под отчет для осуществления отдельных гражданско-правовых действий от имени и за счет предприятия.Приобретая во время пребывания в командировке цветы и продукты питания, откомандированные лица осуществляли гражданско-правовые действия (покупку указанных товаров)
от имени и за счет предприятия . Поскольку они не расходовали средства на собственные нужды, не присваивали полученное по соглашениям, по которым рассчитывались средствами предприятия, то эти расходы должны быть им компенсированы.Как мы уже указывали, в отношении представительских расходов существует ограничение по включению в состав валовых расходов —
в размере, не превышающем двух процентов от налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный (налоговый) год. Довольно часто представители налоговых органов, признавая в целом расходы представительскими, считают, что в части превышения фактических расходов над указанной разрешенной величиной (т. е. в той части, которая не отражается в налоговом учете), средства, возмещенные работникам за счет предприятия, должны включаться в общий налогооблагаемый доход работников как дополнительное благо и соответствующим образом облагаться налогом. Разновидностью или другим вариантом подобной точки зрения является требование включать указанные суммы в налогооблагаемый доход физических лиц — участников представительских мероприятий.Следует отметить, что косвенно в таком ключе высказывалась и ГНАУ. Так, например, в
письме от 29.09.2004 г. № 18835/7/17-3117 она указала: «...если расходование средств... на организацию проведения конференций, симпозиумов, официальных приемов и бизнес-встреч, в том числе на фуршетное обслуживание приглашенных лиц — участников указанных мероприятий, на проведение рекламных акций осуществляются в порядке и в пределах, определенных п.п. 5.4.4 ст. 5 Закона «О налогообложении прибыли предприятий», то их стоимость не рассматривается как доход физических лиц — участников указанных мероприятий и, соответственно, не является объектом обложения НДФЛ». То есть, исходя из логики этого письма, в противном случае, когда расходы средств на проведение указанных мероприятий осуществляются не в порядке и в пределах, предусмотренных Законом о налоге на прибыль, то такие расходы должны рассматриваться как доход физических лиц и облагаться НДФЛ.По нашему мнению, нет никаких оснований для такого вывода. Положения указанного подпункта
Закона о налоге на прибыль в случае отсутствия или недостаточности у плательщика налога налогооблагаемой прибыли не запрещают ему осуществлять расходы на представительские цели, а только исключают возможность отнесения таких расходов в состав валовых. А потому и суммы средств, израсходованные работниками на финансирование представительских мероприятий и возмещенные им, не могут быть объектом обложения НДФЛ, поскольку эти средства являются расходами предприятия, связанными с его хозяйственной деятельностью. И тот факт, что они не включаются в состав валовых расходов, в налоговом учете не имеет никакого значения.Что же касается включения указанных расходов в налогооблагаемый доход участников представительских мероприятий, то, во-первых, вопрос об этом может возникать только в том случае, когда такие мероприятия не связаны с хозяйственной деятельностью предприятия (что невозможно согласно самому определению представительских расходов, поскольку тогда эти расходы должны называться как-то иначе), а во-вторых, сама ГНАУ неоднократно указывала, что
стоимость материальных благ, которые невозможно персонифицировать, в состав налогооблагаемого дохода физических лиц включаться не может.Приблизительно такие правовые позиции по этим вопросам занимает и Высший административный суд Украины. Это видно, в частности, из его определений
от 13.03.2007 г. по делу по кассационной жалобе № К-20930/06 и от 20.11.2007 г. по жалобе № К-23468/06. Среди прочего в них ВАСУ со ссылкой на Декрет № 13-92 указал, что в совокупный налогооблагаемый доход граждан не включаются компенсационные выплаты, в частности выплаты, которые сотрудники юридического лица получили для проведения мероприятий, связанных с производственной деятельностью такого лица.Иногда налоговики, отказывая в признании расходов представительскими, ссылаются на отсутствие их связи с конкретными доходами. По нашему мнению, такие ссылки не могут быть правомерными, поскольку, как уже указывалось, эти расходы являются административными, а, учитывая характер административных расходов, они вообще не могут быть связаны с определенным доходом (как, например, материальные).
Отдельное замечание
В
Законе о налоге на прибыль имеется п.п. 5.4.8, в котором, среди прочих, содержатся и такие абзацы:«
Не включаются в состав расходов плательщика налога наличные, израсходованные на цели, определенные подпунктами 5.3.1 и 5.4.4 (т. е. рекламные, в том числе представительские цели. — Авт.) настоящей статьи, а также на цели, не связанные с возмещением личных расходов физического лица, находящегося в командировке.Не разрешается относить в состав расходов на питание стоимость алкогольных напитков и табачных изделий, суммы «чаевых», за исключением случаев, когда суммы таких «чаевых» включаются в счет согласно законам страны пребывания, а также платы за зрелищные мероприятия
».В повседневной практике на требования о
запрете расходования наличных на представительские мероприятия обычно не обращают внимания ни плательщики налогов, ни представители контролирующих органов. Наверное, потому, что эти требования являются уже весьма архаическими и их тяжело воспринять, дав разумное обоснование. Но довольно часто налоговики, ссылаясь на процитированный абзац, не признают права на валовые расходы в случае приобретения за наличный расчет алкогольных напитков. Не навязывая своей точки зрения, скажем несколько слов о толковании этих положений законодательства.Подпункт 5.4.8 Закона о налоге на прибыль
регламентирует порядок отнесения в состав валовых расходов плательщика налога расходов на командировку. А потому, на наш взгляд, и требование о запрете расходования наличных на представительские цели касается только их расходования во время пребывания работников предприятия в командировке (что не совсем логично, но косвенно подтверждает возможность осуществления представительских расходов в командировке).Что же касается запрета включения в валовые расходы стоимости приобретенных за наличный расчет для представительских целей алкогольных напитков (как и табачных изделий), то этот запрет, опять-таки, на наш взгляд, является абсолютно надуманным, поскольку он касается только расходов на питание (независимо от того, как они уплачены — наличными или безналично) физического лица — работника предприятия, находящегося в командировке. Никаких оснований распространять его действие на расходы, связанные с представительскими мероприятиями, нет. Кстати, этот же абзац запрещает относить в состав валовых расходов также плату за зрелищные мероприятия, но все понимают, что речь идет именно об удовлетворении личных нужд физического лица, находящегося в командировке, и никто этот запрет на представительские мероприятия не распространяет.
Но как бы там ни было,
следует помнить, что такие положения в Законе о налоге на прибыль имеются, как имеются и свои толкования этих положений налоговиками (во всяком случае, некоторыми из них). А потому, расходуя наличные на представительские мероприятия, в частности на приобретение алкогольных напитков, следует учитывать возможность непризнания таких расходов валовыми.Для того чтобы избежать подобных возможных проблем, мы, со своей стороны, можем
порекомендовать осуществлять оплату таких расходов не наличными, а с помощью банковских платежных карточек. В этом случае и цель будет достигнута, и формальных оснований для претензий не будет.Обращаем ваше внимание, что все изложенное в этом разделе касается только вопросов, связанных с налоговым учетом. Если же представительские расходы превышают разрешенные 2 % и в состав валовых расходов плательщик налога их относить не собирается, то и обращать внимание на эти положения налогового законодательства нет необходимости.
***
Подводя итог всему сказанному, надеемся, что читатели правильно поняли основной лейтмотив изложенного — традиционный подход к вопросам, связанным с представительскими расходами, далеко не всегда является нормативно обоснованным. В то же время мы не призываем безоглядно отвергать традиции и руководствоваться исключительно подходами, приведенными в этих заметках. Мы отлично понимаем, что они могут быть не восприняты представителями контролирующих органов и у плательщиков налогов возникнут проблемы.
Но, с другой стороны, слишком узкие рамки традиционного подхода приводят к возникновению других проблем — как втиснуть в эти рамки конкретные ситуации, возникающие в повседневной практике? Довольно часто это вообще невозможно. А потому, имея две проблемы (или перспективу их возникновения), необходимо самостоятельно решать — какая из них является меньшей.
Ну а еще надеемся, что привели аргументы, которыми можно апеллировать в случае возникновения недоразумений по отдельным вопросам, связанным с представительскими расходами.
