Анализируем изменения в порядке регистрации плательщиков НДС
Первый вопрос, который возникает при прочтении обновленного Положения № 79 (см. с. 6), следующий: чем вызваны такие корректировки подзаконного акта, когда сам Закон об НДС в части процедуры регистрации/аннулирования плательщика НДС не менялся? Ответ находим в тексте самого приказа № 560: цель изменений — урегулирование и усовершенствование отдельных вопросов по регистрации/аннулированию плательщиков НДС.
Наталия ЯНОВСКАЯ, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
ХКУ
— Хозяйственный кодекс Украины;ГКУ
— Гражданский кодекс Украины;Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР;Указ № 727
— Указ президента Украины «об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» от 03.07.98 г. № 727/98.Положение № 79
— Положение о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденное приказом Государственной налоговой администрации Украины от 01.03.2000 г. № 79.
Строго говоря, неурегулированных вопросов действительно было достаточно много и длительное время они решались: в лучшем случае — на уровне писем ГНАУ, в худшем — согласно субъективным видениям налоговиков на местах. В этой связи не может не радовать попытка главного налогового ведомства формализовать околорегистрационные НДС-процессы в нормативном акте. Давайте вместе посмотрим, что из этого получилось.
Есть ли жизнь после реорганизации
Как известно,
ст. 59 ХКУ , ст. 104 — 109 ГКУ предусмотрены следующие формы реорганизации предприятия: разделение, присоединение, выделение, слияние, преобразование. Все виды реорганизации, кроме последнего, влекут за собой регистрацию получившихся предприятий как вновь созданных, и только преобразованное предприятие в определенном случае «обновит» свою регистрацию плательщика НДС путем процедуры перерегистрации, которая проводится согласно нормам п. 21 Положения № 79 .Итак, согласно
абзацу 2 п. 8 Положения № 79 процедуру перерегистрации может пройти только то преобразованное предприятие, у которого датой госрегистрации юрлица является дата госрегистрации юрлица, прекращенного в результате преобразования, что подтверждается Свидетельством о госрегистрации и данными из Единого государственного реестра. В обратном случае (если дата госрегистрации будет новая) преобразованному предприятию нужно будет зарегистрироваться плательщиком НДС как новичку.Важно помнить, что после процедуры перерегистрации
дата регистрации плательщиком НДС не меняется, новым будет только Свидетельство о регистрации плательщиком НДС: с новым номером и новой датой начала его действия, которая согласно последним изменениям приходится на последний день десятидневного срока со дня подачи регистрационного заявления в ГНИ с отметкой «Перерегистрация».Сохранение старой даты регистрации влияет на ряд важных учетных моментов, которые связаны: с невозмещением НДС новичкам в течение первых 12 месяцев регистрации (
п.п. 7.7.11 Закона об НДС); с выбором квартального периода по итогам 12-месячной работы в статусе плательщика НДС (п.п. 7.8.2 Закона об НДС); с добровольным снятием с регистрации, для чего надо проработать в статусе плательщика НДС минимум 24 месяца (п.п. «а» п. 9.8 Закона об НДС); с принудительным снятием с регистрации, когда за последние 12 месяцев у предприятия нет налогооблагаемых поставок (п.п. «г'» п. 9.8 Закона об НДС).
Срок подачи заявления при переходе с упрощенной системы на общую
Определенные категории единоналожников (юрлица, уплачивающие ЕН по ставке 10 %, и частные предприниматели, которые выбрали для себя безНДС-ный вариант упрощенной системы) благодаря нормам
Указа № 727 «освобождены» от регистрации плательщиками НДС и соответственно от уплаты этого налога в «стандартном» порядке.Однако индульгенция этого
Указа перестает действовать при смене упрощенной системы на общую. И тогда о регистрации надо задуматься всем бывшим упрощенцам, которые подпадают под обязательную регистрацию плательщиком НДС согласно требованиям Закона об НДС. Причем для них действуют общие правила по обязательной регистрации (п. 12 Положения № 79), а это значит, что при расчете 300-тысячного порога они должны учитывать и те операции, которые у них проходили за последние 12 месяцев, даже если в это время они находились на упрощенной системе налогообложения не в статусе плательщика НДС.К сожалению, ни нормы
Закона об НДС, ни нормы Положения № 79 не давали четкого ответа на вопрос бывших единоналожников, превысивших 300-тысячный лимит, еще до перехода на общую систему налогообложения: в какие сроки подавать заявление о регистрации плательщиком НДС? Версии выдвигались самые разные, в том числе и сама ГНАУ меняла свою позицию по данному вопросу (подробнее см. в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 75). Однако путем логических рассуждений мы пришли к выводу, что бывший единоналожник должен подать заявление в течение первых 20 дней работы на общей системе (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 75). На практике применялся именно этот вариант.Теперь ГНАУ решила подкорректировать срок подачи заявления «переходящими» субъектами хозяйствования. Причем почему-то она сделала это для тех единоналожников, которые переходят на общую систему в принудительном порядке —
по причине превышения годовой выручки, размер которой установлен Указом № 727 (1 млн — для юрлиц и 500 тыс. — для физлиц). Такие субъекты:1)
должны стать плательщиками НДС с первого числа квартала, в котором осуществлен переход на общую систему (п. 12.1 Положения № 79);2)
должны подать регистрационное заявление не позднее чем за 15 дней до начала квартала работы на общей системе (п.п. «г» п. 13 Положения № 79);3)
могут указать в регистрационном заявлении желаемый день регистрации — а это может быть только 1-е число квартала работы на общей системе (абзац 4 п. 13.1 Положения № 79). Если желаемый день в заявлении не указан, то им все равно будет считаться 1-е число квартала, даже если 10-дневный срок выдачи свидетельства (со дня подачи заявления) истекает до 1 числа квартала (абзац 2 п. 13.2 Положения № 79).Сразу возникает вопрос, а как быть тем
единоналожникам, которые переходят на общую систему по другой причине, связанной с превышением численности (50 чел. — для юрлиц, 10 чел. — для физлиц) или по собственному желанию, но у которых за последние 12 месяцев объем налогооблагаемых операций превысил 300 тыс. грн.? Когда им подавать регистрационное заявление: по старым срокам — в течение 20 дней со дня работы на общей системе или все-таки по аналогии с теми, кто превысил объем выручки по Указу № 727 — за 15 дней до перехода на общую систему? Формально к ним должны применяться старые сроки, но логичнее и безопаснее подавать заявление заранее — за 15 дней.Примечательно, что из положения изъяли
абзац «б» п. 7 старого Положения № 79, который налоговики иногда пытались использовать в фискальных целях, требуя обязательной регистрации от бывших единоналожников, которые перешли на общую систему по причине превышения численности, но у которых объем налогооблагаемых операций не перевалил за 300 тыс. грн.
Срок подачи заявления при переходе на упрощенную систему с уплатой налога по ставке 6 %
Во-первых, в
Положении № 79 (п. 12.2) четко прописали, что единоналожники, выбравшие ставку 6 %, должны обязательно зарегистрироваться плательщиками НДС с первого числа квартала работы на едином налоге.Во-вторых, определен срок подачи регистрационного заявления —
не позднее чем за 15 дней до перехода на уплату единого налога по ставке 6 % — п.п. «г» п. 13 Положения № 79.В-третьих, как и в предыдущем случае, субъект может в регистрационном заявлении указать желаемую дату регистрации, которая не может быть иной, нежели 1-й день квартала, с которого начинается работа на едином налоге по ставке 6 %.
Единоналожник-предприниматель сам выбирает статус плательщика или неплательщика НДС
О том, что единоналожник-предприниматель вправе сам выбирать, быть или не быть ему плательщиком НДС, ГНАУ неоднократно указывала в своих письмах, см., например,
письмо ГНАУ от 18.07.2006 г. № 3877/Р/17-0415.Для получения статуса плательщика НДС или аннулирования такового предприниматели подают соответствующие заявления в свою ГНИ (
п. 12.3 Положения № 79). К сожалению, в обновленном порядке опять четко не сказано, может ли предприниматель на едином налоге сняться с регистрации плательщиком НДС в любое время или же только при переходе на упрощенную систему. Однако использованные во втором абзаце п. 12.3 Положения № 79 слова «после перехода» дают основания для вывода о возможности снятия с регистрации, в том числе и в любое время после перехода на единый налог.
Желаемая дата регистрации для добровольцев и других плательщиков
Для добровольно регистрируемых ввели такое понятие, как
желаемый день регистрации. Поясним, что это такое. Как и прежде, добровольцы подают заявление о регистрации — не позднее 20 календарных дней до начала налогового периода, с которого такие лица желают быть плательщиками. Однако в поле 9 регистрационного заявления можно указать желаемую дату регистрации — она может не совпадать с началом периода, но не может быть раньше истечения 20 дней после подачи такого заявления (п. 13.1 Положения № 79). При этом датой регистрации добровольца будет указанная им желаемая дата (абзац 1 п. 13.2 Положения № 79). Например, заявление добровольцем подано 7 ноября, в нем указана желаемая дата — 10 декабря, тогда датой регистрации будет считаться 10 декабря.Желаемый день регистрации
в заявлении могут указать лица, подлежащие обязательной регистрации по особым причинам (абзац 2 п. 13.1 Положения № 79): плательщики, уполномоченные вносить консолидированный налог (п.п. 2.3.2 Закона об НДС); лица, осуществляющие поставки с помощью глобальных или локальных компьютерных сетей (п.п. 2.3.3 Закона об НДС); лица, реализующие конфискат (п.п. 2.3.3 Закона об НДС). Однако эта желаемая дата должна быть не ранее двадцати календарных дней после подачи заявления и не позднее дня, который предшествует дню начала осуществления таких особых операций.Например, первая операция продажи через глобальную сеть планируется на 25 декабря, заявление будущий плательщик подает 20 ноября, в котором указывает дату желаемой регистрации — 20 декабря: 25 ноября (день подачи заявления) + 20 дней < 20 декабря (желаемая дата регистрации) < 24 декабря (день, предшествующий 25 декабря — дню первой спецоперации). При этом если в течение срока от подачи заявления до желаемого дня регистрации у лица возникают обстоятельства или спецоперации, которые предполагают обязательную регистрацию, то такое лицо обязано подать
повторное заявление, причем не нарушив сроки п. 9.6 Закона об НДС, которые зависят от возникшего обстоятельства (абзац 2 п. 13.1 Положения № 79).
Опять про обязательную регистрацию импортеров
Казалось бы, вопрос с обязательной регистрацией импортеров давно решен, причем весьма благополучно. Однако формулировки обновленного
Положения № 79 опять заставляют задуматься об их судьбе.Для ясности напомним суть проблемы. Импортеры указаны в
ст. 2 Закона об НДС в качестве плательщиков НДС (п. 2.4), но не включены в перечень тех лиц, которые подлежат обязательной регистрации (п. 2.3). Вместе с тем п.п. «б» п. 9.6 Закона об НДС установил такие же сроки подачи регистрационного заявления, как и для лиц, подлежащих обязательной регистрации, определенных в п.п. 2.3.2-2.3.4 Закона об НДС. Некоторое время налоговики использовали такую коллизию и требовали обязательной регистрации всех импортеров (см. консультацию в «Вестнике налоговой службы», 2005, № 15), однако чуть позже налоговики согласились с тем, что импортеры могут уплачивать «ввозной» НДС без обязательной госрегистрации (если, конечно, не подпадают под нее по другим основаниям согласно п. 2.3 Закона об НДС), см. письмо ГНАУ от 28.09.2006 г. № 5115/А/16-1415 («Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 81) и консультацию в «Вестнике налоговой службы Украины», 2006, № 29.Теперь опять грамматическая конструкция
абзаца третьего п. 13.1 обновленного Положения № 79 говорит об обязательной регистрации импортеров! Надеемся, что на практике налоговики не изменят своей предыдущей позиции и не будут заставлять регистрироваться импортеров только по причине наличия импортных операций.
Новые сроки нового действия свидетельства при перерегистрации и смене налоговой
Про особенности перерегистрации преобразованного предприятия мы уже рассказали.
Еще одно небольшое нововведение,
связанное с перерегистрацией по причине порчи (утери) Свидетельства, коснулось сроков начала действия нового Свидетельства. Если до изменений в Свидетельстве указывалась дата выдачи и она соответствовала дате внесения в записи в Реестр, то сейчас в обновленном п. 22 Положения № 79 сказано, что для этого случая датой начала действия нового Свидетельства и датой аннулирования старого является последний день 10-дневного срока от дня получения регистрационного заявления с отметкой «Перерегистрация в связи с порчей (утерей) Свидетельства». Кстати, о проблемах, которые могут возникнуть при несвоевременном восстановлении утерянного свидетельства, Вы можете прочитать в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 56, с. 30.Аналогичные изменения произошли при получении нового Свидетельства в связи с переходом в другую ГНИ по причине смены местонахождения (см.
п. 23.2 Положения № 79).
Аннулирование регистрации: отчет сроков
Несколько запутанно сформулирован новый абзац
п. 25 Положения № 79, который уточняет порядок отсчета 24-месячного срока для снятия с регистрации по решению плательщика НДС ввиду непревышения за последние 12 месяцев предельного объема налогооблагаемых операций (300 тыс. грн.). В контексте с п.п. «а» п. 25 мысль налоговиков мы поняли так: в указанные 24 календарных месяца включается и первый месяц регистрации (даже если он неполный) как полная единица. Например, регистрация плательщика датирована 20.11.2008 года, тогда первые 24 месяца, после которых возможно будет избавиться от регистрации, истекут до 01.11.2010 г. (конечно при условии, что за последние 12 месяцев не был превышен критический объем).Не увидели мы в новом положении нормы о возможности сняться с регистрации по собственному желанию тех плательщиков НДС, которые когда-то получили этот статус не в обязательном порядке, а по добровольному желанию. Напомним, что о такой возможности ГНАУ говорила лишь в своем письме от 28.02.2008 г. № 3975/7/16-1515-20// «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 55. Причем, чтобы сняться с регистрации, таким плательщикам также надо отработать минимум 24 месяца и за последние 12 не превысить 300-тысячный порог.
Если же
с регистрации плательщик снимается принудительно, ввиду отсутствия налогооблагаемых операций за последние 12 месяцев, то в расчет этих 12 месяцев первый месяц регистрации, если он неполный, не учитывается.
Новые формы приложений
В новой редакции
изложили следующие приложения к Положению № 79:— Регистрационное заявление плательщика налога на добавленную стоимость (ф.
№ 1-ПДВ, приложение 1);— Журнал учета актов про аннулирование регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость (
ф. № 6-РЖ, приложение 4);— АКТ № _______ об аннулировании регистрации плательщика налога на добавленную стоимость (
ф. № 6-ПДВ, приложение 5).В
самой форме Свидетельства (ф. № 2-ПДВ, приложение 2) произошли косметические изменения: слово «видачі» заменено словами «початку дії». Понятно, что такие изменения не требует обмены свидетельств действующих плательщиков НДС, да и новым плательщикам ввиду экономии бюджетных средств будут выдавать свидетельства на старых бланках с соответствующим исправлением до тех пор, пока таковые не закончатся (п. 2 приказа № 560).
