Методика расчета показателей приложения 2 к налоговой декларации по НДС «Справка об остатке суммы отрицательного значения предыдущих налоговых периодов, которое остается непогашенным после бюджетного возмещения, полученного в отчетном налоговом периоде, и подлежит включению в состав налогового кредита следующего налогового периода»

Методика расчета

показателей приложения 2 к налоговой декларации по НДС «Справка об остатке суммы отрицательного значения предыдущих налоговых периодов, который остается непогашенным после бюджетного возмещения, полученного в отчетном налоговом периоде, и подлежит включению в состав налогового кредита следующего налогового периода» (далее — Справка)

Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 06.08.2008 г. № 15844/7/16-1117

(извлечение)

При наличии данных в строке 24 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость подача Справки является обязательной.

Данные строк 24 и 26 налоговой декларации по НДС соответствующего отчетного периода отражаются в колонках 3 и 5 итоговой строки Справки и распределяются (в соответствующих колонках) по периодам возникновения (колонка 2) налогового кредита, за счет которого они сформированы.

Сумма налога, подлежащего возмещению из бюджета, не может превышать имеющуюся разницу значений налогового кредита и налоговых обязательств каждого отдельного отчетного периода. Декларирование такой разницы происходит в строке 18.2 раздела III налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

Сумма определенного отрицательного значения (с учетом сумм обязательств по налоговым векселям, включенным в состав налоговых обязательств плательщика в отчетном периоде), за исключением учтенной в уменьшение суммы налогового долга за предыдущие отчетные периоды по налогу на добавленную стоимость, зачисляется в состав налогового кредита следующего налогового периода (отражается в строке 22.2 налоговой декларации текущего отчетного периода).

Таким образом, для получения права на бюджетное возмещение отрицательное значение разницы налоговых обязательств и налогового кредита отдельного отчетного периода должно хотя бы частично сохраниться по результатам следующих налоговых периодов (не быть погашенным положительными налоговыми обязательствами следующих периодов).

I. Порядок распределения данных в кол. 2, 3 приложения 2 к декларации по налогу на добавленную стоимость

1. Март 2008 года

Исходя из указанного выше, проверка распределения данных в колонках Справки осуществляется в обратном порядке, начиная со значения строки 24 декларации за текущий отчетный период — март 2008 года.

Для осуществления распределения проводим последовательное сопоставление значения строки 24 декларации с разницей строк 22.2 деклараций предыдущих периодов (строк 23.1 текущих) и 25 текущих периодов (с учетом результатов камеральных или документальных проверок, проведенных налоговым органом, и/или уточняющих расчетов по налогу на добавленную стоимость в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок), а именно:

1) значение колонки 3 итоговой строки Справки должно отвечать значению строки 24 декларации;

2) при условии, что значение строки 24 декларации за март 2008 года меньше или равно значению строки 22.2 декларации за февраль 2008 года (строки 23.1 за март 2008), в Справке будут отражены данные одного налогового периода — февраля 2008 года. При этом значение колонки 3 Справки (как итоговой строки, так и строки, в которой будет указан период, в котором возникла соответствующая сумма — февраль 2008 года) будет равняться значению строки 24 декларации за март 2008 года;

3) в другом случае:

— значение колонки 3 строки за февраль 2008 года (предыдущий по отношению к отчетному периоду) Справки будет равно значению строки 22.2 декларации за февраль 2008 года (строки 23.1 за март 2008);

— последующая расшифровка остатка отрицательного значения определяется из разницы между значением итоговой строки колонки 3 и значениями колонки 3 по отраженным в Справке периодам, а именно:

значение колонки 3 для каждого из предыдущих периодов будет равно разницам между значениями строк 22.2 деклараций за соответствующие периоды и строк 25 деклараций следующих (для таких соответствующих периодов) периодов;

цикл расчетных операций заканчивается периодом, в котором указанная выше разница будет превышать остаток отрицательного значения: значение колонки 3 для такого периода будет равно такому остатку.

Пример

Таблица 1

В таблице 1 приведены показатели строк декларации ООО «Караван» за отчетные периоды август 2007 года — март 2008 года (начиная с того периода, в котором строка 24 пустая).

Рассчитываем показатели колонки 3 Справки для соответствующих периодов (колонка 2 Справки), используя данные Таблицы 1, при условии, что приведенные данные не изменялись по результатам камеральной или документальной проверки, проведенной налоговым органом, и/или уточняющими расчетами.

1. Значение строки 24 декларации за март (75000 грн.) переносится в кол. 3 строки «Всего» Справки.

2. Сравниваем значение строк 24 декларации за март 2008 года и 22.2 декларации за февраль 2008 года: значение стр. 24 декларации за март 2008 года (75000 грн.) больше значения стр. 22.2 декларации за февраль 2008 года (35000 грн.). Таким образом, подлежит последовательной проверке определение показателей кол. 2 и кол. 3 строк Справки, а именно:

1) В декларации за февраль 2008 года значение стр. 22.2 равняется 35000 грн.: формируем строку в Приложении 2, для которого кол. 2 = «02.2008», кол. 3 = «35000».

2) Определяем согласно Таблице 2 остаток отрицательного значения, подлежащий дальнейшей расшифровке: 75000 грн. - 35000 грн. = 40000 грн.

3) В декларации за январь 2008 года значение стр. 22.2 равняется 15000 грн., значение стр. 25 декларации за февраль 2008 года равняется 5000 грн., разница соответственно равняется 10000 грн. (меньше остатка отрицательного значения, подлежащего расшифровке, — 40000 грн.): формируем строку в Приложении 2, для которого кол. 2 = «01.2008», кол. 3 = «10000».

Таблица 2

расчетная форма (промежуточная)

4) Определяем остаток отрицательного значения, который подлежит дальнейшей расшифровке: 40000 грн. - 10000 грн. = 30000 грн.

5) Поскольку значения строк 22.2 деклараций за октябрь — декабрь 2007 года равняются 0, переходим к декларации за сентябрь 2007 года. Значение стр. 22.2 этой декларации равно 60000 грн., значение стр. 25 декларации за октябрь 2007 года равняется 10000 грн., разница соответственно равняется 50000 грн. (больше остатка отрицательного значения, подлежащего расшифровке, — 30000 грн.): формируем строку в Приложении 2, для которого кол. 2 = «09.2007», кол. 3 = «30000».

Таким образом осуществлена проверка значений строки 24 декларации за март 2008 года, распределенных по периодам возникновения налогового кредита, за счет которого они сформированы.

2. Отчетные периоды начиная с апреля 2008 года

Дальнейшие распределения в будущих отчетных периодах строки 24 будут происходить исходя из значений колонки 5 Справки (строка 26 декларации) предыдущего отчетного периода с учетом возможных корректировок (+ или - ) за счет строки 22.2 декларации предыдущего периода (строки 23.1 текущего) и строк 20, 23.3 — 23.5* текущей декларации.

* Строка 23.5 предусмотрена для отражения уменьшения либо увеличения остатка отрицательного значения, который после бюджетного возмещения включается в состав налогового кредита следующего налогового периода (строка 26) по результатам камеральной или документальной проверки, проведенной налоговым органом.

Уменьшение происходит в случае, когда по результатам проверки установлено завышение задекларированной плательщиком суммы налогового кредита, что, в свою очередь, привело к безосновательному включению суммы такого завышения в остаток отрицательного значения, который после бюджетного возмещения включается в состав налогового кредита следующего налогового периода. Такая сумма уменьшения строки 26 отражается со знаком «-» в строке 23.5 налоговой декларации следующего отчетного периода.

Увеличение возникает в результате установления по результатам проверки занижения задекларированной плательщиком суммы налогового кредита и/или неправомерного включения в сумму, подлежащую бюджетному возмещению (строка 25), остатка отрицательного значения предыдущего налогового периода (строка 24), по которому отсутствует фактическая уплата получателем товаров (услуг) суммы налога на добавленную стоимость поставщикам таких товаров (услуг). Определенная сумма увеличения строки 26 отражается со знаком «+» в строке 23.5 налоговой декларации следующего отчетного периода.

II. Порядок отражения сумм в кол. 4 приложения 2 к декларации по налогу на добавленную стоимость

Сумма налога, фактически уплаченная в предыдущих налоговых периодах, которая была включена в состав налогового кредита следующего налогового периода и не участвовала в расчетах бюджетного возмещения в течение предыдущих налоговых периодов или не погашала налоговые обязательства следующих отчетных периодов и осталась при этом в сумме отрицательного значения отчетного периода, может отражаться в колонке 4 Справки. Итоговое значение колонки 4 переносится в строку 2 приложения 3 к налоговой декларации по НДС «Расчет суммы бюджетного возмещения».

Фактически уплаченную сумму части остатка отрицательного значения для каждого из налоговых периодов, в котором возникла сумма, приведшая к формированию такого остатка (с учетом того, что в основу расчета суммы бюджетного возмещения положен единый принцип: проведение

Для каждого из периодов, определенных в кол. 2 Справки:

1) по состоянию на начало отчетного периода (приложение 2 к декларации которого проверяется) выясняем объем денежных расчетов с поставщиками товаров (услуг), а при импортировании товаров — с бюджетом, по суммам, включенным в налоговый кредит такого периода;

2) если расчеты проведены в полном объеме, считаем, что остаток отрицательного значения (ООЗ) фактически оплачен: значение колонки 4 будет равно значению колонки 3 (при условии, что расчеты проведены в денежной форме);

3) в случае когда налоговый кредит рассматриваемого периода оплачен частично (ЧОК — частично оплаченный кредит), выясняем, участвовала ли часть такой уплаты в расчетах бюджетного возмещения (БВ) в течение предыдущих налоговых периодов:

а) ЧОК = БВ — считаем ООЗ таким, расчеты по которому еще не проведены: значение колонки 4 Справки равно нулю;

б) ЧОК > БВ — значение колонки 4 Справки будет равно разнице между ЧОК и БВ, но не больше ООЗ.

III. Порядок отражения сумм в кол. 5 приложения 2 к декларации по налогу на добавленную стоимость

Если по результатам проверки налоговым органом выявлено занижение заявленной плательщиком в предыдущих периодах суммы бюджетного возмещения относительно суммы, определенной налоговым органом в результате такой проверки, считается, что плательщик налога добровольно отказался от получения такой суммы занижения бюджетного возмещения. Такая сумма не может в дальнейшем быть заявленной плательщиком к возмещению на расчетный счет или в счет будущих платежей (т. е. не может быть отражена ни в строке 25.1, ни в строке 25.2 декларации) и перечисляться на расчетный счет плательщика.

Сумма заниженного бюджетного возмещения, самостоятельно исчисленная налоговым органом, учитывается плательщиком в строке 26 декларации как такая, которая будет подлежать только зачислению плательщиком в налоговых декларациях в уменьшение налоговых обязательств по этому налогу в следующих налоговых периодах.

В таком случае расчетное значение колонки 5 Справки не может равняться разнице между значениями колонок 3 и 4 и будет отличаться на сумму такого заниженного бюджетного возмещения.

Соответственно строка 3 приложения 3 к налоговой декларации по НДС «Расчет суммы бюджетного возмещения» может быть меньше строки 2 на такую сумму.

Пример

С учетом упомянутых выше критериев определяем суммы налога, уплаченные ООО «Караван» (получателем товаров (услуг)) в предыдущих налоговых периодах поставщикам таких товаров (услуг), в соответствии с частью остатка отрицательного значения и распределяем по периодам возникновения налогового кредита значения строки 26 декларации за март 2008 года. Для такого расчета используем таблицу 3.

1. Допустим, по состоянию на 1 марта 2008 года* задолженность перед поставщиками по суммам, сформировавшим налоговый кредит в сентябре 2007 года, отсутствует — расчеты с контрагентами-поставщиками проведены в полном объеме. В таком случае значение кол. 4 Справки для сентябрьской строки будет равно 30000 грн.

В то же время из документов, подтверждающих уплату, видим, что только 19000 грн. (НДС) были уплачены начиная с октября 2007 года, остальные расчеты были проведены еще в сентябре 2007 года — периоде возникновения налогового кредита.

11000 грн. должны были быть заявлены плательщиком к возмещению в декларации за октябрь 2007 года. Но в то время плательщик воспользовался правом на возмещение лишь частично. Таким образом, сумма заниженного бюджетного возмещения учитывается в строке 26 декларации и будет подлежать только зачислению плательщиком в налоговых декларациях в уменьшение налоговых обязательств по этому налогу в следующих налоговых периодах: значение кол. 5 Справки для сентябрьской строки будет равно 11000 грн.

2. ЧОК января 2008 года равен 11000 грн., из них заявлено к бюджетному возмещению в декларации за февраль 2008 года 5000 грн. Таким образом, значение кол. 4 Справки для февральской строки будет равно 6000 грн. (11000 - 5000 = 6000 < 10000) при условии, что такой остаток уплаченных сумм налога сформирован за счет уплаты, состоявшейся после января 2008 года (период возникновения налогового кредита), значение кол. 5 Справки для февральской строки должно равняться 4000 грн. (10000 грн. - 6000 грн.). В противном случае, если плательщик укажет в кол. 5 большую сумму, считаем, что такой плательщик налога добровольно отказался от получения такой суммы занижения бюджетного возмещения.

3. В феврале 2008 года уплата налога ООО «Караван» (получателем товаров (услуг)) поставщикам таких товаров (услуг) по операциям, приведшим к формированию налогового кредита в этом месяце, составляла 15000 грн. Эта сумма и включается в кол. 4 февральской строки Справки.

Значение кол. 5 этой строки будет равняться соответственно 20000 грн. (35000 грн. - 15000 грн.).

Таблица 4

Расчетная форма:

данные для отражения в Справке