Ремонтируем частично испорченный товар
К сожалению, подчас предприятие в своей деятельности может столкнуться со случаями порчи товаров. Если повреждения при этом весьма существенны, то, как правило, испорченные товары в учете подлежат списанию. А если товар испорчен, но лишь частично, и может быть реализован покупателям, к примеру, после проведения ремонта? Как быть в этом случае? Эту ситуацию мы сейчас и рассмотрим.
Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
Закон о налоге на прибыль
— Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.Инструкция № 69
— Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств и документов и расчетов, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69.Положение об уценке —
Положение о порядке уценки и реализации залежавшейся продукции из группы товаров широкого потребления и продукции производственно-технического назначения и излишних товарно-материальных ценностей, утвержденное совместным приказом Министерства экономики Украины и Министерства финансов Украины от 10.09.96 г. № 120/190 (в редакции приказа от 15.12.99 г. № 149/300).П(С)БУ 9
— Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. № 246.Итак, приведем следующий случай.
Предположим, на торговом предприятии в результате прорыва водопроводной трубы часть товара была затоплена. В ходе расследования случившегося выяснилось, что затопление существенно повлияло на свойства и технические характеристики товара. Вариант с уценкой испорченного товара и его продажей по пониженной стоимости невозможен, поскольку потребительские свойства товара утрачены, и испорченный товар (даже уцененный) не может быть реализован покупателям, так как никакой ценности для покупателей в испорченном виде он не представляет*. Однако если провести ремонт, товару могут быть возвращены соответствующие качества и функциональные возможности, в результате чего он может быть реализован потребителю. Вопрос вызывал порядок отражения подобных операций в учете.
* Кстати, на возможность уценки технически сложных товаров, продукции только при условии их исправности и годности к эксплуатации указывает и п. 12 Положения об уценке.
Если товар испорчен
Прежде всего заметим, что при возникновении подобных происшествий на предприятии создается
комиссия для расследования причин случившегося. Также в этом случае обязательно проводится инвентаризация (как предусмотрено п.п. «е» п. 3 Инструкции № 69, в случае техногенных аварий, пожара или стихийного бедствия — на день после окончания явления). При этом по результатам работы комиссии составляется акт, в котором оценивается характер повреждений, причины порчи, а также возможность дальнейшего использования испорченного имущества. Как отмечалось, в ходе расследования комиссия пришла к выводу, что товар может быть годен к дальнейшей продаже после проведения по нему соответствующего ремонта.Кстати, действия в случае порчи товаров также оговорены и в
Положении о порядке списания с баланса невозмещенного убытка от недостач, порчи товарно-материальных ценностей, других безнадежных долгов в организациях и предприятиях потребительской кооперации Украины, утвержденном постановлением Укоопсоюза от 03.04.2003 г., которое может оказаться полезным предприятию в этом случае.
Отражаем в учете
Сразу отметим: рассматриваемая ситуация не совсем обычна и усложняется тем, что прямых норм законодательства и разъяснений контролирующих органов, как быть субъекту хозяйствования в этом случае, не существует. А потому приходится действовать, опираясь при этом на общие учетные правила и проводя аналогии с другими в чем-то схожими с рассматриваемым случаем ситуациями. В связи с этим выскажем свое мнение на этот счет.
Налоговый учет.
В данном случае хотим вспомнить письмо ГНАУ от 03.10.2007 г. № 4819/г/15-0214 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 89. Хотя оно касалось производственного брака, считаем, что применительно к нашему случаю уместно провести аналогию и принять приводимые в нем разъяснения как руководство к действию. Напомним, в нем, в частности, разъяснялось, что:— расходы на
изготовление продукции, признанной бракованной (непредвиденного сверхнормативного брака), могут быть включены в валовые расходы (как связанные с хозяйственной деятельностью), при условии, что после исправления такие изделия можно продать;— однако при этом расходы на
исправление такого непредвиденного сверхнормативного брака (как не связанные с хозяйственной деятельностью) в валовые расходы не включаются.Тем самым налоговики соглашались с
сохранением валовых расходов по расходам на изготовление бракованной продукции, при условии, что в дальнейшем после исправления допущенных дефектов такая продукция может быть реализована (т. е. по ней будет получен доход, а значит, согласно п. 1.32 Закона о налоге на прибыль будет и связь с хозяйственной деятельностью). А вот по сопутствующим тому вынужденным дополнительным расходам на исправление такого брака при этом валовые расходы не признавали (как по расходам, не связанным с хозяйственной деятельностью налогоплательщика — поскольку возникновение непредвиденного внутреннего брака не является целью деятельности предприятия, а стало быть, и расходы на исправление допущенных дефектов связанными с хоздеятельностью считаться не могут). Кстати, подробно особенности учета производственного брака рассматривались в статье «Если возник производственный брак» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 16.С учетом таких разъяснений, возвращаясь к нашему случаю, полагаем, что предприятие
в налоговом учете может поступить в ситуации с частично испорченным товаром, подлежащим ремонту, следующим образом:— учитывая, что товар после ремонта станет годным для продажи покупателям (а значит, будет использован в хозяйственной деятельности налогоплательщика), —
оставить стоимость товара в валовых расходах, сохранив при этом по нему и ранее отраженный при приобретении налоговый кредит по НДС;— однако
расходы на ремонт такого испорченного товара (как не связанные с хозяйственной деятельностью, а вызванные устранением возникших непредвиденных обстоятельств) в налоговом учете не отражать, т. е. в валовые расходы их сумму не включать и налоговый кредит по ним не показывать.Бухгалтерский учет.
В результате сумма расходов на ремонт частично испорченных товаров найдет отражение только в бухгалтерском учете. При этом если предприятие расценит случившееся как чрезвычайное событие, то ремонтные расходы могут быть учтены им на счете 99 «Чрезвычайные расходы» (который, напомним, имеет следующие субсчета: 991 «Потери от стихийного бедствия», 992 «Потери от техногенных катастроф и аварий», 993 «Прочие чрезвычайные расходы»).Что касается первоначальной стоимости пострадавших товаров, то корректировать ее каким-либо образом в связи со случившейся частичной порчей, на наш взгляд, не нужно. Ведь, как предусмотрено
п. 15 П(С)БУ 9, первоначальная стоимость запасов в бухгалтерском учете не изменяется (за исключением случаев, предусмотренных П(С)БУ 9, т. е. случаев переоценки стоимости запасов). Правда, если отремонтированный товар уже впоследствии в силу тех или иных причин окажется тяжело реализуемым, и его чистая стоимость реализации окажется ниже первоначальной стоимости, предприятие может задуматься о его уценке (заметим, подробнее с особенностями проведения уценки и ее отражением в учете можно ознакомиться в статье «Залежался товар: проведите уценку» // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 38).Учет операций рассмотрим на примере.
Пример
. На торговом предприятии в результате аварии водопровода часть товара (стоимостью приобретения 12000 грн., в том числе НДС — 2000 грн.) оказалась затопленной. Расследовав случившееся, комиссия пришла к выводу, что после проведения ремонта товар может быть реализован покупателям. При этом расходы на ремонт (с учетом НДС) составили 3000 грн.В учете предприятия операции отразятся следующим образом:
Ремонт частично испорченного товара
Содержание операции | Бухгалтерский учет | Сумма, грн. | Налоговый учет | ||
дебет | кредит | ВД | ВР | ||
1. Оприходован приобретенный товар | 281 | 631 | 10000 | — | 10000 |
2. Отражен налоговый кредит по НДС | 641 | 631 | 2000 | — | — |
3. Перечислена оплата за товар поставщику | 631 | 311 | 12000 | — | — |
4. Отражены расходы на ремонт частично испорченного товара | 992 | 20, 66, 65, 63, 68 | 3000 | — | — * |
* Расходы на ремонт частично испорченного товара (как не связанные с хозяйственной деятельностью) в налоговом учете не отражаются и на валовые расходы не относятся; в налоговый кредит суммы входного НДС по ним не включаются. В бухгалтерском учете вся сумма ремонтных расходов (с учетом НДС) списывается на расходы. При этом валовые расходы и налоговый кредит, отраженные при приобретении таких товаров, не корректируются. |
Полагаем, что такой вариант отражения операций в учете окажется наиболее приемлемым в данном случае.