Работаем с обычными физическими лицами
В ходе своей деятельности предприятие может вступать в отношения с физическими лицами, которые не являются предпринимателями, в рамках договора гражданско-правового характера. В данной статье рассмотрим особенности отдельных аспектов гражданско-правовых отношений между юридическим лицом и физическим лицом — непредпринимателем.
Екатерина СКРИПКИНА, экономистаналитик Издательского дома «Фактор»
Каким образом оформляется закупка сельхозпродукции у физических лиц, не являющихся предпринимателями?
На практике, как правило, закупка сельхозпродукции у физических лиц осуществляется через подотчетных лиц предприятия за наличные средства.
Для целей закупки сельхозпродукции подотчетному лицу выдается аванс. При этом следует иметь в виду, что в соответствии с
п. 2.11 Положения № 637 выдача наличных средств под отчет на закупку сельхозпродукции и заготовку вторичного сырья, кроме металлолома, разрешается на срок не более 10 рабочих дней со дня выдачи наличных средств под отчет.Если подотчетному лицу одновременно выдана наличность как на командировку, так и для решения в этой командировке производственных (хозяйственных) вопросов (в том числе для закупки сельхозпродукции у населения и заготовки вторичного сырья), то
срок, на который выдана наличность под отчет на такие задания, может быть продлен до завершения срока командировки.После осуществления закупки сельхозпродукции подотчетное лицо должно составить и подать на утверждение Отчет об использовании средств, предоставленных на командировку или под отчет, форма которого утверждена
приказом ГНАУ от 19.09.2003 г. № 440 (далее — Отчет).В соответствии с
п.п. 9.10.2 Закона № 889 Отчет предоставляется до окончания третьего банковского дня, следующего за днем, в котором налогоплательщик:— завершает такую командировку;
— завершает выполнение отдельного гражданскоправового действия по поручению и за счет лица, выдавшего средства под отчет.
Как видим, нормы
Положения № 637 и п.п. 9.10.2 Закона № 889 не согласуются. В связи с чем возникает вопрос, как их применять на практике.Согласно разъяснению Нацбанка (
письмо от 11.09.2007 г. № 11-115/3400-9224, с. 44) нормы Положения № 637 применяются в части, не противоречащей Закону № 889, и при определении срока предоставления отчета об использовании средств необходимо руководствоваться Законом № 889. На то, что Отчет должен быть предоставлен в сроки, установленные в п.п. 9.10.2 Закона № 889, указывает ГНАУ в письме от 06.07.2009 г. № 14083/7/23-7017/572.Таким образом, подотчетное лицо должно осуществить закупку сельхозпродукции в течение 10 рабочих дней со дня получения наличных под отчет (при закупке в командировке — до завершения срока командировки, если срок, на который выдана наличность, продлен), а Отчет подать до окончания третьего банковского дня, следующего за днем закупки сельхозпродукции (при закупке в командировке — до окончания третьего банковского дня, следующего за днем окончания командировки).
Что касается 10-тысячного ограничения при проведении наличных расчетов, установленного согласно
п. 2.3 Положения № 637 и постановлению Правления Национального банка Украины «Об установлении предельной суммы наличного расчета» от 09.02.2005 г. № 32, то на данный случай оно не распространяется. Дело в том, что предельная сумма в соответствии с п. 2.3 Положения № 637 установлена для наличных расчетов одного предприятия (предпринимателя) с другим предприятием (предпринимателем), в то время как в рассматриваемой ситуации продавцом сельхозпродукции выступает обычное физическое лицо.К Отчету подотчетное лицо должно приложить закупочный акт, подтверждающий осуществленные расходы.
Форма закупочного акта
приведена в приложении 5 к п. 2.1 Методических рекомендаций № 157. Эта форма не является обязательной для применения и носит рекомендательный характер. Вместе с тем Минфин в письмах от 30.07.2004 г. № 31-03430-03-29/13806 и от 03.12.2004 г. № 31-03430-01-10/22335 рекомендует составлять закупочный акт. Документ должен содержать следующие реквизиты:— место заключения сделки;
— фамилию, имя, отчество продавца;
— идентификационный номер (в случае отказа от получения идентификационного номера по религиозным соображениям — сведения из паспорта продавца);
— реквизиты Справки о праве физического лица на получение дохода от налогового агента без удержания налога по форме № 3ДФ, утвержденной
постановлением КМУ от 01.08.2006 г. № 1063 (далее — Справка по форме № 3ДФ), а именно: ее номер, даты и кем выдана;— наименование продукции;
— цену единицы продукции;
— объем проданной продукции;
— сумму выплаченных средств;
— подпись продавца в получении денежных средств.
В связи с тем, что закупка сельхозпродукции осуществляется у физического лица, возникает вопрос относительно необходимости налогообложения его дохода от продажи сельхозпродукции.
Согласно
п.п. 4.3.36 Закона № 889 не облагаются налогом с доходов физических лиц доходы от отчуждения непосредственно собственником сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки), выращенной (произведенной) им на земельных участках, предоставленных для:— ведения личного крестьянского хозяйства, если их размер не был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной доли (пая);
— строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных строений и сооружений (приусадебный участок);
— ведения садоводства;
— индивидуального дачного строительства.
Итак,
Закон № 889 выдвигает следующие требования, при выполнении которых доход от продажи сельхозпродукции не облагается налогом с доходов физических лиц.1
. Продажа сельхозпродукции должна быть произведена собственником такой продукции.На практике такое требование сводится к тому, что документы, оформляемые при закупке сельхозпродукции, должны быть заполнены на лицо, являющееся
собственником данной продукции, а не ее продавцом. Другими словами, даже если продавцом выступает не собственник данной продукции, а, например, член семьи собственника, то в закупочном акте необходимо записать данные собственника сельхозпродукции. Кроме того, в закупочном акте должны быть указаны реквизиты Справки по форме № 3ДФ, которая выписана на собственника сельхозпродукции.Если оформление закупки произойдет не на собственника сельхозпродукции, то выплаченный доход облагается налогом с доходов физических лиц.
2. Продукция, которая продается физическим лицом, должна относиться к сельскохозяйственной.
В соответствии с
п. 2.15 Закона № 1877 сельскохозяйственная продукция — это товары, указанные в группах 1 — 24 УКТ ВЭД согласно Закону Украины «О Таможенном тарифе Украины» от 05.04.2001 г. № 2371-III (кроме подакцизных товаров), при условии, что такие товары (продукция) выращиваются, откармливаются, вылавливаются, собираются, изготовляются, производятся, переделываются непосредственно производителем этих товаров (продукции), а также продукты обработки и переработки этих товаров (продукции), если они были приобретены или выработаны на собственных или арендованных мощностях (площадях).К сельскохозяйственной продукции (товарам) относятся также отходы, полученные при производстве сельскохозяйственной продукции (товаров), определенной в группах 1 — 24 УКТ ВЭД, а именно органические удобрения (навоз, перегной, птичий помет, а также полова, ботва и т. п.), смеси органических и минеральных удобрений, в которых часть органических удобрений составляет больше 50 % от общего веса таких смесей, а также все биологическое топливо и энергия, полученные при переработке и утилизации сельскохозяйственной продукции (товаров) и их отходов (биогаз, биодизель, этанол, твердое биотопливо, в производстве которого была использована сельскохозяйственная продукция (ее отходы) в размере больше 50 % от всей использованной продукции, электрическая энергия, пар, горячая вода и т. п.).
3. Сельхозпродукция должна быть выращена (произведена) на земельных участках определенной площади, предоставленных для определенных целей.
В соответствии с
п.п. 4.3.36 Закона № 889 и с учетом норм ст. 121 ЗКУ не облагаются налогом с доходов физических лиц доходы от отчуждения непосредственно собственником сельхозпродукции (включая продукцию первичной переработки), выращенной (произведенной) им на земельных участках, предоставленных для:—
ведения личного крестьянского хозяйства, если их размер не был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной доли (пая) (площадью не более 2,0 га);— строительства и обслуживания жилого дома, хозяйственных строений и сооружений (приусадебный участок) (площадью в селах — не более 0,25 га, в поселках — не более 0,15 га, в городах — не более 0,10 г);
— ведения садоводства (площадью не более 0,12 га);
— индивидуального дачного строительства (площадью не более 0,10 га).
Доход от продажи сельхозпродукции, выращенной на земельных участках, порядок передачи которых в собственность продавца и размер которых удовлетворяет указанным требованиям, не облагается налогом с доходов физических лиц.
Следует иметь в виду, что если размер личного крестьянского хозяйства был увеличен в результате полученной в натуре (на местности) земельной доли (пая), то доход от выращенной на таких участках сельхозпродукции облагается налогом с доходов физических лиц. Исключение составляют случаи увеличения земельного участка в пределах 2,0 га. Это следует из
письма ГНАУ от 05.01.2005 г. № 83/6/17-3116 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2005, № 19).Для того чтобы подтвердить право на получение не облагаемого налогом дохода, продавец сельхозпродукции должен предоставить налоговому агенту (покупателю) Справку по форме № 3ДФ (
абзац третий п.п. 4.3.36 Закона № 889).Налоговый агент (в данном случае — покупатель сельхозпродукции) вправе не удерживать налог с дохода, выплачиваемого физическому лицу — продавцу, только при условии предъявления им такой справки. В противном случае налоговый агент обязан удержать и перечислить в бюджет налог со всей суммы, выплаченной собственнику сельскохозяйственной продукции. На это обращает внимание ГНАУ в
письме от 20.07.2009 г. № 15169/7/17-0417 на с. 42.Согласно
Порядку № 1063 Справка по форме № 3ДФ выдается безвозмездно сельским, поселковым, городским советом лично собственнику сельскохозяйственной продукции (включая продукцию первичной переработки) в 10дневной срок со дня обращения по месту жительства или месту расположения земельного участка на основании письменного заявления.В Справке указываются:
— порядковый номер, по которому Справка зарегистрирована, и дата (число, месяц и год) ее выдачи;
— паспортные данные собственника сельскохозяйственной продукции (фамилия, имя и отчество, серия и номер паспорта, кем и когда выдан), местожительство (область, район, город, поселок, село, улица, дом, корпус, квартира);
— идентификационный номер собственника сельхозпродукции согласно Государственному реестру физических лиц — налогоплательщиков и других обязательных платежей, кроме лиц, которые по своим религиозным или другим убеждениям отказались от присвоения идентификационного номера и официально сообщили об этом соответствующим государственным органам;
— вид использования земельного участка;
— размер земельного участка в гектарах;
— инициалы и фамилия председателя или секретаря исполнительного комитета сельского, поселкового, городского совета;
— дата, до которой действительна справка.
Справка выдается
на пять лет.Физическое лицо для неудержания налога с доходов должно предъявить налоговому агенту оригинал Справки по форме № 3ДФ.
Согласно разъяснения ГНАУ (см.
письма от 06.09.2006 г. № 9876/6/17-0716, от 22.12.2006 г. № 24159/7/17-0717) физическое лицо — продавец предоставляет налоговому агенту копию Справки, которую последний должен сверить с оригиналом. При этом оригинал Справки по форме № 3ДФ остается у физического лица, а ксерокопия — у налогового агента. Срок хранения такой копии — 3 года (ст. 257 ГКУ).Налоговый агент должен удостовериться, что предоставленная продавцом Справка соответствует установленной форме и в ней заполнены все, определенные
Порядком № 1063, реквизиты. За достоверность информации, указанной в Справке по форме № 3ДФ, несут ответственность сельские, поселковые и городские советы, которые их выдали. С этим согласны и налоговики (см. письмо ГНАУ от 07.11.2007 г. № 11182/6/17-0716, № 22642/7/17-0717).В Налоговом расчете по форме № 1ДФ необлагаемый доход, выплаченный (начисленный) физическим лицам — производителям сельскохозяйственной продукции, отражается с признаком «53».
Отметим, что, по мнению налоговиков (см.
письмо ГНАУ от 01.04.2008 г. № 3384/к/17-0714, № 3859/5/17-0716, № 6536/7/17-0717), с признаком «53» следует отражать как необлагаемый, так и облагаемый доход продавцов сельхозпродукции.Взносами в фонды социального страхования доход физического лица от продажи сельхозпродукции не облагается, поскольку доходы по договорам куплипродажи не являются объектом для обложения социальными взносами.
Каким должен быть размер минимального арендного платежа при аренде у физического лица недвижимого и движимого имущества?
В соответствии с
п.п. 4.2.7 Закона № 889 доходы от предоставления недвижимого имущества в аренду или субаренду (срочное владение и/или пользование) включаются в состав общего месячного налогооблагаемого дохода. Порядок налогообложения доходов физических лиц от предоставления недвижимости в аренду определен в п. 9.1. Закона № 889.Объект налогообложения доходов от предоставления в
аренду недвижимого имущества определяется исходя из размера арендной платы, определенной в договоре аренды, но не менее размера минимального арендного платежа (п.п. 9.1.2 Закона № 889).Размер минимального арендного платежа определяется согласно методике, установленной Кабинетом Министров Украины. Во исполнение норм
п.п. 9.1.2 Закона № 889 разработана Методика определения минимальной суммы арендного платежа за недвижимость физических лиц, утвержденная постановлением КМУ от 20.11.2003 г. № 1787. В соответствии с указанной Методикой налоговые агенты при начислении доходов от предоставления в аренду недвижимого имущества определяют минимальную сумму арендного платежа за каждый полный или неполный месяц аренды по следующей формуле:П мин = С мин х S общ,
где П мин — минимальная сумма арендного платежа за недвижимое имущество, грн.;
S общ — общая площадь арендованного недвижимого имущества, кв. м.;
С мин — минимальная стоимость месячной аренды 1 кв. метра общей площади недвижимого имущества с учетом его местонахождения, других функциональных и качественных показателей, грн.
Минимальная стоимость месячной аренды 1 кв. метра общей площади недвижимого имущества устанавливается и публикуется до 1 января отчетного налогового года органом местного самоуправления
села, поселка, города, на территории которых находится недвижимое имущество, сдаваемое в аренду. Если такая величина не установлена или не опубликована до указанного момента, объект налогообложения определяется исходя из размера арендной платы, определенной в договоре аренды.Доходы от предоставления движимого имущества в аренду включаются в общий налогооблагаемый доход налогоплательщика как доходы с источником их происхождения с Украины (
п.п. «е» п. 1.3 Закона № 889).В
Законе № 889 отсутствует специальная норма, которая определяла бы порядок налогообложения таких доходов. В связи с этим для доходов физических лиц, полученных от сдачи в аренду движимого имущества, применяются общие правила налогообложения.Объект налогообложения доходов от предоставления в аренду движимого имущества
определяется исходя из размера арендной платы, указанной в договоре аренды. Это подтверждается в письме ГНАУ от 24.06.2005 г. № 12585/7/17-3117 на с. 46.Доходы физического лица от предоставления в аренду как движимого, так и недвижимого имущества облагаются налогом с доходов по ставке 15 %.
В какие сроки уплачивается налог с доходов физического лица от предоставления недвижимого и движимого имущества а аренду?
Налог с доходов физических лиц от предоставления
в аренду недвижимого и движимого имущества подлежит уплате (перечислению) в бюджет:— при безналичной выплате — в день выплаты дохода в виде арендной платы (
п.п. 8.1.2 Закона № 889);— при выплате дохода в виде арендной платы наличными из кассы или в натуральной форме — на следующий банковский день (
п.п. 8.1.4 Закона № 889).В случае если налогооблагаемый
доход начисляется, но не выплачивается плательщику налога, то налог, подлежащий удержанию с начисленного дохода, должен быть уплачен (перечислен) в бюджет в сроки, установленные для месячного налогового периода, т. е. в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем месяца такого начисления (п.п. 8.1.2 Закона № 889).Таким образом, если арендатор начисляет арендодателю доход в виде арендной платы за пользование недвижимым (движимым) имуществом ежемесячно, а выплачивает такие суммы раз в квартал, налог с начисленного за каждый месяц дохода следует уплачивать в течение 30 календарных дней, следующих месяцем начисления.
Кто должен уплачивать налог с доходов при покупке недвижимости у физического лица?
Согласно
п.п. 4.2.6 Закона № 889 часть доходов от операций с недвижимым имуществом, определяемая на основании ст. 11 Закона № 889, включается в общий месячный налогооблагаемый доход.Правила налогообложения операций по продаже объектов недвижимого имущества установлены
ст. 11 Закона № 889.В соответствии с
п. 11.3 Закона № 889 налоговым агентом при осуществлении операций по отчуждению объектов недвижимого имущества является нотариус, удостоверяющий договор при наличии оценочной стоимости отчуждаемого недвижимого имущества и документа, подтверждающего уплату налога с доходов физических лиц.Сумма налога уплачивается продавцом недвижимости самостоятельно до его нотариального удостоверения
в сумме, определенной нотариусом, через учреждения банков путем наличного или безналичного расчета. Налог с доходов физических лиц уплачивается в местный бюджет по месту расположения государственной нотариальной конторы или рабочего места частного нотариуса (см. письмо ГНАУ от 19.02.2007 г. № 3200/7/17-0116 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 19).Таким образом, фактически ответственность за уплату налога несет налогоплательщик, который получает доходы от операций с недвижимым имуществом. Нотариусы выполняют функции налоговых агентов в части контроля полноты уплаты налога в бюджет перед удостоверением договоров и обеспечивают предоставление соответствующей информации налоговому органу.
Согласно разъяснениям налоговиков (
письма от 07.10.2008 г. № 8753/М/17-0714, № 20313/7/17-0717 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 84, от 13.01.2009 г. № 93/П/17-0714, от 09.07.2009 г. № 14312/7/17-0717) в ситуации, когда покупателем недвижимости выступает юридическое лицо, для целей определения налогового агента следует руководствоваться общими нормами Закона № 889.В соответствии с
п. 1.15 Закона № 889 налоговым агентом является, в частности, юридическое лицо, которое независимо от его организационноправового статуса обязано начислять, удерживать и уплачивать налог с доходов в бюджет от имени и за счет плательщика налога, вести налоговый учет и подавать налоговую отчетность налоговым органам согласно закону, а также нести ответственность за нарушение норм Закона № 889. Лицом, не являющимся налоговым агентом, считается только нерезидент или физическое лицо, не имеющее статуса субъекта предпринимательской деятельности или не являющееся лицом, осуществляющим независимую профессиональную деятельность (п.п. 8.2.2 Закона № 889).В связи с вышеизложенным, по мнению ГНАУ, если
покупателем недвижимости является юридическое лицо, такое лицо обязано выполнить функции налогового агента, а именно: удержать налог с доходов из суммы дохода физического лица от продажи объекта недвижимого имущества по соответствующей ставке и перечислить его в бюджет.Налог с доходов в этом случае подлежит уплате в бюджет в порядке, определенном в
ст. 16 Закона № 889. В соответствии с п.п. 16.3.2 Закона № 889 юридическое лицо должно уплатить налог с дохода физического лица от продажи недвижимого имущества по своему местонахождению.Нотариусы в данной ситуации выполняют функцию налоговых агентов только в части контроля полноты уплаты налога с доходов в бюджет перед удостоверением договора.
Предприятие обязано уплатить налог с доходов и в случае, когда оно приобретает недвижимость у физического лица — нерезидента. Так, в соответствии с
п.п. 9.11.3 Закона № 889, если доходы от продажи недвижимого имущества выплачиваются нерезиденту резидентом — физическим или юридическим лицом, то такой резидент считается налоговым агентом. При этом налогооблагаемые доходы нерезидентов от продажи недвижимого имущества облагаются налогом по ставке 30 % (см. письмо ГНАУ от 09.07.2009 г. № 14312/7/17-0717).Налоговый агент (предприятие) обязан также предоставить в налоговый орган по своему местонахождению Налоговый расчет по форме № 1ДФ в сроки, установленные для квартальной отчетности (т. е. в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного квартала).
В Налоговом расчете по форме № 1ДФ доходы от продажи объектов недвижимого имущества отражаются с признаком «06».
В чем отличия гражданскоправового договора от трудового?
Согласно действующему законодательству работодатели (юридические лица и физические лица — предприниматели) могут использовать труд граждан на основании трудового и гражданскоправового договора.
Отношения, возникающие между работодателем и физическим лицом в результате заключения трудового договора, регулируются норами
КЗоТ. Взаимоотношения в рамках гражданскоправового договора регулирует ГКУ. Ввиду разного правового регулирования трудовой и гражданскоправовой договоры имеют существенные отличия.В соответствии со
ст. 21 КЗоТ трудовой договор — это соглашение между работником и собственником предприятия, учреждения, организации либо уполномоченным им органом или физическим лицом, по которому работник обязуется выполнять работу, определенную этим соглашением, с подчинением внутреннему трудовому распорядку, а собственник предприятия, учреждения, организации либо уполномоченный им орган или физическое лицо обязуется выплачивать работнику заработную плату и обеспечивать условия труда, необходимые для выполнения работы, предусмотренные законодательством о труде, коллективным договором и соглашением сторон.Согласно
ст. 837 ГКУ по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется на свой риск выполнить определенную работу по заданию другой стороны (заказчика), а заказчик обязуется принять и оплатить выполненную работу.По
договору о предоставлении услуг одна сторона (исполнитель) обязуется по заданию другой стороны (заказчика) предоставить услугу, которая потребляется в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности, а заказчик обязуется оплатить исполнителю указанную услугу, если иное не установлено договором (ст. 901 ГКУ).Для удобства приведем в таблице перечень критериев, позволяющих разграничить трудовой и гражданскоправовой договоры, с учетом разъяснений разных ведомств (см.
письма Минтруда от 11.03.2002 г. № 06/2-4/42, от 26.12.2003 г. № 06/1-4/200, письма ГНАУ от 29.03.2007 г. № 1558/П/17-0715, от 13.03.2007 г. № 2522/5/17-0716, определение ВСУ от 16.10.2003 г., «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 35, с. 52).
| Критерии | Гражданскоправовые договоры | Трудовой договор | |
| договор подряда | договор о предоставлении услуг | ||
| 1 | 2 | 3 | 4 |
| I. Суть договора | |||
| Предмет договора | Результат труда, который передается заказчику (изготовление вещи, обработка, переработка, ремонт вещи) | Услуга, которая потребляется в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности | Процесс труда |
| Цель договора | Получение материального результата | Получение услуги | Организация и регулирование процесса трудовой деятельности |
| II. Документальное сопровождение правоотношений | |||
| Заключение договора | Договор подряда | Договор о предоставлении услуг | Необходимо наличие: — заявления; — трудового договора (в случаях, предусмотренных ст. 24 КЗоТ); — приказа руководителя; — трудовой книжки |
| Выполнение обязанностей по договору | Акт выполненных работ | Акт предоставленных услуг | Наряд, заказ, табель учета рабочего времени |
| III. Регулирование процесса трудовой деятельности и ее организация | |||
| Законодательное регулирование | Данные договорные отношения регулируются положениями ГКУ | Трудовые отношения регулируются КЗоТ и другими нормативными документами, принятыми во исполнение его норм | |
| Принадлежность лица, выполняющего работы по договору, к штату предприятия | Не входит в штат предприятия;трудовая книжка не ведется | Работника принимают на должность, предусмотренную штатным расписанием. Он выполняет определенную трудовую функцию по конкретной профессии и квалификации.По основному месту работы на работника ведется трудовая книжка | |
| Взаимные права и обязанности сторон | Указываются в договоре подряда | Находят отражение в договоре о предоставлении услуг | Отражаются в трудовом договоре, коллективном договоре и должностной инструкции |
| Обеспечение условий труда, необходимых для выполнения работы | Подрядчик самостоятельно обеспечивает условия труда и выполняет работу на свой риск.Он может выполнять работу с использованием собственных материалов и материалов заказчика | Исполнитель самостоятельно обеспечивает условия труда | Необходимые условия труда обеспечивает работодатель (ст. 21 КЗоТ). Кроме этого, он несет ответственность за их безопасность (ст. 153 КЗоТ) |
| Режим труда | Подрядчик (исполнитель) не подчиняется правилам внутреннего трудового распорядка и самостоятельно организует свою работу | Работник обязан соблюдать правила внутреннего трудового распорядка | |
| Привлечение к выполнению обязательств по договору третьих лиц | Подрядчик имеет право, если иное не предусмотрено договором, привлечь к выполнению работы других лиц (субподрядчиков), оставаясь ответственным перед заказчиком за результат их работы | Исполнитель должен предоставить услугу лично. Вместе с тем в случаях, установленных договором, исполнитель имеет право поручить выполнение договора другому лицу, оставаясь ответственным в полном объеме перед заказчиком за нарушение договора | Работник не может поручать выполнение своих должностных обязанностей другому лицу и несет личную ответственность за выполненную им работу |
| Ограничения по привлечению к выполнению работ | Ограничений нет; стороны свободны в определении условий договора | Нормами КЗоТ ограничена работа в ночное время, работы сверх установленной продолжительности рабочего дня, работа в выходные | |
| Срок правоотношений | Устанавливается по договоренности сторон | Может быть бессрочным или оформляться на определенный срок (на время выполнения работы) | |
| Прекращение правоотношений | Прекращаются на общих основаниях, предусмотренных ГКУ (по согласию сторон, по окончании срока действия договора) | Договор может быть расторгнут по соглашению сторон, по инициативе работника либо работодателя, а также по ряду других оснований, предусмотренных КЗоТ | |
| Возможность привлечения к работе отдельных категорий граждан | Стороны свободны в выборе контрагентов | В соответствии со ст. 174 и 190 КЗоТ запрещается использовать труд женщин и лиц моложе 18 лет на тяжелых работах, а также работах с вредными или опасными условиями труда, подземных работах | |
| IV. Порядок и условия оплаты труда | |||
| Суммы, выплачиваемые по договору | Плата за работы в размере, установленном в договоре | Плата за услуги в размере, установленном в договоре | Заработная плата и прочие виды трудовых выплат (доплаты, надбавки, премии и т. д.). |
| Размер выплат по договору | Размер платы за выполненную работу (оказанную услугу) устанавливается по согласию сторон и закрепляется в договоре. Ограничения относительно размера платы законодательством не предусмотрены | Оплата труда работников осуществляется в размере не ниже законодательно установленного минимального размера (ст. 95 КЗоТ) | |
| Сроки выплат | В порядке и сроки, закрепленные в договоре.Подрядчик (исполнитель) может требовать выплату аванса только в случае и в размере, предусмотренных договором | Заработная плата выплачивается не реже двух раз в месяц через промежуток времени, который не превышает 16 календарных дней (ст. 115 КЗоТ) | |
| V. Ответственность | |||
| Ответственность лица, выполняющего работы, перед предприятием в случае причинения ущерба | Подрядчик (исполнитель) несет гражданскоправовую ответственность, которая может заключаться в возмещении причиненного ущерба, упущенной выгоды и уплате штрафных санкций за ненадлежащее выполнение условий договора. Порядок возмещения ущерба, размер и сроки закрепляются непосредственно в договоре | Работник предприятия несет материальную и дисциплинарную ответственность за причиненный ущерб. Материальная ответственность может быть полной (в размере причиненного ущерба), ограниченной (ее размер не должен превышать средний заработок, кратный размеру ущерба). Дисциплинарная ответственность предусматривает такие взыскания, как выговор или увольнение | |
| VI. Социальные блага | |||
| Ежегодные отпуска (основной и дополнительные); социальные отпуска (по беременности и родам, по уходу за ребенком до достижения им трехлетнего возраста) | Подрядчик (исполнитель) не имеет права на отпуск | Работники предприятия имеют право на отпуск, условия, продолжительность и порядок предоставления которых регулируются нормами Закона Украины «об отпусках» от 15.11.96 г. № 504/96-ВР | |
| Стаж работы, который дает право на трудовую пенсию | Работа по договору подряда включается в страховой стаж при условии уплаты страховых взносов | Работа по договорам о предоставлении услуг не включается в страховой стаж. Вместе с тем в случае начислений страховых взносов суммы вознаграждений по таким договорам учитываются в системе персонифицированного учета* | Работа, выполняемая на основании трудового договора на предприятиях, в учреждениях, организациях, включается в стаж по пенсионному страхованию (ст. 56 Закона № 1788) |
| *Такие разъяснения приведены в письмах ПФУ от 21.02.2007 г. № 2790/03-20, от 13.05.2008 г. № 8157/03-20 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 60, от 09.10.2009 г. № 18950/03-30 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 92. | |||
| Материальное обеспечение за счет средств Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности в случае временной потери трудоспособности, беременности и родов, смерти лица или членов его семьи | Подрядчик (исполнитель) имеет право на материальное обеспечение в случае добровольного участия в государственном социальном страховании | Работники подлежат обязательному государственному социальному страхованию и имеют право на материальное обеспечение при наступлении страхового случая | |
Указанные критерии, позволяющие различить гражданскоправовые и трудовые отношения, должны быть учтены работодателем в случае заключения с физическим лицом гражданскоправового или трудового договора.
Обращаем внимание: работодатель не может перевести работника, который работает по трудовому договору, на работу по договору подряда. Перевод работника может осуществляться только в рамках трудовых отношений согласно
ст. 32, 33 КЗоТ.Вместе с тем не исключена возможность заключения гражданскоправового договора с работником после прекращения действия трудового договора или во время его действия.
Следует также помнить, что физическому лицу, которое намеревается выполнять работы (оказывать услуги) по гражданскоправовому договору систематически, необходимо зарегистрироваться в качестве предпринимателя. Согласно
п. 4 постановления Пленума Верховного Суда Украины «О практике применения судами законодательства об ответственности за отдельные преступления в сфере хозяйственной деятельности» от 25.04.2003 г. № 3 систематической считается деятельность, которая осуществляется не менее трех раз в течение одного календарного года.
Каким образом облагаются выплаты по договорам гражданскоправового характера?
Для целей налогообложения следует различать договор подряда и договор о предоставлении услуг.
По
договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется на свой риск выполнить определенную работу по заданию другой стороны (заказчика), а заказчик обязуется принять и оплатить выполненную работу (ст. 837 ГКУ).По
договору о предоставлении услуг одна сторона (исполнитель) обязуется по заданию второй стороны (заказчика) предоставить услугу, которая потребляется в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности, а заказчик обязуется оплатить исполнителю указанную услугу, если иное не установлено договором (ст. 901 ГКУ).Как указывал Пенсионный фонд в
письме от 01.09.2006 г. № 11127/03-02, характерным признаком услуг является отсутствие результата имущественного характера, неотделимость от источника или от получателя, синхронность предоставления и получения, невозможность сохранить, потребляемость услуги при ее предоставлении. Предметом договора подряда отношений может быть создаваемая вещь, а также обработка, переработка, ремонт существующей вещи.Вознаграждение по договору подряда
облагается таким образом:— на сумму вознаграждения
начисляются взносы в Пенсионный фонд по ставке 33,2 % и с 13 января 2009 года взносы в Фонд социального страхования на случай безработицы по ставке 1,6 % (для работодателей, в том числе единоналожников, заключивших договоры на выполнение работ с работником, с которым они находятся в трудовых отношениях) и по ставке 2,2 % (для работодателей, в том числе единоналожников, заключивших договоры на выполнение работ с другими физическими лицами, с которыми они не находятся в трудовых отношениях);— из суммы вознаграждения
удерживаются взносы в Пенсионный фонд по ставке 2 % и налог с доходов по ставке 15 %. При определении объекта налогообложения сумма вознаграждения не уменьшается на сумму взноса в Пенсионный фонд, поскольку для целей Закона № 889 вознаграждение по гражданскоправовому договору не является заработной платой.Вознаграждение по договору о предоставлении услуг
подлежит налогообложению в следующем порядке:— с 13 января 2009 года на сумму вознаграждения по договору о предоставлении услуг начисляются
взносы в Фонд социального страхования на случай безработицы по ставке 1,6 % (для работодателей, в том числе единоналожников, заключивших договоры на выполнение работ с работником, с которым они находятся в трудовых отношениях) и по ставке 2,2 % (для работодателей, в том числе единоналожников, заключивших договоры на выполнение работ с другими физическими лицами, с которыми они не находятся в трудовых отношениях);— из суммы вознаграждения
удерживается налог с доходов по ставке 15 %.Налоговая социальная льгота к вознаграждению по договорам гражданскоправового характера не применяется, поскольку для целей
Закона № 889 данная выплата не является заработной платой.Обращаем внимание:
взносы в Фонд социального страхования на случай безработицы из сумм вознаграждения по договорам гражданскоправового характера не удерживаются.Относительно взносов в Пенсионный фонд отметим следующее.
Дело в том, что согласно
п. 1 ст. 11 Закона № 1058 в число застрахованных лиц включаются физические лица, которые выполняют работы на предприятиях, в учреждениях, организациях или у физических лиц по договорам гражданскоправового характера. Из этого следует, что физические лица, которые предоставляют услуги по договорам гражданскоправового характера, не являются застрахованными лицами.В то же время в соответствии со
ст. 19 Закона № 1058 вознаграждения физическим лицам за предоставленные услуги по договорам гражданскоправового характера определены объектом для начисления страховых взносов для работодателей.Согласно разъяснениям Пенсионного фонда (
письмо от 09.10.2009 г. № 18950/03-30 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 92) неначисление страховых взносов в размере 33,2 % и 2 % на суммы вознаграждений за предоставление услуг по договорам гражданскоправового характера не влечет за собой ответственности согласно Закону № 1058.Вместе с тем в случае, если пенсионные взносы были начислены, удержаны и уплачены, суммы вознаграждений и взносы учитываются в системе персонифицированного учета.
Взносы в Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности и в Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве на сумму вознаграждения по договорам гражданскоправового характера не начисляются и с нее не удерживаются, поскольку данные выплаты не являются объектом для обложения взносами в указанные социальные фонды.
Для удобства правила налогообложения вознаграждений по договорам гражданскоправового характера приведем в таблице.
Принятые сокращения:
НДФЛ — налог с доходов физических лиц;
ПФ — Пенсионный фонд;
ФБ — Фонд страхования на случай безработицы;
ФВПТ — Фонд страхования по временной потере трудоспособности;
ФНС — Фонд страхования от несчастных случаев на производстве.
| Вид договора | НДФЛ | Взнос в ПФ | Взнос в ФБ | Взносы в ФВПТ и ФНС | |||
| начисления | удержания | начисления | удержания | ||||
| Договор подряда | ГПдоговор заключен с наемным работником | 15 % | 33,2 % | 2 % | 1,6 % | — | — |
| ГПдоговор заключен со сторонним физлицом | 2,2 % | — | — | ||||
| Договор о предоставлении услуг | ГПдоговор заключен с наемным работником | 15 % | — * | — * | 1,6 % | — | — |
| ГПдоговор заключен со сторонним физлицом | 2,2 % | — | — | ||||
| * Согласно разъяснениям Пенсионного фонда (письмо от 09.10.2009 г. № 18950/03-30 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 92) неначисление страховых взносов в размере 33,2 % и 2 % на суммы вознаграждений за предоставление услуг по договорам гражданскоправового характера не влечет за собой ответственности согласно Закону № 1058. Однако в случае, если пенсионные взносы были начислены, удержаны и уплачены, суммы вознаграждений и взносы учитываются в системе персонифицированного учета. | |||||||
Каковы правила налогообложения авторского вознаграждения внештатным авторам?
Порядок налогообложения авторского вознаграждения, выплачиваемого внештатному автору, будет зависеть от предмета договора, заключенного с ним.
С автором могут быть заключены:
— авторский договор заказа, согласно которому должно быть написано (создано) произведение для заказчика (
ст. 1112 ГКУ);— авторский договор о передаче исключительных имущественных прав интеллектуальной собственности, согласно которому заказчику передаются частично или в полном составе такие права (
ст. 1113 ГКУ).Авторскому договору заказа присущи признаки договора подряда, определение которого дано в
ст. 837 ГКУ, поскольку в этом случае автор обязуется создать в будущем произведение и передать его заказчику, т. е. фактически выполнить работы. Согласно ст. 1113 ГКУ по авторскому договору о передаче исключительных имущественных прав интеллектуальной собственности заказчику передаются только права на пользование готовым произведением.Следовательно,
вознаграждение по авторскому договору заказа облагается таким же образом, как и вознаграждение по договору подряда, а именно:— на сумму вознаграждения
начисляются взносы в Пенсионный фонд по ставке 33,2 % (см. письма ПФУ от 06.12.2004 г. № 12353/04 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 12, от 14.02.2005 г. № 1462/04) и с 13 января 2009 года взносы в Фонд социального страхования на случай безработицы по ставке 2,2 % (поскольку автор не состоит в штате);— из суммы вознаграждения
удерживаются пенсионные взносы по ставке 2 % и налог с доходов по ставке 15 %. При определении объекта налогообложения сумма вознаграждения не уменьшается на сумму взноса в Пенсионный фонд.Авторское вознаграждение, выплачиваемое по договору о передаче исключительных имущественных прав интеллектуальной собственности, облагается только налогом с доходов физических лиц по ставке 15 %.
Взносы в Пенсионный фонд на сумму авторского вознаграждения по договору передачи авторских прав не начисляются и с нее не удерживаются (см.
письма ПФУ от 06.12.2004 г. № 12353/04 (см. с. 47), от 20.10.2006 г. № 13571/03-20), поскольку отсутствует факт выполнения работ, в то время как объектом для начисления и удержания пенсионных взносов являются только вознаграждения по гражданскоправовым договорам на выполнение работ.Взносы в Фонд социального страхования на случай безработицы на сумму авторского вознаграждения по договору передачи авторских прав не начисляются и с нее не удерживаются, поскольку такой договор не является ни договором на выполнение работ, ни договором на предоставление услуг, вознаграждения по которым являются объектом для начисления взносов в указанный фонд.
Взносы в Фонд социального страхования по временной потере трудоспособности и в Фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве на сумму вознаграждения по авторским договорам не начисляются и с нее не удерживаются, поскольку, вопервых, авторы не являются наемными работниками предприятия, вовторых, сумма авторского вознаграждения не является объектом для обложения взносами в указанные социальные фонды.
| Вид договора | НДФЛ | Взнос в ПФ | Взнос в ФБ | Взносы в ФВПТ и ФНС | ||
| начисления | удержания | начисления | удержания | |||
| Авторский договор заказа | 15 % | 33,2 % | 2 % | 2,2 % | — | — |
| Авторский договор о передаче исключительных имущественных прав интеллектуальной собственности | 15 % | — | — | — | — | — |
В Налоговом расчете по форме № 1ДФ суммы авторского вознаграждения отражаются с признаком дохода «02».
