Форменная (фирменная) одежда: налоговый учет
Несмотря на то что связь расходов на форменную (фирменную) одежду с хозяйственной деятельностью вполне очевидна, налогоплательщикам подчас при этом приходится отстаивать свое право на валовые расходы. Об аргументах, которые могут пригодиться в данном случае, мы сейчас и поговорим.
Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Позиция контролирующих органов
Прежде всего, укажем на позицию налоговиков в данном вопросе: возможность валоворасходности форменной (фирменной) одежды они не признают, ссылаясь при этом на положения того же
п.п. 5.4.1 Закона о налоге на прибыль. Так, его нормы проверяющие рассматривают как регулирующие исключительно расходы налогоплательщика на обеспечение работников спецодеждой, а значит, только стоимость такой специальной одежды (согласно утвержденным перечням и в пределах установленных норм), по их мнению, и может попасть у налогоплательщика на валовые расходы.Что касается форменной (фирменной) одежды, то ее отражение в составе валовых расходов, по мнению налоговиков, возможно только в том случае, если такая одежда опять-таки будет являться специальной. Так, к примеру, в
письме ГНАУ от 22.01.2004 г. № 439/6/15-1116 на вопрос о возможности отнесения на валовые расходы стоимости форменной одежды для работников гостиницы разъяснялось, что «в случае если такая одежда включена в перечень специальной одежды, утвержденный Кабинетом Министров Украины, и предусмотрена Типовыми отраслевыми нормами бесплатной выдачи работникам специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, то предприятия гостиничного хозяйства могут такие расходы относить на валовые расходы». Кстати, полностью слово в слово повторяет этот вывод без каких-либо дополнительных пояснений и уточнений и недавняя консультация в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2009, № 20, с. 29, посвященная гостиничному бизнесу, и, в частности, затрагивающая вопросы приобретения форменной одежды для работников гостиниц.В другом же разъяснении (
п. 5 письма ГНАУ от 05.12.2005 г. № 24181/7/22-1017), касающемся обеспечения форменной одеждой работников банка, уже прямо указывалось, что, в случае если форменная одежда не относится к категории специальной одежды, все расходы на ее приобретение в состав валовых расходов не включаются.Тем самым, смешивая (весьма некорректно) в своих разъяснениях понятия «форменной», «фирменной» и «специальной» одежды, налоговики отмечали, что право на валовые расходы возникает только по той форменной (фирменной) одежде, которая является
специальной.Итак, посмотрим, так ли уж безупречны и законны выводы проверяющих. Ведь то, что расходы на обеспечение работников форменной (фирменной) одеждой неразрывно связаны с хозяйственной деятельностью налогоплательщика, — не вызывает сомнений!
Форменная одежда
Действительно, если обратиться к
п.п. 5.4.1 Закона о налоге на прибыль, то слов «форменная одежда» в нем не найти. Вместе с тем, внимательно перечитав его нормы, можно увидеть, что, помимо спецодежды и обуви, в нем также упоминается такое слово, как «обмундирование», которое в свою очередь является не чем иным, как форменной одеждой (т. е. обмундирование = форменная одежда)! Примечательно также, что еще в консультации В. Пархоменко, касающейся форменной одежды, в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2005, № 16, с. 41 прямо отмечалось, что в современных словарях украинского и русского языков термин «обмундирование» понимается как форменная одежда. После чего со ссылкой на п.п. 5.4.1 указывалось, что расходы на обеспечение наемных работников обмундированием, необходимым для выполнения профессиональных обязанностей, включаются в валовые расходы. А значит, расходы на форменную одежду (наравне с расходами на спецодежду) также регулируются нормами п.п. 5.4.1 Закона о налоге на прибыль и, следовательно, при соблюдении установленных этим подпунктом условий могут относиться на валовые расходы.К тому же обеспечение своих работников форменной одеждой является
обязанностью работодателя. При этом порядок обеспечения работников форменной одеждой, перечень лиц, имеющих право на ношение форменной одежды, отличительные особенности ее внешнего вида (образцы), а также нормы выдачи и сроки ношения утверждены соответствующими нормативно-правовыми актами. То есть в отношении форменной одежды действующим законодательством также утверждены отдельные перечни и нормы выдачи*. А ведь именно это согласно распоряжению № 462 и является главным условием отнесения стоимости одежды на валовые расходы. Напомним, как предусматривает распоряжение № 462, в валовые расходы в соответствии с п.п. 5.4.1 Закона о налоге на прибыль включаются расходы на обеспечение наемных работников специальной одеждой, обувью, обмундированием, необходимыми для выполнения профессиональных обязанностей, а также продуктами специального питания в соответствии с перечнем и нормами, установленными действующими нормативно-правовыми актами. Как видим, по форменной одежде эти условия всецело соблюдаются. Поэтому, полагаем, «валоворасходный» п.п. 5.4.1 должен работать и в «форменном» случае.* Так, в частности, нормы выдачи форменной одежды утверждены:
— для работников железнодорожного транспорта — постановлением КМУ от 11.12.96 г. № 1508;
— для работников морского и речного транспорта — приказом Министерства транспорта Украины от 20.08.2004 г. № 758;
— для работников рыбного хозяйства — приказом Министерства аграрной политики Украины от 01.02.2005 г. № 50.
Все это дает основания утверждать, что нормы
п.п. 5.4.1 Закона о налоге на прибыль в равной степени касаются как специальной, так и форменной одежды. Во всяком случае, полагаем, именно это и хотел сказать законодатель, формулируя нормы этого подпункта и устанавливая тем самым единый подход к налогообложению форменной одежды и спецодежды (т. е. возможность отражения валовых расходов по ним согласно перечням и в пределах норм). Не допускать же возможность валоворасходности обязательной (согласно законодательству) к выдаче форменной одежды нам представляется ничем не обоснованным. А значит, при соблюдении условий, установленных п.п. 5.4.1 (т. е. при выдаче в пределах норм и согласно существующим перечням), налогоплательщик имеет законное право отнести расходы на обеспечение наемных работников форменной одеждой на валовые расходы. При этом сумму входного «форменного» НДС предприятие вправе включить в налоговый кредит (на основании п.п. 7.4.1 Закона об НДС как по расходам, связанным с хозяйственной деятельностью).
Фирменная одежда
Немного по-другому обстоят дела с фирменной одеждой. Опираться на
п.п. 5.4.1 в поисках валоворасходности в данном случае вряд ли получится. Ведь, как уже отмечалось, этот подпункт разрешает относить на валовые расходы стоимость одежды с учетом законодательно утвержденных перечней и норм выдачи. А по фирменной одежде таковых не существует, так как каждый налогоплательщик разрабатывает и определяет их для себя самостоятельно (индивидуально для отдельных категорий работников, самостоятельно устанавливая при этом круг лиц, которым она будет выдаваться, дизайн, внешний вид, срок службы и нормы выдачи, утверждая при этом особенности ее использования внутренними документами по предприятию). А значит, основания для валоворасходности поищем среди других подпунктов.Общий «валоворасходный» п.п. 5.2.1.
Не вызывает сомнения, что обеспечение работников фирменной одеждой всецело связано для налогоплательщика с хозяйственной деятельностью. А значит, в таком случае можно ссылаться на общий «валоворасходный» п.п. 5.2.1 Закона о налоге на прибыль, разрешающий включать в валовые расходы любые расходы налогоплательщика, связанные с подготовкой, организацией и ведением хозяйственной деятельности.При этом, конечно же, операции по обеспечению работников фирменной одеждой должны быть надлежащим образом оформлены документально: с изданием приказа по предприятию, составлением положения о порядке использования фирменной одежды, оговаривающего составляющие комплекта фирменной одежды, перечень работников, которым она выдается, нормы выдачи и сроки ношения, а также записи об этом в коллективном договоре.
Кроме того, расходы на фирменную одежду можно расценивать как рекламные.
«Рекламный» п.п. 5.4.4.
Зачастую на фирменной одежде размещается логотип торговой марки, бренд или слоган предприятия, такая одежда имеет соответствующую цветовую гамму в духе отличительных и узнаваемых цветов, характерных для субъекта хозяйствования, что способствует его образной узнаваемости и запоминаемости, а также делает удобным поиск обслуживающего персонала в торговом зале. Такая одежда, как правило, используется для формирования и поддержания имиджа предприятия. Все это указывает на ее рекламную направленность.А значит, это, на наш взгляд, дает основания налогоплательщику отстаивать право на включение стоимости фирменной одежды на валовые расходы на основании «рекламного»
п.п. 5.4.4 Закона о налоге на прибыль (т. е. как по расходам на проведение предпродажных и рекламных мероприятий), причем на основании «нелимитируемого» абзаца первого этого подпункта (т. е. без применения 2 % ограничения, которое работает в других случаях — оговоренных абзацем вторым п.п. 5.4.4).«Зарплатный вариант».
Правда, помня мнение налоговиков по данному вопросу, налогоплательщик может пойти по иному «валоворасходному» пути и подойти к обеспечению работников фирменной одеждой с несколько другой стороны, используя при этом «зарплатный подход». Он предусматривает, что работникам выплачивается материальная помощь или, к примеру, единоразовая премия (исходя из стоимости комплекта одежды), за счет которой работники уже будут приобретать фирменную одежду самостоятельно. В таком случае сумма матпомощи (премии) будет включаться в ФОТ и, следовательно, в налоговом учете попадет на валовые расходы на основании «зарплатного» п.п. 5.6.1 Закона о налоге на прибыль. Правда, при этом, будучи включенной в ФОТ, из суммы матпомощи налогоплательщику придется произвести начисления и удержания соцвзносов, а также удержать с работников налог с доходов. Поэтому, конечно, этот «валоворасходный» вариант окажется для налогоплательщика более затратным.И все же хочется надеяться, что протесты со стороны контролирующих органов останутся в прошлом, а вполне очевидная валоворасходность приобретаемой для сотрудников одежды не будет вызывать каких-либо вопросов у проверяющих.
