Президент Украины
Указ Президента Украины
О приостановлении действия пункта 2 распоряжения Кабинета Министров Украины от 1 июля 2009 года № 757-р и распоряжения Кабинета Министров Украины от 17 июля 2009 года № 838-р
Кабинет Министров Украины 1 июля 2009 года издал распоряжение № 757-р «Некоторые вопросы администрирования налогов, сборов (обязательных платежей)», пунктом 2 которого предусмотрено, что для упорядочения налогового учета плательщики налога на добавленную стоимость декларируют сумму налогового кредита в период возникновения налогового обязательства; в случае установления органами государственной налоговой службы факта выписки налоговых накладных, согласно которым не задекларированы (не уплачены) налоговые обязательства, объем которых по налогооблагаемым операциям превышает сумму, определенную подпунктом 2.3.1 пункта 2.3 статьи 2 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», регистрация плательщиков налога на добавленную стоимость аннулируется.
Кабинет Министров Украины 17 июля 2009 года издал распоряжение № 838-р «Об урегулировании некоторых вопросов администрирования налога на добавленную стоимость», которым поручил Государственной налоговой администрации при администрировании налога на добавленную стоимость отнести к наивысшей степени риска факт подачи плательщиком налога налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за отчетный налоговый период, составленной с учетом налоговых накладных, выписанных в ином, чем отчетный, налоговом периоде; при проведении камеральных проверок показателей налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость учитывать, что корректировка или уточнение плательщиком налога показателей декларации, связанные с несвоевременным включением сумм налоговой накладной в состав налогового обязательства или налогового кредита, за соответствующий отчетный налоговый период являются оправданными в случае, когда они осуществляются в течение двух месяцев с даты наступления предельного срока подачи соответствующей декларации; в случае корректировки или уточнения плательщиком налога показателей декларации в объеме 10 или более процентов общей суммы налоговых обязательств и/или налогового кредита, задекларированных в соответствующем налоговом периоде, провести при участии подразделений налоговой милиции в течение месяца со дня их осуществления проверку достоверности сумм налога на добавленную стоимость, начисленного и уплаченного на всех этапах поставки товаров (работ, услуг).
Указанные положения распоряжений Кабинета Министров Украины
не соответствуют Конституции Украины, согласно которой каждый обязан уплачивать налоги и сборы в порядке и размерах, установленных законом (часть первая статьи 67), система налогообложения, налоги и сборы устанавливаются исключительно законами Украины (пункт 1 части второй статьи 92), принятие законов относится к полномочиям парламента — Верховной Рады Украины как единственного законодательного органа в Украине (статья 75, пункт 3 части первой статьи 85, статья 91 Конституции Украины).Решив подзаконными актами вопросы, отнесенные Конституцией Украины к сфере законодательного регулирования, Кабинет Министров Украины действовал с превышением полномочий и способом, не предусмотренным Конституцией и законами Украины, а следовательно, нарушил, кроме указанных выше, и нормы части второй статьи 6 и части второй статьи 19 Конституции Украины, обязывающие органы исполнительной власти осуществлять полномочия в установленных Конституцией пределах и действовать только на основе, в рамках полномочий и способом, предусмотренными Конституцией и законами Украины, части третьей статьи 113, согласно которой Кабинет Министров Украины в своей деятельности руководствуется, в частности, Конституцией Украины, части первой статьи 117 Конституции Украины, согласно которой Кабинет Министров Украины издает постановления и распоряжения в рамках своей компетенции.
Учитывая изложенное и в соответствии с пунктом 15 части первой статьи 106 Конституции Украины
постановляю:1.
Приостановить действие:пункта 2 распоряжения Кабинета Министров Украины от 1 июля 2009 года № 757-р «
Некоторые вопросы администрирования налогов, сборов (обязательных платежей)»;распоряжения Кабинета Министров Украины от 17 июля 2009 года № 838-р «
Об урегулировании некоторых вопросов администрирования налога на добавленную стоимость».2. Настоящий Указ вступает в силу
со дня его опубликования.
Президент Украины В. Ющенко
г. Киев, 4 сентября 2009 года № 706/2009
Опубликован в газете «Урядовий кур'єр» от 09.09.2009 г. № 164
Конституционное представление
По мотивам несоответствия Конституции Украины Указом Президента Украины от 4 сентября 2009 года № 706 «Об приостановлении действия пункта 2 распоряжения Кабинета Министров Украины от 1 июля 2009 года № 757-р и распоряжения Кабинета Министров Украины от 17 июля 2009 года № 838-р» согласно пункту 15 части первой статьи 106 Конституции Украины приостановлено действие:
пункта 2 распоряжения Кабинета Министров Украины от 1 июля 2009 года № 757-р «Некоторые вопросы администрирования налогов, сборов (обязательных платежей)»;
распоряжения Кабинета Министров Украины от 17 июля 2009 года № 838-р «Об урегулировании некоторых вопросов администрирования налога на добавленную стоимость».
В связи с этим и в соответствии с пунктом 15 части первой статьи 106, статьей 150 Конституции Украины, статьями 13, 40 Закона Украины «О Конституционном Суде Украины» обращаюсь в Конституционный Суд Украины для решения вопроса о конституционности указанного положения распоряжения Кабинета Министров Украины от 1 июля 2009 года № 757-р «Некоторые вопросы администрирования налогов, сборов (обязательных платежей)» (опубликовано в газете «Урядовий кур'єр» от 15 июля 2009 года № 125), а также распоряжения Кабинета Министров Украины от 17 июля 2009 года № 838-р «Об урегулировании некоторых вопросов администрирования налога на добавленную стоимость» (опубликовано в газете «Урядовий кур'єр» от 25 июля 2009 года № 133).
Распоряжением Кабинета Министров Украины от 1 июля 2009 года № 757-р «Некоторые вопросы администрирования налогов, сборов (обязательных платежей)» предусмотрено, что для упорядочения налогового учета плательщики налога на добавленную стоимость декларируют сумму налогового кредита в период возникновения налогового обязательства; в случае установления органами государственной налоговой службы факта выписки налоговых накладных, согласно которым не задекларированы (не уплачены) налоговые обязательства, объем которых по налогооблагаемым операциям превышает сумму, определенную подпунктом 2.3.1 пункта 2.3 статьи 2 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», регистрация плательщиков налога на добавленную стоимость аннулируется (пункт 2).
Кабинет Министров Украины распоряжением от 17 июля 2009 года № 838-р «Об урегулировании некоторых вопросов администрирования налога на добавленную стоимость» поручил Государственной налоговой администрации Украины при администрировании налога на добавленную стоимость отнести к наивысшей степени риска факт подачи плательщиком налога налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за отчетный налоговый период, составленной с учетом налоговых накладных, выписанных в ином, чем отчетный, налоговом периоде; в ходе проведения камеральных проверок показателей налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость учитывать, что корректировка или уточнение плательщиком налога показателей декларации, связанные с несвоевременным включением сумм налоговой накладной в состав налогового обязательства или налогового кредита, за соответствующий отчетный налоговый период являются оправданными в случае, когда они осуществляются в течение двух месяцев с даты наступления предельного срока подачи соответствующей декларации; в случае корректировки или уточнения плательщиком налога показателей декларации в объеме 10 или более процентов общей суммы налоговых обязательств и/или налогового кредита, задекларированных в соответствующем налоговом периоде, провести при участии подразделений налоговой милиции в течение месяца со дня их осуществления проверку достоверности сумм налога на добавленную стоимость, начисленного и уплаченного на всех этапах поставки товаров (работ, услуг).
Указанные положения распоряжений Кабинета Министров Украины не соответствуют Конституции Украины, исходя из следующего.
В соответствии с Конституцией Украины каждый обязан уплачивать налоги и сборы в порядке и размерах, установленных законом (часть первая статьи 67); система налогообложения, налоги и сборы устанавливаются исключительно законами Украины (пункт 1 части второй статьи 92).
Как отметил Конституционный Суд Украины в Решении от 24 марта 2005 года № 2-рп/2005 по делу о налоговом залоге, выполнение конституционной обязанности, предусмотренной статьей 67 Конституции Украины, реализуется уплатой каждым налогов и сборов. Установление системы налогообложения, налогов и сборов, их размеров и порядка уплаты является исключительной прерогативой закона.
Согласно пункту 1 части первой статьи 14 Закона Украины «О системе налогообложения» налог на добавленную стоимость относится к общегосударственным налогам и сборам (обязательным платежам).
Следовательно, конституционные положения об обязательности закрепления в законе порядка уплаты налогов и сборов распространяются и на налог на добавленную стоимость.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Украины, выраженной в Решении от 23 июня 2009 года № 15-рп/2009 по делу о временной надбавке к действующим ставкам ввозной таможенной пошлины, общепризнанными элементами правового механизма регулирования налогов и сборов (обязательных платежей) являются субъект или плательщик налога, объект налогообложения, единица налогообложения, источник уплаты налога, налоговая ставка, налоговый период, сроки и порядок уплаты налога, налоговая квота, налоговые льготы.
Плательщики налога на добавленную стоимость, объекты, база и ставки налогообложения, перечень не облагаемых налогом и освобожденных от налогообложения операций, особенности налогообложения экспортных и импортных операций, понятие налоговой накладной, порядок учета, отчетности и внесения налога на добавленную стоимость в бюджет определены Законом Украины «О налоге на добавленную стоимость». Пунктом 11.4 статьи 11 этого Закона определено, что изменения порядка обложения налогом на добавленную стоимость могут осуществляться только путем внесения изменений в Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» отдельным законом по вопросам обложения этим налогом, а также предусмотрен приоритет указанного Закона в случае урегулирования правил обложения налогом на добавленную стоимость другим законом Украины.
Анализ содержания оспариваемых положений распоряжений Кабинета Министров Украины свидетельствует, что Кабинет Министров Украины путем выдачи соответствующих указаний органам государственной налоговой службы вмешался в регулирование вопросов администрирования налога на добавленную стоимость, чем установил дополнительные правила по порядку уплаты этого налога для плательщиков, являющиеся законодательно определенными.
Следовательно, урегулирование подзаконными актами, которыми являются указанные распоряжения Кабинета Министров Украины, вопросов, урегулированных в соответствии с Конституцией Украины указанным Законом, не соответствует части второй статьи 67 и пункту 1 части второй статьи 92 Конституции Украины.
В соответствии с Основным Законом государства принятие законов относится к полномочиям парламента — Верховной Рады Украины как единственного законодательного органа в Украине (статья 75, пункт 3 части первой статьи 85, статья 91 Конституции Украины). Как определил Конституционный Суд Украины в пункте 3 мотивировочной части Решения от 14 декабря 2000 года № 15-рп/2000 по делу о порядке выполнения решений Конституционного Суда Украины, «Верховная Рада Украины является единственным органом законодательной власти в Украине (статья 75 Конституции Украины). Это означает, что право принимать законы, вносить в них изменения в случае, когда оно не реализуется непосредственно народом (статьи 5, 38, 69, 72 Конституции Украины), принадлежит исключительно Верховной Раде Украины (пункт 3 части первой статьи 85 Конституции Украины) и не может передаваться другим органам или должностным лицам. Законы и другие нормативно-правовые акты принимаются на основе Конституции Украины и должны соответствовать ей (часть вторая статьи 8 Конституции Украины)». В этом же Решении Конституционный Суд Украины также отмечал невозможность изменения закона путем принятия подзаконного правового акта.
При таких обстоятельствах осуществление Кабинетом Министров Украины указанным способом регулирования вопросов порядка уплаты налога на добавленную стоимость является нарушением норм статьи 75, пункта 3 части первой статьи 85, статьи 91 Конституции Украины.
Следует также заметить, что Конституция Украины уполномочивает Кабинет Министров Украины обеспечивать проведение налоговой политики (пункт 3 статьи 116), соответствующее полномочие предусмотрено для Правительства государства и Законом Украины «О Кабинете Министров Украины». Однако при этом не предусмотрено право Кабинета Министров Украины определять элементы правового механизма регулирования налогов и сборов (пункт 6 мотивировочной части Решения Конституционного Суда Украины от 23 июня 2009 года № 15-рп/2009 по делу о временной надбавке к действующим ставкам ввозной таможенной пошлины).
Из приведенного следует, что, решив подзаконными актами Кабинета Министров Украины вопросы определения элементов правового механизма регулирования налога на добавленную стоимость, Кабинет Министров Украины действовал с превышением полномочий и способом, не предусмотренным Конституцией и законами Украины, а следовательно, нарушил, кроме указанных выше, и нормы части второй статьи 6 и части второй статьи 19 Конституции Украины, которые обязывают органы исполнительной власти осуществлять полномочия в установленных Конституцией пределах и действовать только на основе, в рамках полномочий и способом, предусмотренными Конституцией и законами Украины, части третьей статьи 113, согласно которой Кабинет Министров Украины в своей деятельности руководствуется, в частности, Конституцией Украины, части первой статьи 117 Конституции Украины, согласно которой Кабинет Министров Украины издает постановления и распоряжения в рамках своей компетенции.
Учитывая изложенное, прошу Конституционный Суд Украины рассмотреть вопрос соответствия статьям 6, 19, 75, 85, 91, 92, 113, 116 и 117 Конституции Украины (конституционности) пункта 2 распоряжения Кабинета Министров Украины от 1 июля 2009 года № 757-р «Некоторые вопросы администрирования налогов, сборов (обязательных платежей)» и распоряжения Кабинета Министров Украины от 17 июля 2009 года № 838-р «Об урегулировании некоторых вопросов администрирования налога на добавленную стоимость».
Принимать участие в конституционном производстве согласно настоящему представлению уполномочен заместитель Главы Секретариата Президента Украины — Представитель Президента Украины в Конституционном Суде Украины М. Ставнийчук.
Президент Украины В. ЮЩЕНКО
комментарий редакции
НДС-распоряжения приостановлены!
Распоряжения Кабмина, о которых идет речь в публикуемом Указе, мы приводили в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 58, с. 17 и № 60, с. 5. После выхода этих документов ГНАУ неоднократно разъясняла практические аспекты их применения. В свою очередь мы настаивали (см. редакционные комментарии к распоряжениям) на
незаконности требований Кабмина, устанавливающих двухмесячное ограничение на формирование налогового кредита по «старым» налоговым накладным, а также вводящих новые основания для аннулирования налоговой регистрации плательщиков НДС.Как видим, на незаконность (неконституционность) соответствующих предписаний обратил внимание и Президент. Каковы правовые последствия появления комментируемого Указа? Президент приостанавливает распоряжения Кабмина на основании п. 15 ч. 1 ст. 106 Конституции Украины (и одновременно он обратился в Конституционный суд с конституционным представлением, текст которого приводится выше). В силу ч. 5 ст. 52 Закона о Кабмине в этом случае
должны быть приостановлены действия любых госорганов, направленные на выполнение приостановленных актов Кабмина, осуществление полномочий, определенных такими актами.Иными словами, считается, что таких актов (до вынесения окончательного решения Конституционным Судом) в законодательстве просто
не существует. Налоговые органы не должны руководствоваться приостановленными предписаниями. Между тем ГНАУ считает, что запрет на включение «старых» налоговых накладных следует не из спорных распоряжений Кабмина, а непосредственно из Закона об НДС. По крайней мере, с недавних пор она доказывает это в своих письмах (совпадающих по времени с датой принятия распоряжения № 757-р). Более того, в письме от 27.07.2009 г. № 785/3/16-1110 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 72, с. 14) ГНАУ призывала Кабмин отменить абзац третий распоряжения № 838-р, предоставляющий право на отражение налогового кредита по накладным, «задержавшимся» на два месяца.В силу этого остаются риски игнорирования налоговыми органами факта выхода в свет комментируемого Указа. Такая ситуация будет существовать по меньшей мере до момента появления новых разъяснений на сей счет непосредственно от ГНАУ. Надеемся, что точку в споре поставит Конституционный Суд, решение которого позволит определиться с правилами формирования налогового кредита по налоговым накладным, составленным в предыдущих периодах.
Дмитрий Винокуров
