Заполняем Расчет корректировки
(приложение 1 к декларации по НДС)
Подчас в силу тех или иных обстоятельств может возникнуть необходимость увеличения (уменьшения) налоговых обязательств или налогового кредита. В таком случае на помощь приходят корректировочные строки 8 и 16 НДС-декларации. А это, в свою очередь, означает, что подробнее раскрыть информацию о них предстоит в подаваемом вместе с декларацией приложении 1. О том, как его заполнить, сейчас и поговорим.
Людмила СОЛОШЕНКО, экономист-аналитик Издательского дома «Фактор»
Документы статьи
Закон об НДС
— Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.Порядок № 165 —
Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 165.Порядок № 166
— Порядок заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от 30.05.97 г. № 166.
Приложение 1: общие моменты
Если в декларации по НДС оказались заполненными корректировочные
строки 8 и/или 16, то подробнее раскрыть информацию о проводимых в них суммах корректировок предстоит в приложении 1 «Розрахунок коригування сум ПДВ до податкової декларації з податку на додану вартість», подача которого вместе с декларацией в таком случае является обязательной . При этом, попав в приложение 1, в приложении 5 такие корректировки не отражаются.В приложении 1 приводятся сведения по каждой корректировочной операции.
В зависимости от того, что корректируется (НДС-обязательства или налоговый кредит), в приложении 1 соответственно заполняется:— раздел I «Коригування податкових зобов’язань» (
п. 5.6 Порядка № 166) и/или— раздел II «Коригування податкового кредиту» (
п. 5.8 Порядка № 166).При этом сведения в каждый из разделов вносятся
в разрезе контрагентов и налоговых накладных или других документов (т. е. по каждой осуществляемой корректировочной операции). А значит, сколько корректировочных операций, столько и строк в приложении 1 будет заполнено. Тем самым назначение приложения 1 — расшифровать проводимые корректировки в разрезе контрагентов, сумм и их характера.В некоторых случаях основанием проводимых уточнений послужит
Расчет корректировки количественных и стоимостных показателей к налоговой накладной (приложение 2 к налоговой накладной, далее — расчет корректировки). Остановимся на некоторых связанных с ним моментах.Если в расчете корректировки нет подписи покупателя
. Порой может возникнуть вопрос: а как быть в ситуации, когда продавец, проводя уточнения, выписал расчет корректировки к налоговой накладной (приложение 2), передал его покупателю, но покупатель его не подписал (отказывается от подписи либо вернет с подписью в следующем периоде)? Что делать в этом случае: подавать ли вообще приложение 1 или не проводить уменьшения налоговых обязательств, а дожидаться подписи покупателя, или все же заполнить приложение 1, поставив при этом в его графе 7 «дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку» прочерк.Нам представляется верным последний вариант. То есть, полагаем, продавцу в этом случае нужно
составить приложение 1, заполнив его графу 7 с прочерком. Ведь отсутствие подписи покупателя не освобождает продавца от необходимости корректировки НДС-обязательств. Вдобавок никаких подобных условий Закон об НДС не содержит. Кстати, в некоторых случаях графа 7 приложения 1 не может быть заполнена в принципе. Так, в ситуации, когда покупатель, к примеру, является конечным потребителем — неплательщиком НДС, отсутствие его подписи будет объясняться тем, что расчет корректировки в таком случае ему вообще передаваться не будет (в то время как обязанность корректировки ранее отраженных НДС-обязательств за продавцом сохраняется, п. 2 р. V письма ГНАУ от 04.12.2009 г. № 27084/7/16-1517).При этом в идеале лучше получить подпись покупателя в периоде выписки расчета корректировки и осуществления корректировочных событий. Иначе, если расчет корректировки будет получен покупателем позже (к примеру, подписан в следующем месяце), то налоговики (указывая якобы на возможность только одновременного проведения НДС-корректировок сторонами в одном и том же отчетном периоде) говорят об осуществлении таких корректировок (и продавцом, и покупателем) исключительно в периоде получения (подписи) расчета корректировки покупателем (консультация в журнале «Вестник налоговой службы Украины», 2009, № 14, с. 30). Подтверждают это и вопросы, поступающие на редакционный форум (см., например, заметку из форума в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2010, № 1 — 2, на с. 39). С такой позицией налоговиков согласиться не можем. Понятны стремления проверяющих (для облегчения сопоставимости информации) привязать корректировки сторон к одному отчетному периоду, однако такое, как показывает практика, возможно не всегда. Ведь в данном случае, следуя букве закона, продавцу предстоит провести корректировку налоговых обязательств на дату составления расчета корректировки,
независимо от момента его получения покупателем.Расчет корректировки к налоговой накладной составляется не всегда.
Нужно заметить, что корректировочные строки 8 и 16 вбирают в себя разные случаи (исправление ошибок и прочие ситуации), которые не всегда сопровождаются выпиской расчета корректировки к налоговой накладной. В таком случае в графах 6, 7 приложения 1 будет проставляться прочерк.Если налоговые последствия и их корректировка происходят в одном периоде.
Нужно ли заполнять приложение 1 к декларации, если отгрузка и возврат товаров (или, скажем, перечисление и возврат авансов) произошли в одном отчетном периоде (например, в одном месяце)? То есть следует ли такие операции показывать в декларации развернуто с отражением первоначально возникающих налоговых последствий (к примеру, налоговых обязательств продавцом по строке 1 декларации) и дальнейшей их корректировкой (по строке 8 декларации) или же следует заполнять декларацию уже с учетом свернутого результата (например, продавцу вообще не показывать такую отгрузку в декларации ни по строке 1, ни по корректировочной строке 8)? Как разъяснялось в консультации специалистов ГНАУ в рубрике «Мнение специалистов официальных органов» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 42, с. 39, если обе операции происходят в течение одного отчетного периода, заполнять в таком случае продавцу следует в декларации и строку 1, и строку 8 с обязательным составлением при этом к такой декларации приложения 1 (правда, хотим заметить, что в прошлом в п. 4 письма ГНАУ от 05.06.2008 г. № 5658/6/16-1515-20 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 50 на этот же вопрос налоговики давали противоположный ответ, говоря об отражении в таком случае итоговых (свернутых) показателей в НДС-декларации. Однако те разъяснения все же были сделаны под старую форму НДС-декларации (до внесения в нее изменений приказом ГНАУ от 21.01.2009 г. № 8), в строках 8 и 16 которой тогда еще присутствовала ссылка на проведение корректировок на основании «предыдущих периодов»). Поэтому, полагаем, сейчас налогоплательщику с учетом появившихся последних разъяснений все же лучше показывать такие операции одного и того же отчетного периода в декларации развернуто.Если сумма корректировки велика
(и значения строк 9 или 17 оказываются отрицательными). Может случиться, что сумма корректировки окажется больше декларируемых при этом налоговых обязательств (налогового кредита), что приводит к образованию отрицательных значений по строкам 9 или 17 декларации. В такой не совсем обычной ситуации, полагаем, налогоплательщику прежде всего стоит выяснить, чем вызвана корректировка. Так, если она связана с исправлением ошибки, то, быть может, стоит отдать предпочтение проведению исправлений через уточняющий расчет. Если же причины иные, то ничего не остается, как проводить корректировки по существующим правилам, отражая их в корректировочных строках 8 или 16 декларации и показывая при этом соответственно в строках 9 или 17 «минус».Подробнее особенности заполнения приложения 1 рассмотрим на примере отдельных ситуаций.
Возврат товаров
Необходимость корректировки налоговых обязательств (у продавца по
строке 8.3 декларации) и налогового кредита (у покупателя по строке 16.2 декларации) при возврате товаров оговорена п. 4.5 Закона об НДС.В таком случае
продавец выписывает расчет корректировки (приложение 2 к налоговой накладной) в 2 экземплярах (п. 20 — 31 Порядка № 165), один экземпляр которого передает покупателю (плательщику НДС), а второй оставляет у себя (оба его экземпляра продавец оставляет у себя, если покупатель не является плательщиком НДС, при условии, конечно, что проводимые НДС-корректировки выдержаны в духе положений п.п. 4.5.3 Закона об НДС).При возврате товара
в рознице розничный продавец выпишет расчет корректировки к итоговой налоговой накладной (поскольку согласно п. 8.4 Порядка № 165 именно итоговые налоговые накладные по ежедневным итогам операций и составляются в подтверждение возникающих налоговых обязательств при продаже товаров за наличные конечным потребителям — неплательщикам НДС). Напомним также, что корректировка налоговых обязательств при возврате товаров неплательщиками НДС возможна при условии проведения с ними полного денежного расчета (п.п. 4.5.3 Закона об НДС).Корректировку НДС-обязательств при возврате товаров продавец отражает по
строке 8.3 декларации со знаком «-» (минус) и соответственно в разделе 1 приложения 1 к декларации по НДС.Пример
. В декабре 2009 года у предприятия-продавца было 2 случая возврата товара:— 10.12.2009 г. был возвращен товар предприятием ООО «Весна» (ИНН 123456789011) на сумму 12000 грн. (в том числе НДС — 2000 грн.);
— 18.12.2009 г. был возвращен товар конечным покупателем (неплательщиком НДС) на сумму 3000 грн. (в том числе НДС — 500 грн.).
Необходимые данные о реквизитах выписанных в каждом из случаев налоговых накладных и составленных к ним при возврате расчетах корректировок приведены в таблице:
| Покупатель | Сумма покупки, грн. | Продажа товаров | Возврат товаров | |||
| всего | в том числе НДС | Налоговая накладная | Расчет корректировки (приложение 2 к налоговой накладной) | |||
| дата | номер | дата | номер | |||
| ООО «Весна» | 12000 | 2000 | 30.11.2009 г. | № 825 | 10.12.2009 г. | № 20/825 |
| Конечный покупатель | 3000 | 500 | 14.12.2009 г. | № 843* | 18.12.2009 г. | № 21/843* |
| * НДС-обязательства по товару, проданному конечному покупателю, отражались в итоговой налоговой накладной № 843, к которой при возврате товара был составлен расчет корректировки № 21/843. | ||||||
Приведем фрагмент заполненного
продавцом приложения 1 к декларации по НДС:
Розділ I. Коригування податкових зобов'язань
грн.| № з/п | Отримувач (покупець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкових зобов'язань з податку на додану вартість рядок 8 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| ООО «Весна» | 123456789011 | 30.11.2009 | № 825 | № 20/825 | 10.12.2009 | возврат товара покупателем | -10000 | -2000 |
| 2
| Конечный покупатель | х | 14.12.2009 | № 843 | № 21/843 | — * | возврат товара покупателем | -2500 | -500 |
| 3
| ... |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: рядок 8 (+ чи -) | -12500 | -2500 | ||||||
| *В графе 7 приложения 1 в данном случае проставляется прочерк, так как товары возвращаются конечным потребителем (неплательщиком НДС), экземпляр выписанного расчета корректировки которому продавец не предоставляет. | |||||||||
Возврат товара, купленного за наличные
. Предположим, предприятие-покупатель возвращает товар, купленный за наличные (через подотчетное лицо), налоговый кредит по которому был отражен на основании кассового чека согласно абзацу первому п.п. 7.2.6 Закона об НДС (налоговую накладную покупатель от продавца при покупке не требовал). В таком случае при возврате товара покупатель корректирует сумму ранее отраженного налогового кредита в строке 16.2 декларации со знаком «-», заполняя при этом раздел II приложения 1 к декларации по НДС.Учитывая, что товар за наличные приобретался покупателем без налоговой накладной, то и экземпляра расчета корректировки к ней, составленного продавцом при возврате товара, покупатель не получит (оба экземпляра расчета корректировки останутся в таком случае у продавца). Поэтому
заполнить приложение 1 к декларации по НДС в данной ситуации покупатель сможет по данным кассового чека, на основании которого был отражен налоговый кредит, указав соответственно его реквизиты в графах 2 — 5 приложения 1 и поставив в графах 6 и 7 прочерки.Пример
. Предприятием за наличные (через подотчетное лицо) была приобретена клавиатура для компьютера стоимостью 360 грн. (в том числе НДС — 60 грн.). Предоставленный подотчетным лицом кассовый чек содержал такие реквизиты продавца:— наименование — ООО «Сигма»;
— ИНН продавца — 123456789011;
— дата выдачи чека — 27.11.2009 г.;
— номер чека — № 10001819.
При подключении к компьютеру были выявлены неполадки и 02.12.2009 г. клавиатура возвращена продавцу.
Раздел II приложения 1
покупатель заполнил следующим образом:
Розділ II. Коригування податкового кредиту
грн.| № з/п | Постачальник (продавець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкового кредиту з податку на додану вартість рядок 16 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| ООО «Сигма»* | 123456789011* | 27.11.2009* | № 10001819* | — | — | возврат товара, купленного за наличные | -300 | -60 |
| 2
| ...
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: сума значень рядків (16.1 + 16.2 + 16.3 + 16.4) (+ чи -) | -300 | -60 | |||||||
| *Приводятся данные кассового чека. | |||||||||
Возврат авансов (предоплат)
Заметим: формально случаи возвратов авансов (предоплат) под
п. 4.5 Закона об НДС не подпадают, ведь он касается событий, происходящих уже после поставки товаров (услуг). Поэтому в данном случае стороны осуществляют налоговые корректировки, руководствуясь исключительно нормами п. 3.1 Закона об НДС, т. е. обосновывая их расторжением договора купли-продажи, отсутствием поставки, а значит, и отсутствием объекта налогообложения (п. 3 письма ГНАУ от 02.04.2009 г. № 3842/5/16-1516 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 32).Такую корректировку в периоде возврата предоплаты в декларации:
— продавец отражает по
строке 8.4 «інші випадки» со знаком «-», а— покупатель — по
строке 16.4 «інші випадки» также со знаком «-».И хотя в этой ситуации
Закон об НДС для уменьшения налоговых обязательств выписывать расчет корректировки (приложение 2 к налоговой накладной) не требует, на его составлении все же подчас настаивают налоговики (письмо ГНАУ от 02.12.2005 г. № 24078/7/16-1117; консультация налоговиков в рубрике «Мнение специалистов официальных органов» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 42, с. 39). Поэтому с учетом такой позиции проверяющих при возврате аванса расчет корректировки (приложение 2 к налоговой накладной) продавцу можно составить. Причем подчас налоговики все же пытаются подвести случай возврата авансов под действие «корректировочного» п. 4.5 Закона об НДС, говоря об отражении корректируемых сумм сторонами в строках 8.3 «згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону» и 16.2 «згідно з п. 4.5 ст. 4 Закону» декларации (п. 4 р. II письма ГНАУ от 02.04.2009 г. № 3842/5/16-1516), что, на наш взгляд, все же не совсем корректно.Пример
. При расторжении договора купли-продажи продавец 15.12.2009 г. вернул покупателю (ООО «Салют», ИНН 123456789011) предоплату за товар в сумме 7200 грн. (в том числе НДС — 1200 грн.). Налоговые обязательства по полученной предоплате были отражены в налоговой накладной № 645 от 24.11.2009 г. При возврате предоплаты продавец выписал расчет корректировки № 10/645, который в тот же день (15.12.2009 г.) был получен покупателем.Раздел I приложения 1 заполнен
продавцом следующим образом:
Розділ I. Коригування податкових зобов'язань
грн.| № з/п | Отримувач (покупець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкових зобов'язань з податку на додану вартість рядок 8 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| ООО «Салют» | 123456789011 | 24.11.2009 | № 645 | № 10/645 | 15.12.2009 | возврат покупателю предоплаты | -6000 | -1200 |
| 2
| ... |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: рядок 8 (+ чи -) | -6000 | -1200 | ||||||
Исправление ошибок
Исправлению ошибок отведены
строки 8.1 и 16.1 НДС-декларации, с соответствующим раскрытием информации об этом в приложении 1. В связи с этим напомним, что в текущей декларации могут быть исправлены ошибки только одного периода (одной ранее поданной декларации — п. 4.4 Порядка № 166) и только ошибки одного — предыдущего — периода, если они связаны с занижением налоговых обязательств (письмо ГНАУ от 15.12.2003 г. № 19470/7/11-1217).Заполнение приложения 1 в таком случае будет зависеть от вида обнаруженной ошибки:
— если ошибка
арифметическая (исправление которой нельзя связать с конкретной налоговой накладной), то в графах 2 — 7 приложения 1 придется поставить «-» (прочерк), заполнив только его графы 8, 9 и 10;— если известен контрагент, но налоговой накладной по отраженному налоговому кредиту нет, то в приложении 1 сведения о нем будут внесены в графу 2;
— если, к примеру, ошибка методологическая (скажем, в налоговый кредит покупателя сумма НДС из налоговой накладной попала по ошибке, например, по товарам, приобретенным для использования в льготной деятельности), то появятся соответствующие данные для заполнения граф 2 — 5 приложения 1.
Пример
. В декабре 2009 года были обнаружены следующие ошибки, допущенные в октябре 2009 года:— в налоговый кредит отнесена сумма НДС — 100 грн., не подтвержденная налоговой накладной от ООО «Форвард»;
— включена в налоговый кредит сумма НДС 200 грн. (на основании налоговой накладной № 148 от 12.10.2009 г. от ООО «Символ», ИНН 123456789011) по товарам, предназначенным для использования в льготных операциях;
— при подсчете значения строки 10.1 декларации допущена арифметическая ошибка, в результате которой налоговый кредит оказался ошибочно занижен на 160 грн.
Раздел II приложения 1 в таком случае будет заполнен налогоплательщиком следующим образом:
Розділ II. Коригування податкового кредиту
грн.| № з/п | Постачальник (продавець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкового кредиту з податку на додану вартість рядок 16 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| ООО «Форвард» | — | — | — | — | — | отнесена в налоговый кредит сумма НДС, не подтвержденная налоговой накладной | -500 | -100 |
| 2
| ООО «Символ» | 123456789011 | 12.10.2009 | № 148 | — | — | в налоговый кредит отнесена сумма НДС по товарам, предназначенным для использования в льготных операциях | -1000 | -200 |
| 3
| —
| — | — | — | — | — | арифметическая ошибка при подсчете значения строки 10.1 декларации за октябрь 2009 г. | +800 | +160 |
| 4
| ...
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: сума значень рядків (16.1 + 16.2 + 16.3 + 16.4) (+ чи -) | -700 | -140 | ||||||
Запоздавшие НН
Под корректировочный случай подпадают и запоздавшие налоговые накладные. Так, по разъяснениям ГНАУ (
письма от 21.09.2009 г. № 20400/7/16-1517«Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 79, от 04.11.2009 г. № 24259/7/16-1517-26) налоговые накладные, полученные с опозданием (не в периоде выписки), подлежат отражению в строке 16.4 «інші випадки» декларации, что, в свою очередь, также требует раскрытия информации о них в приложении 1 (в приложении 5 к декларации такие налоговые накладные соответственно не отражаются).При этом налоговики, напомним, выдвигают дополнительное условие для отражения по таким накладным налогового кредита — только при условии документального подтверждения их запаздывания (на что мы уже обращали внимание, анализируя положения первого из
писем в статье «Старые» НН снова законны (по мотивам распоряжения КМУ от 09.09.2009 г. № 1120-р») // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 80). Теперь же, не отступая от занятой позиции и развивая ее во втором из писем, ГНАУ (почему-то приравнивая налоговую накладную к документам налоговой отчетности и проводя аналогию с подачей отчетности по почте) указывает на то, что налоговые накладные, отправленные от продавца покупателю почтой, должны отсылаться заказным письмом с уведомлением о вручении. Следовательно, делает вывод ГНАУ, документальным подтверждением запаздывания у покупателя в таком случае и будет являться этот документ — заказное письмо с уведомлением о вручении с оттиском календарного штемпеля. Похоже, тем самым налоговики допускают только единственно возможный случай запаздывания налоговых накладных — при отправке их по почте, документальное подтверждение которого при этом должно происходить в описанном выше порядке. А вот в других случаях запаздывания с «запоздавшим» налоговым кредитом покупателя проверяющие, судя по всему, вряд ли согласятся. Мы же, в свою очередь, в который раз повторимся, что такие требования налоговых органов о документальном подтверждении «запаздывания» налогового кредита незаконны, так как ничего подобного Закон об НДС не предусматривает.Пример
. В декабре 2009 года от ООО «Триумф» (ИНН 123456789011) была получена запоздавшая налоговая накладная № 549 от 18.11.2009 г. на сумму 2400 грн. (в том числе НДС — 400 грн.).Раздел II приложения 1 будет заполнен
покупателем следующим образом:
Розділ II. Коригування податкового кредиту
грн.| № з/п | Постачальник (продавець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкового кредиту з податку на додану вартість рядок 16 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| ООО «Триумф» | 123456789011 | 18.11.2009 | № 549 | — | — | налоговая накладная получена с опозданием | +2000 | +400 |
| 2
| ...
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: сума значень рядків (16.1 + 16.2 + 16.3 + 16.4) (+ чи -) | + 2000 | + 400 | ||||||
Первый НДС-период
В данном случае обратимся к разъяснениям из
письма ГНАУ от 03.07.2009 г. № 13995/7/16-1117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 59 об особенностях декларирования налоговых обязательств по НДС вновь зарегистрированными налогоплательщиками, ставшими таковыми не с первого числа месяца и потому первый отчетный период которых согласно п.п. 7.8.1 Закона об НДС является «удлиненным» и включает в себя два временных отрезка:(1) неполный месяц — с даты регистрации до конца месяца такой регистрации и
(2) полный календарный месяц, следующий за месяцем такой регистрации.
Как разъяснялось в
письме, начисляемые за такой «удлиненный» первый налоговый период налоговые обязательства налогоплательщики должны декларировать следующим образом:— по
строке 8.4 (с соответствующей расшифровкой в приложении 1 к декларации) за первый неполный месяц с момента регистрации (т. е. в эту строку попадают налоговые обязательства по налоговым накладным, составленным в период со дня регистрации лица плательщиком НДС до последнего дня месяца такой регистрации);— по строке 1 (и с расшифровкой соответственно таких сумм в приложении 5) — за первый полный календарный месяц, следующий за месяцем НДС-регистрации (т. е. в эту строку в обычном порядке включаются налоговые обязательства по налоговым накладным, выписанным в течение следующего полного календарного месяца работы).
При этом налоговый кредит, как отмечалось в
письме, такие налогоплательщики декларируют без каких-либо особенностей, в обычном порядке (с расшифровкой сумм в приложении 5).Подробнее остановимся на суммах НДС-обязательств, из первого неполного месяца с момента регистрации, попадающих в строку 8.4 и приложение 1 к декларации (хотя все же не можем не отметить некорректность таких требований контролирующих органов). Получается, что заполнить графы 4, 5, 6 и 7 раздела I приложения 1 в данном случае не представляется возможным, в связи с чем в них придется поставить прочерк. А заполненными при этом в приложении 1 окажутся лишь графы 2, 3, 8 и 9, 10 (со знаком «+»), причем по каждому случаю начисления в этом периоде НДС-обязательств.
Пример
. Предприятие ООО «Стимул» зарегистрировалось плательщиком НДС с 10.11.2009 г. За первый неполный месяц с момента регистрации (т. е. период с 10.11.2009 г. по 30.11.2009 г. включительно) были начислены налоговые обязательства на сумму 3120 грн. (в том числе НДС — 520 грн.) и выписаны следующие налоговые накладные:— от 12.11.2009 г. № 1 на имя покупателя ООО «Парус» (ИНН 123456789011) на сумму 840 грн., (в том числе НДС — 140 грн.);
— от 24.11.2009 г. № 2 на имя покупателя ООО «Бриз» (ИНН 123456789012) на сумму 960 грн. (в том числе НДС — 160 грн.);
— от 30.11.2009 г. № 3 на имя покупателя ООО «Лагуна» (ИНН 123456789013) на сумму 1320 грн. (в том числе НДС — 220 грн.).
В первой НДС-декларации за первый отчетный период (включающий в себя неполный месяц регистрации — ноябрь и весь полный последующий месяц — декабрь) налоговые обязательства ноября, отражаемые по строке 8.4, будут показаны налогоплательщиком в разделе I приложения 1 следующим образом:
Розділ I. Коригування податкових зобов'язань
грн.| № з/п | Отримувач (покупець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкових зобов'язань з податку на додану вартість рядок 8 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| ООО «Парус» | 123456789011 | — | — | — | — | налоговые обязательства по налоговой накладной от 12.11.2009 г. № 1 | +700 | +140 |
| 2
| ООО «Бриз» | 123456789012 | — | — | — | — | налоговые обязательства по налоговой накладной от 24.11.2009 г. № 2 | +800 | +160 |
| 3
| ООО «Лагуна» | 123456789013 | — | — | — | — | налоговые обязательства по налоговой накладной от 30.11.2009 г. № 3 | +1100 | +220 |
| ...
| ... |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: рядок 8 (+ чи -) | +2600 | +520 | ||||||
Выездной туризм: НДС-корректировка по вознаграждению туроператора
В приложение 1 попадут и НДС-корректировки туроператоров при продаже заграничных турпакетов (услуг выездного туризма). Связано это с тем, что выездному туризму сопутствуют свои особенности НДС-учета, оговоренные
п. 8.1 Закона об НДС и предусматривающие, что объектом налогообложения в таком случае является исключительно сумма вознаграждения туроператора (т. е. разница между стоимостью поставленного турпродукта и расходами, на его создание). Учитывая же, что в большинстве случаев туроператоры работают по предоплате, о том, как быть с НДС при поступлении туроператору предоплаты от клиентов за еще не сформированный турпродукт (когда сумму вознаграждения достоверно определить еще невозможно, а необходимость начисления НДС-обязательств уже возникает), достаточно либерально разъяснила ГНАУ в письме от 08.10.2009 г. № 22113/7/16-1517-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 92. Как отмечалось в письме, налоговые обязательства в таком случае туроператор начисляет по первому событию — получению предоплаты исходя из расчетного размера вознаграждения, после чего в дальнейшем, когда турпродукт уже будет сформирован и сумма вознаграждения станет известной, туроператору предстоит провести соответствующий перерасчет налоговых обязательств, отражая его результаты как корректировку по строке 8.4 раздела I приложения 1 к декларации по НДС.Пример
. Туроператор ООО «Вояж» 14.12.2009 г. проводит корректировку (доначисление НДС-обязательств в сумме 300 грн.) по заграничному туру, налоговые обязательства по которому были отражены (исходя из расчетной суммы вознаграждения) в налоговой накладной от 20.11.2009 г. № 142 — при получении предоплаты от клиента (конечного покупателя).В разделе I приложения 1 к декларации корректировка НДС-обязательств
туроператором отразится следующим образом:
Розділ I. Коригування податкових зобов'язань
грн.| № з/п | Отримувач (покупець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкових зобов'язань з податку на додану вартістьрядок 8 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| Конечный покупатель | х | 20.11.2009 | № 142 | — | — | уточнение налоговых обязательств по заграничному туру | +1500 | +300 |
| 2
| ... |
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: рядок 8 (+ чи -) | +1500 | +300 | ||||||
Напомним также, что туризму посвящался тематический номер газеты «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 49.
Списание испорченных товаров
Корректировка налогового кредита по испорченным товарам (как по товарам, использованным не в хозяйственной деятельности, и стало быть, по которым не соблюдаются требования
п.п. 7.4.1 Закона об НДС), осуществляется по строке 16.4 декларации по НДС и с отражением сведений об этом в разделе II приложения 1.При этом если по испорченным товарам у предприятия:
— есть возможность идентифицировать контрагента и поступившую с ними при покупке налоговую накладную, то в таком случае сведения о налоговой накладной будут вноситься в приложение 1, а в графах 6 и 7 при этом будет проставляться прочерк;
— нет возможности идентификации контрагента и налоговой накладной, то в графах 2 — 7 приложения 1 проставляются прочерки, а заполнению подлежат лишь его графы 8, 9, 10.
Пример
. По результатам инвентаризации были выявлены испорченные товары стоимостью 480 грн. (в том числе НДС — 80 грн.), из которых:— часть товара на сумму 300 грн. (в том числе НДС — 50 грн.) оказалась закупленной у поставщика ООО «Фрегат» (ИНН 123456789011) по налоговой накладной от 08.10.2009 г. № 784;
— по оставшейся части товара стоимостью 180 грн. (в том числе НДС — 30 грн.) поставщик не идентифицирован.
Раздел II приложения 2 будет заполнен
покупателем следующим образом:
Розділ II. Коригування податкового кредиту
грн.| № з/п | Постачальник (продавець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкового кредиту з податку на додану вартість рядок 16 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| ООО «Фрегат» | 123456789011 | 08.10.2009 | № 784 | — | — | списание испорченных товаров | -250 | -50 |
| 2
| —
| —
| —
| —
| —
| —
| списание испорченных товаров | -150 | -30 |
| 3
| ...
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: сума значень рядків (16.1 + 16.2 + 16.3 + 16.4) (+ чи -) | -400 | -80 | ||||||
Уточнение (перерасчет) НО по услугам нерезидента
Еще один возможный корректировочный случай — это уточнение налоговых обязательств с предоплаченных нерезидентских услуг. Так, перечислив нерезиденту
предоплату за услуги, предоставленные на таможенной территории Украины, следует учитывать требования абзаца второго п. 4.3 Закона об НДС о последующем проведении перерасчета ранее отраженных (по оплате) НДС-обязательств. Ведь согласно этому пункту база налогообложения в таком случае определяется путем пересчета договорной стоимости услуг в украинские гривни по валютному (обменному) курсу НБУ, действовавшему на конец операционного дня, предшествовавшего дню составления акта, удостоверяющего факт их получения. А значит, если курс на день перечисления предоплаты отличается от курса на дату, предшествующую дню подписания акта, то необходимо произвести уточнение налоговых обязательств в большую или меньшую сторону в зависимости от изменения курса (письмо ГНАУ от 27.05.2005 г. № 4804/6/15-2315).Такая корректировка НДС-обязательств отражается в
строке 8.4 «інші випадки» декларации (соответственно со знаком «+» или «-») и раскрытием сведений о ней в разделе I приложения 1. Поскольку расчет корректировки в этом случае не выписывается в графах 6 и 7 раздела I приложения 1 проставляется прочерк.Пример
. В октябре была перечислена предоплата нерезиденту (компании «Wellcome») за услуги, оказываемые на таможенной территории Украины, стоимостью $10000.Курс НБУ:
— на дату перечисления предоплаты нерезиденту (23.10.2009 г.) составил 8,005 грн./$ (предприятием как налоговым агентом по услугам нерезидента была выписана налоговая накладная № 1242);
— на дату, предшествующую дню (составления акта (04.12.2009 г.) — 7,990 грн./$.
Сумма уточнения налоговых обязательств по услугам нерезидента [(7,990 - 8,005) х $10000 х 20 % = - 30 грн.] в разделе I приложения 1 отразится следующим образом:
Розділ I. Коригування податкових зобов'язань
грн.| № з/п | Отримувач (покупець) | Податкова накладна, за якою проводиться коригування | Розрахунок коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної | Підстава для коригування податкових зобов'язань з податку на додану вартість рядок 8 | Обсяг поставки (без ПДВ) (+ чи -) | Сума ПДВ (+ чи -) | |||
| найменування (П. І. Б. для фізичних осіб)
| індивідуальний податковий номер
| дата
| номер
| номер
| дата отримання отримувачем (покупцем) розрахунку
| ||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 | 9 | 10 |
| 1
| Компания «Wellcome» | 300000000000* | 23.10.2009 | № 1242 | — | — | уточнение налоговых обязательств по предоплаченным услугам нерезидента | -150 | -30 |
| 2
| ...
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
| Усього: рядок 8 (+ чи -) |
| -150 | -30 | |||||
| *Согласно п. 9.7 Порядка ведения реестра полученных и выданных налоговых накладных, утвержденного приказом ГНАУ от 30.06.2005 г. № 244 (с учетом изменений, внесенных приказом ГНАУ от 26.10.2009 г. № 582), в случае приобретения товаров (услуг) у нерезидента используется условный индивидуальный налоговый номер (ИНН) «300000000000». | |||||||||
Как видим, заполнение приложения 1 не должно вызывать особых сложностей. И все же универсальных правил его составления не существует, и в каждом случае приходится действовать по обстановке, подтверждением чему служат рассмотренные ситуации.
