В стоимость услуги включена стоимость товара: РРО не применяется
Суть спора
Основной деятельностью предприятия является ремонт и техобслуживание автомобилей. Осуществляя эту деятельность, исполнитель использовал запчасти, масло. Полученные от заказчика наличные денежные средства предприятие не проводило через РРО, а оформляло приходным кассовым ордером. Этот факт и стал причиной претензий со стороны налоговиков.
Позиция налогового органа
Судя по всему, налоговики считали, что поскольку при проведении ремонтных работ используются запчасти, масло, стоимость которых включена в стоимость проведенных работ, то исполнитель работ
фактически осуществлял торговлю такими запчастями и маслом, а значит, применять п. 1 ст. 9 Закона об РРО нельзя. Исполнитель должен был проводить полученные наличные через РРО.
Решение дела судом
Показательно, что на всех этапах судебного разбирательства суды принимали решение в пользу налогоплательщика. Высший административный суд не исключение. Аргументы суда такие: предоставление услуг было неразрывно связано с использованием запасных частей и масла, поэтому оформление расчетов в кассе приходным кассовым ордером считается правомерным.
Мнение редакции
В данном случае мы склоняемся к позиции суда. Действительно, согласно
п. 1 ст. 9 Закона об РРО РРО и РК можно не применять при предоставлении услуг предприятиями всех форм собственности, кроме предприятий торговли и общественного питания, в случае проведения расчетов в кассах этих предприятий с оформлением приходных кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций, подписанных и заверенных печатью в установленном порядке.В данном случае предприятие осуществляло ремонт и техобслуживание автомобилей. Понятно, что при проведении данных работ использовались запчасти, масло.
Фактически налоговики рассматривали продажу этих запчастей и масла отдельно от продажи собственно ремонтных работ (обратите внимание на сумму «нарушения» — 627,90 грн. — это именно стоимость запчастей). Однако такой подход в корне не верен. Действительно, стоимость запчастей включалась в себестоимость работ и формировала их конечную цену, однако это вовсе не означает, что исполнитель работ продавал эти запчасти. С таким же успехом можно утверждать, что лицо, оказывающее парикмахерские услуги, продает не только собственно услуги по стрижке волос, но и шампунь, лак для волос и т. д. Понятно, что такой подход не верен.Кстати, сотрудники ГНАУ зачастую придерживаются именно такого, правильного понимания данного вопроса. В качестве примера можно привести
письмо ГНАУ от 18.08.2005 г. № 16486/7/17-3117. В нем, в частности, рассматривался вопрос, может ли предприниматель-единоналожник осуществлять техобслуживание автомобилей с использованием масла. Общеизвестно, что такому упрощенцу нельзя заниматься торговлей горюче-смазочными материалами (к которым, как указано в письме Госкомпредпринимательства от 21.06.2004 г. № 4123 и письме ГНАУ от 10.02.2005 г. № 819/Д/31-0015, относится и масло). И тем не менее авторы указанного письма акцентировали внимание, что «поскольку частный предприниматель осуществляет деятельность по предоставлению услуг, то он имеет право в процессе предоставления услуги использовать предварительно закупленное автомобильное масло, и такая деятельность не будет считаться торговлей»*.*В данном письме ГНАУ ссылается на Порядок занятия торговой деятельностью и правила торгового обслуживания населения, утвержденные постановлением Кабинета Министров Украины от 08.02.95 г. № 108. На сегодняшний день этот документ утратил силу. Тем не менее считаем выводы этого письма вполне справедливыми и безотносительно действия этого документа.
Обратите внимание на употребляемые термины «работа» и «услуга». Дело в том, что освобождение от применения РРО, предусмотренное в
п. 1 ст. 9 Закона об РРО, распространяется только на продажу товаров собственного производства и на продажу услуг. А про работы ничего не сказано. Если говорить о техобслуживании и ремонте автомобилей, то с точки зрения гражданского законодательства такая деятельность считается именно работами, а не услугами (главной отличительной чертой работ является их материальный характер; разграничения наглядно описаны в письме Пенсионного фонда Украины от 01.09.2006 г. № 11127/03-02). В то же время собственно сфера применения РРО (ст. 1 Закона об РРО) также ограничивается продажей товаров и услуг в сфере торговли, общественного питания и услуг. Вот и получается, что если строго формально читать Закон об РРО, то при осуществлении работ РРО вообще применять не нужно.Другое дело, что зачастую «услуги», упомянутые в
Законе об РРО, понимаются налоговиками в контексте Государственного классификатора ДК 016-97*. А в нем работы по ремонту и техническому обслуживанию автомобилей (да и многие другие работы) охарактеризованы как услуги. Поэтому такой формальной логикой злоупотреблять не стоит, тем более, что налоговики требуют проводить через РРО операции, которые в гражданско-правовом смысле вообще не являются ни работами, ни услугами (например, арендная плата, см. п.п. 2.2.41 письма № 14083, письмо ГНАУ от 21.12.2005 г. № 12867/6/23-8019 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 54).* Этот Классификатор гармонизирован с Государственным классификатором Украины ДК 009-96 «Классификация видов экономической деятельности» (КВЭД), который уже утратил силу.
Итак, если предприятие осуществляет работы (услуги) и при этом
не является предприятием торговли и общественного питания (подробнее о том, как определить этот статус предприятия, см. «Что такое предприятие торговли» в газете «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 97, с. 34), то оно вполне может воспользоваться п. 1 ст. 9 Закона об РРО. Разумеется, при этом проводить через РРО отдельно стоимость запчастей или масла также нет необходимости. Кстати, ее в документах (договор, акт выполненных работ и т. д.) лучше отдельно вообще не выделять. Характер операции и стоимость работ от этого не изменятся, а вопросов у налоговиков, возможно, будет меньше.
Материал подготовил Михаил Вишневский,
экономист-аналитик
ВЫСШИЙ АДМИНИСТРАТИВНЫЙ СУД УКРАИНЫ
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
ИМЕНЕМ УКРАИНЫ
| 23 июля 2009 года | г. Киев |
Коллегия судей Высшего административного суда Украины <...> установила:
В марте 2007 года ООО «З» обратилось в суд с иском к ГНИ <...> о признании недействительным решения <...> от 2 февраля 2007 года.
Постановлением хозяйственного суда АР Крым от 23 апреля 2007 года иск удовлетворен.
Определением Севастопольского апелляционного хозяйственного суда от 18 июня 2007 года постановление хозяйственного суда АР Крым от 23 апреля 2007 года оставлено без изменений.
В кассационной жалобе ГНИ <...>, ссылаясь на нарушение судами предыдущих инстанций норм материального права, просит отменить постановление хозяйственного суда АР Крым от 23 апреля 2007 года и определение Севастопольского апелляционного хозяйственного суда от 18 июня 2007 года, принять новое постановление, которым в иске отказать.
Заслушав судью-докладчика, проверив доводы кассационной жалобы о соблюдении правильности применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального права, правовой оценки обстоятельств по делу, коллегия судей пришла к выводу, что
кассационная жалоба удовлетворению не подлежит по следующим основаниям.<...>
ГНИ <...> провела проверку относительно контроля за осуществлением расчетных операций в сфере наличного и безналичного обращения субъектами предпринимательской деятельности, по результатам которой был составлен акт <...> от 29 января 2007 года.
В акте проверки было установлено нарушение п. 1 ст. 3 Закона Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг», которое выражалось в непроведении расчетных операций через регистратор расчетных операций на сумму 627,90 грн.<...>.
2 февраля 2007 года ГНИ <...> на основании акта проверки приняла решение о применении штрафных (финансовых) санкций <...>, которым на основании п. 1 ст. 17, ст. 22 Закона Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» применила к ООО «З» сумму штрафных (финансовых) санкций.
<...>
Коллегия судей соглашается с решениями судов предыдущих инстанций, учитывая следующее.
Согласно п. 1 ст. 9 Закона Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» регистраторы расчетных операций и расчетные книжки не применяются при осуществлении торговли продукцией собственного производства и предоставлении услуг предприятиями, учреждениями и организациями всех форм собственности, кроме предприятий торговли и общественного питания, в случае проведения расчетов в кассах этих предприятий, учреждений и организаций с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров и выдачей соответствующих квитанций, подписанных и заверенных печатью в установленном порядке.
Судами предыдущих инстанций было установлено, что истец, основной деятельностью которого являются техническое обслуживание и ремонт автомобилей, в соответствии с заказом-нарядом <...> от 25 января 2007 года осуществил техническое обслуживание (ремонт) автомобиля физического лица <...> на общую сумму 822,30 грн., из которой 627,90
грн. — стоимость запасных частей, 194,40 грн. — стоимость предоставленных услуг, в том числе 137,05 грн. — налог на добавленную стоимость. Операция была оформлена приходным кассовым ордером <...> от 25 января 2007 года с выдачей квитанцией к приходному кассовому ордеру <...> от 25 января 2007 года и отражена в кассовой книге за 25 января 2007 года.Учитывая то, что
предоставление услуг истцом было неотъемлемо связано с использованием запасных частей и масел, которые были использованы в ходе предоставления услуг, а истцом оформление расчетов в кассе осуществлялось с оформлением приходного кассового ордера и выдачей соответствующей квитанции, подписанной и заверенной печатью в установленном порядке, суды предыдущих инстанций пришли к обоснованному выводу о неправомерности применения к истцу штрафных санкций на основании п. 1 ст. 17 Закона Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» оспариваемым решением.<...>
В соответствии с ч. 1 ст. 224 Кодекса административного судопроизводства Украины суд кассационной инстанции оставляет кассационную жалобу без удовлетворения, а судебные решения — без изменений, если признает, что суды первой и апелляционной инстанций не допустили нарушений норм материального и процессуального права при принятии судебных решений или совершении процессуальных действий.
Учитывая изложенное выше, кассационная жалоба ГНИ <...> подлежит оставлению без удовлетворения <...>
