О признании условной продажи товарных остатков, отраженных в спецдекларации по НДС
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 23.10.2009 г. № 23375/7/16-1517-14
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо <...> о необходимости признания субъектом специального режима налогообложения условной продажи относительно товарных остатков или основных фондов, по которым налоговый кредит отражался в специальной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (сокращенной), в случае аннулирования его регистрации как плательщика налога на добавленную стоимость и сообщает.
В соответствии с п. 9.8 ст. 9 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (далее — Закон) плательщик налога, в учете которого на день аннулирования регистрации находятся товарные остатки или основные фонды, по которым был начислен налоговый кредит в прошлых или текущем налоговых периодах, обязан признать условную продажу таких товаров по обычным ценам и соответственно увеличить сумму своих налоговых обязательств по результатам налогового периода, в течение которого происходит такое аннулирование.
Учитывая указанное, плательщик налога
— субъект специального режима налогообложения, в учете которого на день аннулирования регистрации его плательщиком налога на добавленную стоимость находятся товарные остатки или основные фонды, по которым был начислен налоговый кредит в прошлых или текущем налоговых периодах и отражен в налоговой декларации, по которой производятся расчеты с бюджетом, и в специальной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (сокращенной), обязан признать условную продажу таких товаров по обычным ценам и соответственно увеличить сумму своих налоговых обязательств и отразить их в налоговой декларации, по которой осуществляются расчеты с бюджетом, по результатам налогового периода, в течение которого происходит такое аннулирование.
Заместитель председателя А. Любченко
комментарий редакции
Аннулирование регистрации плательщика НДС
и условная продажа спецрежимных товаров
Комментируемое письмо в отношении спецрежимных плательщиков НДС, по нашему мнению, справедливо лишь отчасти. Нетрудно заметить, что в выводе ГНАУ фактически пересказывается приведенный перед этим п. 9.8 ст. 9 Закона об НДС, но уже с дополнениями налоговиков (размещенными внутри законодательной нормы), с упоминаниями (выделены нами в комментируемом письме
полужирным курсивом), в частности, о:—
субъекте спецрежима налогообложения;— налоговом кредите (далее — НК), отражаемом в
декларациях по НДС: общей (бюджетной) и специальной (сокращенной);—
налоговых обязательствах (далее — НО) по операциям условной продажи, отражаемых в общей (бюджетной) декларации по НДС.Такая формулировка, как мы понимаем, призвана создать видимость правомерности
фискального вывода налоговиков: — начисление НО по условной продаже товарных остатков или основных фондов (ОС) следует отражать только в общей (бюджетной) декларации независимо от вида декларации, в которой был отражен «входной» НДС в составе НК.А ведь п. 9.8 ст. 9 Закона об НДС говорит лишь, собственно, о признании условной продажи и начислении НО, в нем нет ни слова о порядке их отражения. Скажем больше —
на сегодня ни один нормативный акт (заметим, письма к таковым не относятся) прямо не регламентирует порядок выбора вида декларации по НДС для отражения НО при условной продаже товарных остатков и ОС.Поскольку этот пункт требует начисления НО, то в отношении спецрежимной деятельности уместно вспомнить сказанное ГНАУ в письме от 10.08.2006 г. № 15190/7/16-1417. В случае если сельхозтоваропроизводителями одновременно осуществляются операции, по которым должны быть проведены расчеты с бюджетом с отражением в декларации по НДС по полной форме и по которым суммы НДС отражаются в декларации по сокращенной форме, с одновременным использованием одних тех же товаров (услуг),
распределение сумм НДС, которые относятся в состав НК таких операций, необходимо осуществлять в зависимости от части использования таких товаров в каждой из отмеченных категорий операций, по результатам которых составляется отдельный вид деклараций по правилам, определенным п.п. 7.4.3 ст. 7 Закона об НДС. Из сказанного ГНАУ вполне очевидно вытекает и обратная зависимость: налоговые обязательства, в том числе и в случае условной продажи товарных остатков и ОС, подлежат отражению по таким же правилам, т. е. в том же виде декларации, в котором и были отражены суммы «входного» НДС в составе налогового кредита.Понятно, что в отношение
НК, отраженного субъектом спецрежима НДС в общей декларации, мнение ГНАУ о начислении условно-продажных НО и об их отражении в этой же декларации (общей) в случае аннулирования его регистрации как плательщика НДС, оспаривать не приходится.Вместе с тем сегодняшний вывод ГНАУ свидетельствует о том, что она не видит принципиальной разницы между НК, отраженным в одном случае в общей, а в другом — в специальной декларациях по НДС. С таким подходом мы не можем согласиться. На наш взгляд, в этом случае не может идти речь ни о каких компенсационных начислениях бюджетнонаправленных НО, в чем, собственно и заключается идейная направленность условной продажи.
В случае
отражения в общей (бюджетной) декларации по НДС НО по условной продаже товарных остатков и ОС, используемых в спецрежимной деятельности (как на то указывает ГНАУ), уместно говорить уже не о компенсации (начисленного НК начислениями НО), а о превращении по сути виртуального, в смысле не возмещаемого из бюджета спецрежимного НК, во вполне реальные бюджетно-направленные НО. Причем здесь просматривается «задвоение» налоговой нагрузки вследствие:—
отсутствия бюджетновозмещаемого налогового кредита,— начисления
налоговых обязательств по общей декларации.Более того, для сельхозпредприятий на общей системе налогообложения предлагаемый ГНАУ порядок отражения НО только в общей декларации по НДС
может быть чреват негативными последствиями и в отношении уплаты налога на прибыль. Как известно, определенный по спецдекларации результат относится или на валовые доходы, или на валовые расходы. Следовательно, отраженный в спецдекларации НК уменьшил объект обложения налогом на прибыль, который, выходит, не будет увеличен на сумму НО по условной продаже «спецрежимных» товарных остатков и ОС.Получается, плательщик в любом случае может оказаться виновным: отразил такие НО в общей декларации — претензии могут предъявить налоговики-«прибыльщики», не отразил — «НДСники». А ведь все решается просто и, главное, на наш взгляд, правильно — НО отражать в спецдекларации.
Анатолий Бобро
