Дооценка плательщиком единого налога основных средств перед их продажей
На балансе предприятия числится здание, приобретенное в собственность в 1996 году. Стоимость здания не дооценивалась. Можно ли дооценить такой объект перед продажей, учитывая, что предприятие является плательщиком единого налога? Если можно, то какое время должно пройти от дооценки до продажи?
(г. Харьков)
В соответствии со
ст. 1 Указа № 727 в случае осуществления плательщиком единого налога операций по продаже основных фондов выручкой от реализации считается разница между суммой, полученной от реализации этих фондов, и их остаточной стоимостью на момент продажи.Итак, как следует из положений
ст. 1 Указа № 727, при реализации основных фондов под объект налогообложения у единоналожника подпадает не вся сумма, вырученная от их продажи, а только превышение такой суммы над остаточной стоимостью основных фондов. Данное превышение и считается для единоналожника налогооблагаемой выручкой и включается в объект обложения единым налогом. Тогда, если основные фонды реализованы единоналожником по цене выше их остаточной стоимости, с полученной положительной разницы и предстоит уплатить единый налог. А вот в ситуации, когда результат продажи отрицательный (т. е. основные фонды проданы единоналожником по цене ниже остаточной стоимости), объекта налогообложения не возникает.Порядок расчета остаточной стоимости основных фондов
Указом № 727, к сожалению, не определен. Несмотря на это контролирующие органы неоднократно разъясняли, что остаточная стоимость основных фондов, реализуемых предприятием-единоналожником, рассчитывается в соответствии с П(С)БУ 7 (см. письма ГНАУ от 23.11.2001 г. № 7513/6/15-1316; от 28.01.2005 г. № 812/6/15-2116; от 18.04.2006 г. № 4330/6/15-04/6; письма Госкомпредпринимательства от 20.12.2002 г. № 2-221/6867; от 20.01.2003 г. № 2-221/340). Такой же вывод содержится и в п. 2.3 Обобщающего налогового разъяснения по отдельным вопросам применения упрощенной системы налогообложения, учета и отчетности с уплатой единого налога субъектами малого предпринимательства — юридическими лицами, утвержденного приказом ГНАУ от 07.04.2010 г. № 224. Следовательно, для расчета выручки от продажи основных фондов единоналожники используют их остаточную стоимость, определенную по данным бухгалтерского учета. При этом основными фондами для единоналожника являются ценности, которые в бухучете считаются основными средствами, т. е. это материальные активы предприятия, ожидаемый срок службы (эксплуатации) которых более одного года или операционного цикла, если он продолжительнее одного года (см. письмо ГНАУ от 28.01.2005 г. № 812/6/15-2116; п. 3 письма Госкомпредпринимательства от 20.01.2003 г. № 2-221/340).Для определения объекта налогообложения от продажи основных фондов (налогооблагаемой выручки) единоналожнику нужно определить не только выручку, но и остаточную стоимость на такой момент их продажи, т. е.
остаточную стоимость основных фондов на момент получения денежных средств в оплату их стоимости. Тогда сопоставлением суммы, полученной от реализации основных фондов, с определенной на этот же момент их остаточной стоимостью, рассчитывается величина налогооблагаемой выручки.Вполне очевидно: чем выше остаточная стоимость основных фондов, тем меньше будет налогооблагаемая выручка. А поскольку единоналожники, реализующие основные фонды, должны определять их остаточную стоимость по данным бухгалтерского учета, то в связи с этим можно воспользоваться и дооценкой основных средств, предшествующей их реализации.
Порядок проведения переоценки основных средств регулируется
пп. 16 — 21 П(С)БУ 7. Так, согласно п. 16 этого стандарта предприятие может переоценивать объект основных средств, если остаточная стоимость этого объекта существенно отличается от его справедливой стоимости на дату баланса.Как видим,
основанием для проведения переоценки объекта основных средств может быть существенное отклонение величины его остаточной стоимости от справедливой на дату баланса. Но при этом важно помнить о следующих моментах:1.
Переоценка проводится добровольно по решению предприятия. Основанием к этому служит приказ его руководителя.Вместе с тем
П(С)БУ 7 оговаривает ряд случаев, ограничивающих право выбора у предприятия в проведении переоценки:— в случае переоценки объекта основных средств на эту же дату в обязательном порядке осуществляется переоценка
всех объектов группы основных средств, к которой относится этот объект (абзац первый п. 16 П(С)БУ 7) (т. е. вне зависимости от того, насколько остаточная стоимость таких объектов отличается от справедливой);— переоценка основных средств той группы, объекты которой уже были переоценены, обязательно проводится с такой
регулярностью, чтобы их остаточная стоимость на дату баланса существенно не отличалась от их справедливой стоимости (абзац второй п. 16 П(С)БУ 7);—
не подлежат переоценке малоценные необоротные материальные активы и библиотечные фонды, которые амортизируются по методам, приведенным во втором предложении п. 27 П(С)БУ 7 (100 % при вводе в эксплуатацию или 50 % при вводе в эксплуатацию и 50 % при их выбытии) (абзац третий п. 16 П(С)БУ 7).2.
Переоценка проводится при условии существенного отличия остаточной стоимости объекта основных средств от его справедливой стоимости. Согласно письму Минфина от 29.07.2003 г. № 04230-04108 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 3) и абзацу второму п. 34 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина от 30.09.2003 г. № 561, порогом существенности для проведения переоценки объектов основных средств может приниматься величина, равная 1 % чистой прибыли (убытка) предприятия или 10 % отклонению остаточной стоимости объектов основных средств от их справедливой стоимости.Таким образом, предприятие может самостоятельно установить величину критерия существенности для проведения переоценки, отразив свой выбор в приказе об учетной политике. При этом критерий существенности может быть установлен как отдельно по каждой группе основных средств, так и один для всех основных средств, числящихся на предприятии.
3.
Определение справедливой стоимости объектов основных средств является прерогативой независимых профессиональных оценщиков (т. е. зарегистрированных в установленном законодательством порядке субъектов оценочной деятельности, имеющих соответствующий сертификат).Требование о привлечении профессиональных оценщиков
при проведении переоценки основных средств для целей бухгалтерского учета выдвигает ст. 7 Закона Украины «Об оценке имущества, имущественных прав и профессиональной оценочной деятельности в Украине» от 12.07.2001 г. № 2658-ІІІ (далее — Закон № 2658). Проще говоря, переоценка основных средств является одним из случаев обязательного проведения экспертной оценки, поэтому без привлечения специалистов-оценщиков тут не обойтись. По результатам деятельности независимый оценщик составляет отчет об оценке имущества, который как раз и будет содержать заключение о рыночной (т. е. справедливой) стоимости объекта основных средств.Важно подчеркнуть, что результаты оценки имущества, проведенной
без привлечения независимых профессиональных оценщиков, признаются недействительными и подлежат обязательной отмене (ст. 8 Закона № 2658). На этом акцентировал внимание и Госкомпредпринимательства в своем письме от 10.11.2005 г. № 9911. Следовательно, переоценивая основные средства без привлечения оценщика, предприятие тем самым нарушает порядок ведения бухгалтерского учета, поскольку переоцененная стоимость должна определяться не самостоятельно, а на основании вышеупомянутого отчета об оценке имущества. И если у плательщика налога на прибыль переоценка основных средств в бухгалтерском учете никак не скажется на его налоговом учете, то предприятию-единоналожнику игнорировать предписания Закона № 2658 не стоит. Ведь у последних такая переоцененная остаточная стоимость объекта основных средств напрямую влияет на величину налогооблагаемой выручки при его продаже.4. Переоценка стоимости основных средств осуществляется на дату баланса.
Под датой баланса
п. 3 П(С)БУ 6 понимает дату, на которую составлен баланс предприятия. То есть проводить переоценку основных средств можно четыре раза в году — на конец последнего дня квартала (31.03, 30.06, 30.09 и 31.12), а не в любой день перед продажей.В итоге приходим к выводу, что предприятию-единоналожнику можно дооценить объект основных средств перед его продажей, но проводить такую переоценку следует исключительно на дату баланса, при наличии достаточных на то оснований и в строго определенной последовательности: наличие оснований для проведения переоценки — принятие решения о проведении переоценки — экспертная оценка объекта основных средств во время проведения его переоценки (как элемент этого процесса).
Татьяна Войтенко
