Проверки налоговых органов
Закон, которому посвящен сегодняшний тематический номер, средствами массовой информации изначально анонсировался как повышающий ставки акцизного сбора на алкогольные напитки, табачные изделия и бензин. Такое повышение им действительно предусмотрено, но оно далеко не единственное и, как вы сможете сами убедиться, далеко не наиболее существенное. В числе изменений, которые могут затронуть каждого субъекта хозяйствования, — расширение полномочий налоговых органов.
Елена УВАРОВА, юрист Издательского дома «Фактор»
Налоговые проверки трудового законодательства
Нескрываемая цель
Закона № 2275 — обеспечить дополнительные поступления в госбюджет. Для этого выбрано два пути — повысить ставки отдельных взимаемых в бюджет платежей и усилить существующий механизм контроля за выполнением налоговых обязательств, что должно снизить количество случаев уклонения от налогообложения.Одна из «главных бед», с которой призван бороться
Закон № 2275, — уклонение от налогообложения доходов наемных работников. Зарплаты «в конвертах», к сожалению, давно стали нормальной практикой в отношениях работодателя и работника. Авторы законопроекта, судя по всему, исходили из того, что от этого страдает не только работник, который в случае спора с работодателем в суде сможет сослаться только на официальный уровень доходов, но и государственный бюджет.Какой выход предложен? По замыслу законодателя, как можно предположить, внесение изменений в
ст. 259 КЗоТ призвано включить органы государственной налоговой службы в число органов, уполномоченных осуществлять контроль за соблюдением трудового законодательства. Однако, на наш взгляд, ни сама идея, ни способ ее реализации поддержки не заслуживают.Во-первых
, ч. 2 ст. 259 КЗоТ изначально посвящена центральным органам исполнительной власти, к которым относится ГНАУ, но не относятся государственные налоговые администрации в АРК, областях, городах Киеве и Севастополе, государственные налоговые инспекции в районах, городах (кроме городов Киева и Севастополя). В полномочия последних как раз и входит проведение проверок, но о них, как следует из текста ч. 2 ст. 259 КЗоТ, в ней речь не идет.Кроме того, в
ст. 259 КЗоТ проведено четкое разграничение функций между различными органами в части контроля за соблюдением трудового законодательства: ч. 1 предусматривает существование специально уполномоченного органа (его функции выполняет Государственный департамент надзора за соблюдением законодательства о труде и территориальные инспекции по труду), ч. 2 говорит о том, что в случае вертикального подчинения между предприятием, учреждением, организацией и органом исполнительной власти, последний также должен контролировать, соблюдаются ли требования трудового законодательства на подчиненном ему предприятии (например, Министерство образования и науки Украины должно осуществлять такой контроль по отношению к учебным заведениям).Поэтому упоминание в
ч. 2 ст. 259 КЗоТ после внесения в нее изменений Законом № 2275 об органах государственной налоговой службы по меньшей мере вызывает «некоторое недоумение». Именно таким выводом ограничилось Главное научно-экспертное управление в Заключении на проект Закона.Во-вторых
, ст. 259 КЗоТ посвящена вопросу осуществления контроля за соблюдением законодательства о труде. Включение в нее указания на право органов государственной налоговой службы осуществлять проверки соблюдения налогового законодательства на всех предприятиях, в учреждениях и организациях независимо от форм собственности и подчинения выходит за рамки предмета регулирования (к тому же результатом подобных изменений стал такой нонсенс, как «проверки соблюдения налогового законодательства в рамках контроля за соблюдением законодательства о труде»). К тому же, право осуществлять налоговые проверки на всех предприятиях за налоговиками признавалось и раньше.Но, как можно предположить, по замыслу законодателя, внесенные изменения должны расширить полномочия налоговых органов, иначе дополнительное упоминание о нем в
ст. 259 КЗоТ было бы просто бессмысленным, поскольку право осуществлять налоговые проверки на всех предприятиях за налоговиками признавалось и раньше и не требовало дополнительного подтверждения.За счет чего должны расшириться полномочия налоговых органов, прямого указания нет. Видимо, налоговики теперь захотят при осуществлении проверок соблюдения налогового законодательства в дополнение к своим традиционным требованиям дублировать отдельные полномочия инспекций по труду, позволяющие выявить факты уклонения от налогообложения доходов наемных работников, в частности требовать предоставления правил внутреннего трудового распорядка, трудовых книжек работников, приказов по кадрам, личных карточек, личных дел, штатного расписания, документов, удостоверяющих своевременность выплаты заработной платы, проведения индексации и компенсации.
Есть еще одна угроза. Включение налоговиков в число органов, уполномоченных осуществлять контроль за соблюдением законодательства о труде (и наличие в
Законе № 509 формулировки «проверка соблюдения налогового законодательства о труде»), может быть ими использовано для обоснования распространения на них правил, регулирующих порядок осуществления проверок инспекциями по труду. Дело в том, что инспекции по труду находятся в несколько привилегированном по сравнению с другими контролирующими органами положении, поскольку порядок реализации ими своих надзорных полномочий в значительной части урегулирован на уровне международных договоров, имеющих приоритет перед внутринациональным законодательством, в частности перед Законом № 877, существенно ограничивающим полномочия органов контроля. Поскольку налоговые органы всегда пытались выйти из сферы его действия, полагаем, новые изменения в законодательстве станут очередным поводом для этого. Речь, в частности, идет о таких международных договорах, как Конвенция № 81 об инспекции труда в промышленности и торговле (дата ратификации — 08.09.2004 г.), Конвенция № 129 об инспекции труда в сельском хозяйстве (дата ратификации — 08.09.2004 г.), Конвенция № 150 об администрации труда: роль, функции и организация (дата ратификации — 01.07.2004 г.).Кроме того, названные международные договоры в сфере трудовых отношений предоставляют дополнительные по сравнению с законодательством Украины полномочия органам, контролирующим эту сферу отношений. Среди таких полномочий: a)
беспрепятственно, без предварительного уведомления и в любое время суток проходить на любое предприятие, подлежащее инспекции; б) проходить в дневное время в любые помещения, которые есть достаточные основания считать подлежащими инспекции; в) осуществлять осмотр, проверку или расследование, которые являются необходимыми для того, чтобы убедиться в том, что правовые нормы строго соблюдаются, в частности:—
требовать предоставление любых книг, реестров либо иных документов, ведение которых предписано национальным законодательством по вопросам условий труда, с целью проверки их соответствия правовым нормам, и снимать копии с таких документов либо делать из них извлечения;— наедине или в присутствии свидетелей
допрашивать работодателя либо персонал предприятия по любым вопросам, касающимся применения правовых норм.О том, что предусмотренные
Законом № 2275 изменения преследуют цель окончательно вывести налоговиков из сферы действия Закона № 877 и предоставить им ряд, не закрепленных в Законе № 509, полномочий говорит и тот факт, что в ст. 35 Закона об оплате труда включено право контролирующих органов, в том числе органов ГНС, получать от субъектов хозяйствования и нанятых ими лиц информацию, документы и материалы, посещать места осуществления хозяйственной деятельности во время выполнения трудовых функций такими наемными лицами.Однако с таким толкованием внесенных изменений, которое, думаем, попытаются им дать налоговые органы, есть все основания спорить.
Полномочия органов государственной налоговой службы по проведению проверок соблюдения налогового законодательства предусмотрены специальным законодательным актом — Законом № 509, в рамках требований которого должны действовать налоговые органы, а также Законом № 877 (хотя ГНАУ и отрицает обязательность его предписаний для органов ГНС, см. письма ГНАУ от 22.10.2009 г. № 12878/15/23-7016/1035, от 15.08.2008 г. № 322/2/23-4010, от 25.06.2009 г. № 2833/н/23-4014 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 62).
Новый вид проверок по новым основаниям
Ряд изменений внесен в
Закон № 509. Основное — закрепление дополнительного основания для проведения налоговой проверки. Так, п. 19 ст. 10 Закона № 509 предоставляет ГНИ в районах, городах без районного деления, районах в городах, межрайонным и объединенным налоговым инспекциям возможность проведения внеочередных проверок при получении налоговой милицией в случаях, установленных законом, информации об уклонении налогоплательщика от налогообложения.В
ст. 11 Закона № 509 это полномочие детализировано. Для начала приведем вносимый в эту статью пункт дословно: «Органы государственной налоговой службы в случаях, в пределах компетенции и в порядке, установленном законами Украины, имеют право при получении органом налоговой милиции информации об уклонении налогоплательщика либо наемного лица от налогообложения при начислении (выплате, получении) заработной платы, других выплат и возмещений, подлежащих налогообложению, в том числе в виде дополнительных благ, сбора в Пенсионный фонд Украины и взносов в фонды общеобязательного государственного социального страхования*, в том числе в результате незаключения таким лицом трудовых договоров с наемным лицом согласно Кодексу законов о труде Украины, осуществления лицом хозяйственной деятельности без государственной регистрации, а также пассивных доходов, руководитель соответствующего налогового органа имеет право принять решение о проведении внеочередной налоговой проверки такого плательщика без его предварительного предупреждения. Решение налогового органа должно быть оформлено в письменном виде, скреплено подписью руководителя, печатью и вручено налогоплательщику перед началом проведения такой проверки».* Использован термин «сборы в Пенсионный фонд Украины», хотя речь идет о взносах. Кроме того, судя по всему, пропущено слово «от уплаты», поскольку подразумевается уклонение от уплаты соответствующих взносов.
Попробуем разобраться, что хотел сказать законодатель, используя столь замысловатые и не всегда согласованные формулировки.
Первое, что обращает на себя внимание, — проверка названа
внеочередной, а не внеплановой. И, похоже, сделано это сознательно. В результате формально получается, что к таким внеочередным проверкам требования к порядку проведения внеплановых выездных проверок своевременности, достоверности, полноты начисления и уплаты налогов и сборов (обязательных платежей) неприменимы. А если учесть все изложенное в первой части данной статьи, то скорее всего налоговики действительно будут настаивать, что такие проверки должны осуществляться не в порядке, предусмотренном Законом № 877 и Законом № 509.Де-факто субъекты хозяйствования становятся практически беззащитными перед налоговыми проверками, процедурные ограничения к которым сведены до минимума. Ситуация осложняется тем, что сделано это на уровне предписаний закона, оспорить которые будет весьма непросто.
Второе. Основанием для такой внеочередной проверки может стать указанная в
п. 11 ч. 1 ст. 11 Закона № 509 информация. В этой связи также необходимо сделать несколько замечаний:— речь идет не о любом факте уклонения от налогообложения, а об уклонении от налогообложения при начислении (выплате, получении) налогооблагаемого дохода наемному лицу;
— способами такого уклонения могут быть незаключение трудового договора с работником, осуществление хоздеятельности без регистрации, однако это неисчерпывающий перечень;
— в
п. 19 ст. 10 Закона № 509, в системной связи с которым нужно читать п. 11 ч. 1 ст. 11 Закона № 509, указывается, что получение такой информации может стать основанием для внеочередной проверки в случаях, предусмотренных законом. Скорее всего, сами налоговики будут настаивать на том, что в п. 11 ч. 1 ст. 11 Закона № 509 такие случаи как раз и названы. Но строго говоря, такого указания там нет, а значит, пока исчерпывающий перечень случаев, при которых получение соответствующей информации налоговой милицией может стать основанием для внеочередной проверки, не будет закреплен в Законе, такие проверки проводиться не могут.
Продолжительность проверок
Введением нового вида налоговых проверок
Закон № 2275, к сожалению, не ограничился. Повышения эффективности функционирования механизма администрирования налогов парламентарии решили добиться путем увеличения длительности проверок, исходя, видимо, из того, что чем дольше проверка, тем больше выявленных нарушений. Приведем в виде сравнительной таблицы старые и новые сроки проведения налоговых проверок.
| Вид проверки | Старые сроки | Новые сроки | ||
| для всех субъектов хозяйствования | для субъектов малого предпринимательства | для всех субъектов хозяйствования | для субъектов малого предпринимательства | |
| Плановая | 20 раб. дней | 10 раб. дней | 30 раб. дней | 20 раб. дней |
| Внеплановая | 10 раб. дней | 5 раб. дней | 15 раб. дней | 10 раб. дней |
| Продление сроков при плановой проверке | Не более чем на 10 раб. дней | Не более чем на 5 раб. дней | Не более чем на 15 раб. дней | Не более чем на 10 раб. дней |
| Продление сроков при внеплановой проверке | Не более чем на 5 раб. дней | Не более чем на 2 раб. дня | Не более чем на 10 раб. дней | |
Кроме того,
предусмотрена возможность приостанавливать проверку — как плановую, так и внеплановую — по решению руководителя налогового органа, которое оформляется приказом. Период, на который проверка приостанавливается, не может превышать 30 рабочих дней. Соответственно, для того, чтобы не возникала необходимость выписывания нового направления на проверку, в направлении теперь будет указываться не дата окончания проверки, а дата ее начала и общая длительность проверки (в рабочих днях). Это даст возможность сотрудникам налоговой возвращаться на предприятие для продолжения проверки после ее приостановления с тем же направлением.Следует сказать, что в
Обзорном письме ГНАУ от 06.07.2009 г. № 14082/7/23-4017/354 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 70, с. 5), в частности, был рассмотрен и вопрос о возможности и порядке продления сроков налоговых проверок. В комментарии к нему мы отмечали, что, несмотря на предоставление Законом № 509 налоговым органам права продлевать проверки, Закон № 877 содержит категорический запрет на такие действия контролирующих органов, от которого они не могут отступить даже при наличии разрешения на это в специальном законе, регулирующем их деятельность. Однако поскольку ГНАУ, как мы уже говорили, неоднократно отказывалась от подчинения требованиям Закона № 877, то и соответствующие запреты ею игнорируются. Впрочем, суды также не всегда соглашаются с необходимостью распространения на налоговые органы предписаний Закона № 877, ссылаясь на более специальный характер Закона № 509.Как видим, «улучшения жизни уже сегодня» субъектам хозяйствования ждать не стоит. Упрощения условий ведения бизнеса пока тоже. Но надежда на то, что изменения, касающиеся полномочий налоговых органов по проведению проверок, все же действовать не будут, есть. В парламенте зарегистрирован проект Закона, которым все указанные изменения должны быть отменены. И если он будет принят, вот тогда жизнь субъектов хозяйствования действительно улучшится. Потому что вначале надо купить козу, чтобы потом ее продать и почувствовать от этого огромное облегчение.
