Отражение не учтенных ранее валовых расходов в декларации за II квартал 2011 г.
Как отразить в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий за II квартал 2011 года валовые расходы, не учтенные при определении объекта налогообложения в декларациях за прошлый год и за I квартал этого года?
(г. Харьков)
Поскольку многолетняя практика декларирования по налогу на прибыль свидетельствует о негласном запрете налоговым органам на местах принимать «убыточные» декларации, то подоплека вопроса вполне понятна. Налогоплательщики зачастую вынуждены были уменьшать итоговую сумму валовых расходов, с тем чтобы выйти на минимальные показатели прибыльности, а затем, в следующих отчетных периодах, отразить такие суммы ВР как
самостоятельно выявленные ошибки по результатам прошлых налоговых периодов. Для этого в декларации по форме, утвержденной приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143, существовала специальная строка 05.2.После перехода на новые формы
налоговоприбыльной отчетности налоговики разъяснили (см. письмо ГНАУ от 26.05.2011 г. № 14847/7/15-0317 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 47), что:—
до 01.07.2011 г. исправление самостоятельно выявленных ошибок, содержащихся в ранее поданных плательщиком налоговых декларациях, можно было произвести путем подачи уточняющего расчета (УР) по старой форме, утвержденной упомянутым выше приказом ГНАУ от 29.03.2003 г. № 143. Этот вариант исправления был бы наиболее приемлемым в рассматриваемой ситуации, поскольку позволял неучтенные ранее суммы валовых расходов отразить в разрезе строк прежней декларации, не задумываясь о новой методологии ведения налогового учета и составления отчетности по налогу на прибыль, введенной в действие с 01.04.2011 г.;—
после 01.07.2011 г. исправление самостоятельно выявленных ошибок, содержащихся в ранее поданных плательщиком налоговых декларациях, должно осуществляться уже с использованием новой формы декларации по налогу на прибыль, предусмотренной приказом ГНАУ от 28.02.2011 г. № 114.Руководствуясь положениями
ст. 50 Налогового кодекса Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI (далее — НКУ) относительно внесения изменения в налоговую отчетность, отметим, что в общем случае исправить ошибку по налогу на прибыль после 01.07.2011 г. можно двумя способами:1)
подать уточняющую декларацию (по форме общей декларации, при этом в стр. 1 ее вступительной части сделать отметку напротив поля «Уточнююча», а в тех строках, где приводятся показатели, внести уже исправленные суммы) и уплатить сумму недоплаты и штрафа в размере 3 % от такой суммы до подачи уточняющей декларации;2) отразить сумму недоплаты в составе декларации
за текущий отчетный период, увеличенную на размер штрафа в размере 5 % от такой суммы с соответствующим увеличением общей суммы денежного обязательства по налогу на прибыль. Для этого предназначены стр. 23 — 27 декларации. Кроме того, в этом случае необходимо подавать приложение ВП, в котором отражаются уже исправленные показатели. Основные моменты исправления ошибок тем и другим способами описаны в статье «Заполнение декларации по налогу на прибыль» («Налоги и бухгалтерский учет», 2011, № 56).Между тем, кроме указанных способов, которые являются общими для всех установленных
НКУ налогов и сборов, в разд. III «Налог на прибыль предприятий» этого Кодекса (см. абз. третий п. 138.11) предусмотрены специальные правила включения в состав текущих расходов сумм расходов, не учтенных в прошлых налоговых периодах в связи с допущением ошибок и выявленных в отчетном налоговом периоде в расчете налогового обязательства. Согласно этим правилам такие расходы, осуществленные в прошлые отчетные годы, отражаются в составе прочих расходов. Если же такие расходы осуществлены в отчетном налоговом году — их место в составе расходов соответствующей группы (себестоимости реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, общепроизводственных расходов, административных расходов и т. п.).Исходя из этого, можно утверждать, что в случае когда идет речь об отражении в отчетности по налогу на прибыль
сумм расходов, не учтенных в прошлых налоговых периодах, в использовании какого-либо из двух способов исправления ошибок, приведенных в ст. 50 НКУ, нет необходимости. Такие расходы при определении объекта налогообложения текущего отчетного периода отражаются в соответствующих строках того или иного приложения (СВ, ЗВ, АВ, ВЗ или IВ) в зависимости от того, в отчетном или предыдущем(-их) налоговом(-ых) году(-ах) они были осуществлены.Таким образом, возвращаясь к вопросу читателя в части
отражения «забытых» валовых расходов 2010 года, укажем их место в Налоговой декларации по налогу на прибыль после 01.07.2011 г. Это будет стр. 06.5.37 Приложения IB, заполнение которой, напомним, предполагает предоставление в орган ГНС вместе с декларацией детальной расшифровки (в произвольной форме) сумм и названий расходов, приведенных в ней.Если говорить об
отражении неучтенных валовых расходов, понесенных в I квартале 2011 года, в составе текущих расходов отчетного периода в соответствии с п. 138.11 НКУ, то прежде всего следует иметь в виду мнение, высказанное в одной из консультаций, размещенных на официальном сайте ГНАУ в Единой базе налоговых знаний под кодом 110.30.03. Несмотря на то что в п. 2 подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» этого Кодекса по-особому определены отчетные налоговые периоды текущего года (II кв., II — III кв., II — IV кв.), каждый из которых отсчитывается с 1 апреля, налоговики настаивают на применении общего подхода к неучтенным расходам I квартала: их отражение в налоговых декларациях до конца 2011 г. происходит в составе расходов соответствующей группы.Обращаем внимание, что из-за кардинальных отличий между новым и старым налоговым учетом
не всегда представляется возможным отнести валовые расходы, понесенные в I квартале 2011 г., к тем или иным расходам (например, если ВР, неучтенные в указанном периоде, должны были формироваться по результатам неотоваренных к настоящему времени предоплат). Тогда единственным вариантом учета таких ВР до конца текущего года является их отражение в составе прочих расходов операционной деятельности (в стр. 06.5.37 Приложения IB, с учетом требований к ее заполнению, которые высказаны выше).Напоследок обсудим вопрос, не затронутый нашим читателем, но, несомненно, представляющий значительный интерес для многих налогоплательщиков. Речь идет об
убытках прошлых отчетных лет, в отношении которых в 2010 году, начиная с отчетного налогового периода «3 квартала 2010 года», действовало 20 % ограничение на их перенос. С 1 января 2011 года такого ограничения уже нет, поэтому вместе с суммой убытков 2010 года на увеличение валовых расходов I квартала 2011 года налогоплательщики были вправе отнести и те 80 % таких убытков, которые оказались «замороженными» до конца 2010 года.Далее,
п. 3 подразд. 4 разд. XX «Переходные положения» НКУ предусмотрено, что если по итогам I квартала 2011 года в декларации вновь образуется отрицательное значение, то оно включается в расходы II квартала 2011 года и последующих налоговых периодов нарастающим итогом до полного его погашения. В новой форме декларации по налогу на прибыль для учета отрицательного значения объекта налогообложения I квартала 2011 года, зафиксированного в стр. 08 первоквартальной декларации, предусмотрена стр. 06.6.Однако и в данном случае по тем же причинам, которые описаны вначале, некоторые налогоплательщики предпочли указанные 80 % «не размораживать». Это означает, что при переносе показателя из стр. 08 последней декларации по старой форме в стр. 06.6 первой декларации по новой форме его действительное значение будет искажено. В сложившихся условиях ничего не остается, кроме как такие
неучтенные 80 % прошлых убытков показать в той же стр. 06.5.37 Приложения IB, руководствуясь абз. третьим п. 138.11 НКУ.В завершение нельзя не сказать о крайне фискальном мнении ведущего специалиста ГНАУ Н. Хоцяновской, высказанном в ходе одной из интернет-конференций (см. по ссылке http://money.comments.ua/monitor/2011/07/01/268556/itogi-chatkonferentsii-gnau.html). В частности, на вопрос,
включаются ли в декларацию за II квартал 2011 г. убытки прошедших лет (2009, 2010), ею был дан отрицательный ответ. Поэтому не исключено, что местные налоговые органы с учетом такого ответа будут ограничивать право на перенос итоговых убытков в декларацию за II квартал только убытками I квартала 2011 года.
Игорь Хмелевский, экономист-аналитик
