О включении в расходы приобретений у физических лиц, не имеющих статуса предпринимателя
Письмо Государственной налоговой администрации Украины от 14.04.2011 г. № 7230/6/15-0315
Государственная налоговая администрация Украины рассмотрела письмо <…> о включении в состав расходов предприятия операционной аренды и предоставления услуг по перевозке груза при заключении договоров с физическими лицами, не имеющими статуса предпринимателя, и сообщает.
Согласно абз. «г» п.п. 138.10.1 п. 138.10 ст. 138 Кодекса при исчислении объекта обложения налогом на прибыль среди общепроизводственных расходов учитываются расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, оперативную аренду основных средств, других необоротных активов общепроизводственного назначения.
Также при определении объекта налогообложения среди административных расходов, направленных на обслуживание и управление предприятием, учитываются расходы на содержание основных средств, других необоротных материальных активов общехозяйственного использования (оперативная аренда) (в том числе аренда легковых автомобилей), приобретение горюче-смазочных материалов (абз. «в» п.п. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 Кодекса).
Согласно п.п. 139.1.12 п. 139.1 ст. 139 Кодекса не включаются в состав расходов расходы, понесенные в связи с приобретением товаров (работ, услуг) и других материальных и нематериальных активов у физического лица — предпринимателя, уплачивающего единый налог (кроме расходов, понесенных в связи с приобретением работ, услуг у физического лица — плательщика единого налога, осуществляющего деятельность в сфере информатизации).
Исходя из изложенного выше,
при заключении договора аренды нежилых помещений предприятия с физическим лицом (не имеющим статуса предпринимателя) предприятие имеет право отнести расходы по этой аренде в состав своих расходов согласно абз. «в» п.п. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 Кодекса.Об отнесении к расходам предприятия услуг по перевозке груза физическим лицом.
В соответствии со ст. 909 Гражданского кодекса Украины по договору перевозки груза одна сторона (перевозчик) обязуется доставить доверенный ей другой стороной (отправителем) груз в пункт назначения и выдать его лицу, имеющему право на получение груза (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату.
Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением транспортной накладной (коносамента либо другого документа, установленного транспортными кодексами (уставами)).
Кроме того, по поводу включения в состав расходов предприятия расходов на перевозку физическим лицом груза, обусловленных выполнением работником трудовой функции согласно трудовому договору, следует отметить, что в соответствии п. 142.1 ст. 142 Кодекса в состав расходов плательщика налога включаются расходы на оплату труда физических лиц, находящихся в трудовых отношениях с таким плательщиком налога (далее — работники). Они включают начисленные расходы на оплату основной и дополнительной заработной платы и других видов поощрений и выплат исходя из тарифных ставок, в виде премий, поощрений, возмещений стоимости товаров, работ, услуг, расходы на оплату авторского вознаграждения и за выполнение работ, услуг согласно договорам гражданско-правового характера, любую другую оплату в денежной или натуральной форме, установленную по договоренности сторон согласно коллективным договорам (соглашениям), кроме сумм материальной помощи, которые освобождаются от налогообложения согласно нормам раздела IV данного Кодекса).
Следовательно,
в случае компенсации физическому лицу, не уплачивающему единый налог, стоимости расходов по перевозке груза собственным автомобилем, указанная компенсация включается в состав расходов плательщика налога на прибыль в соответствии со ст. 142 Кодекса при условии ее предоставления как составляющей оплаты труда работника, предоставленной с соблюдением норм трудового законодательства.
Заместитель председателя комиссии по проведению реорганизации ГНА Украины,
заместитель председателя ГНА Украины А. Любченко
комментарий редакции
Если поставщик работ (услуг) — обычное физлицо
То ли факт отсутствия расходов при приобретении работ, услуг у физических лиц — плательщиков единого налога, то ли просто возможность использования имущества физлиц в деятельности предприятия вынуждает налогоплательщиков искать новые способы приобретений.
В данном письме рассматриваются два вопроса, связанные с приобретениями у обычных физлиц:
1) плата за аренду нежилого помещения;
2) плата за услуги по перевозке грузов
.В первом вопросе налоговики не видят ничего предосудительного в том, что если обычное физлицо сдает нежилое помещение в аренду плательщику налога на прибыль, то последний
имеет право увеличивать расходы. Это вполне логично, поскольку запрет, как известно, распространяется на приобретения у физлица — плательщика единого налога. Причем такие расходы должны включаться в состав расходов в разрезе характера направления их использования: аренда помещения общепроизводственного назначения — в состав общепроизводственных расходов (стр. 06.1.5 приложения ЗВ к декларации по налогу на прибыль), административного помещения — в состав административных расходов (стр. 06.2.12 приложения АВ) и т. д.Что касается второго вопроса, то ГНАУ ограничивает возможность увеличения расходов в соответствии со ст. 142 НКУ рамками выплаты в составе
оплаты труда работника, предоставленной с соблюдением норм трудового законодательства. В то же время в самой ст. 142 НКУ речь идет не только об оплате труда, но и об оплатах за выполнение работ, услуг согласно договорам гражданско-правового характера. Если физическое лицо оказывает услуги по перевозке груза, но не является наемным работником, то имеем дело именно с таких характером отношений. Причем в этом аспекте выплаты в первом случае (аренда нежилых помещений) и во втором случае (выплаты по договору перевозки грузов) принципиально ничем не отличаются, но выводы ГНАУ противоположные. Впрочем, авторы письма, возможно, просто выразились не очень удачно и имеют в виду, что такие расходы не вписываются в рамки именно ст. 142 НКУ, но вполне вписываются в общие «расходные» нормы (например, если такие расходы связаны со сбытом продукции, то основанием будет не ст. 142 НКУ, а п.п. «е» п.п. 138.10.3 НКУ).Другое дело, что неналоговое законодательство может накладывать определенные ограничения на такие операции.
Во-первых, особое внимание следует уделить так называемой «
систематичности». Дело в том, что если физлицо будет осуществлять такую деятельность на систематической основе (3 и более раз в год — см. постановление Пленума ВСУ от 25 апреля 2003 года № 3), то такое лицо должно быть зарегистрировано субъектом предпринимательской деятельности. Как видим, разовые перевозки в рамках установленного критерия без такой регистрации вполне допустимы.Во-вторых, поскольку между заказчиком и исполнителем (собственно перевозчиком-физлицом) заключен
договор перевозки, а не трудовой договор, то выплаты по такому договору не могут рассматриваться через призму трудовых отношений, поскольку в данном случае такому физлицу будет оплачиваться результат его работы (перевозка груза), а не сам процесс трудовой деятельности; на него не будут распространяться правила внутреннего трудового распорядка и т. д. (подробнее о различии трудового и гражданско-правового договора см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 28 с. 51; 2009, № 99, с. 23; 2011, № 17 с. 37).В-третьих, определенные виды деятельности подлежат
лицензированию. Однако перевозка обычных грузов на сегодняшний день не лицензируется. Закон Украины «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности» от 01.06.2000 г. № 1775-III устанавливает обязательное лицензирование только предоставления услуг по перевозке пассажиров, опасных грузов, багажа воздушным, речным, морским, автомобильным, железнодорожным транспортом.В-четвертых, вопрос возникает с документальным сопровождением груза. На наш взгляд, документы на товар (ТТН) должен выписать заказчик. Что касается путевого листа, то анализ Закона Украины «Об автомобильном транспорте» от 05.04.2001 г. № 2344-III (ст. 48), Закона Украины «О дорожном движении» от 30.06.93 г. № 3353-XII (ст. 16), Перечня документов, необходимых для осуществления перевозки груза автомобильным транспортом во внутреннем сообщении, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 25.02.2009 г. № 207, позволяет сделать вывод, что данном случае можно обойтись без него.
Дмитрий Костюк
